Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Страховые обязательства как предмет бухгалтерского учета и аудита..7
1.1. Информационное содержание понятия страхового обязательства 7
1.2. Правовая характеристика страховых обязательств 11
1.3. Экономическая характеристика страховых обязательств 27
1.4. Влияние масштаба страховых обязательств на финансовую
устойчивость страховщика 35
Глава 2. Формирование достоверной бухгалтерской информации о страховых обязательствах как сопутствующая аудиту услуга 43
2.1. Оценка страховых обязательств в бухгалтерском учете 43
2.2. Организация аналитического учета страховых обязательств 64
2.3. Учет франшизы и компромиссных выплат в страховании 73
Глава 3. Методические основы аудита страховых обязательств 85
3.1. Цели и принципы аудита страховых обязательств 85
3.2. Оценка организации бухгалтерской службы страховщика в аудите страховых обязательств 89
3.3. Основные направления аудита страховых обязательств 107
3.4. Особенности применения аналитических процедур в аудите страховых обязательств 118
Заключение 131
Библиографический список использованной литературы 139
- Информационное содержание понятия страхового обязательства
- Оценка страховых обязательств в бухгалтерском учете
- Оценка организации бухгалтерской службы страховщика в аудите страховых обязательств
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Расширение национального страхового рынка в условиях перехода России на международные стандарты финансовой отчетности, в которых большое значение придается профессиональному суждению бухгалтера, повышает требования к качеству бухгалтерской информации.
Страховые обязательства представляют собой факт хозяйственной жизни, информация о котором должна быть представлена пользователям бухгалтерской отчетности. Традиционно возникновение и исполнение обязательств страховой организации перед страхователем (страховых обязательств) связано с понятием страховой выплаты.
Важность достоверного бухгалтерского учета страховых обязательств по договорам страхования обусловлена социально-экономическим значением страховой защиты, необходимостью правильного определения финансового результата деятельности страховщика и, как следствие, налоговых обязательств в части налога на прибыль, а также влиянием страховых обязательств как элемента страхового портфеля на соблюдение принципа непрерывности деятельности страховщика.
Отсутствие единых методических подходов к аудиту страховых обязательств затрудняет унификацию аудиторских проверок данной области с целью обеспечения их качества. Кроме того, нерешенность ряда вопросов по бухгалтерскому учету страховых выплат вызывает необходимость разработки комплексного подхода к организации учета страховых обязательств как сопутствующей аудиту услуги.
Актуальность этих вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и особая практическая значимость в современных условиях хозяйствования обусловили выбор темы, цели и задач исследования.
Цель и задачи исследования. Целью настоящей диссертационной работы является совершенствование методики бухгалтерского учета и аудита страховых обязательств..
Поставленная цель определила следующие задачи:
раскрыть информационное содержание понятия страхового обязательства;
дать экономическую и юридическую характеристику страховых обязательств;
систематизировать подходы к оценке страховых обязательств в бухгалтерском учете;
выявить особенности организации аналитического учета страховых обязательств и дать рекомендации по бухгалтерскому учету франшизы и компромиссных выплат в страховании в качестве реализации сопутствующей аудиту услуги;
определить цели и принципы аудита страховых обязательств;
исследовать практику страхового аудита с целью разработки методики аудита страховых обязательств.
Предмет и объект исследования. В качестве предмета исследования выступает совокупность теоретических, методических и практических вопросов бухгалтерского учета и аудита формирования и исполнения страховых обязательств. Объектом исследования является деятельность аудиторских фирм, а также отделов внутреннего контроля страховых организаций Кемеровской области.
Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные положения экономической науки, изложенные в трудах отечественных и зарубежных исследователей, посвященных проблемам бухгалтерского учета и аудита в страховых организациях.
В ходе исследования применялись общенаучные и специальные методы: наблюдение, изучение и обобщение отечественного и зарубежного опыта,
анализ и синтез информации, группировки и сравнения, использование математического инструментария и др.
Работа выполнена в соответствии с п. 2.4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок» паспорта специальности ВАК 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика.
Информационной базой исследования явились нормативно-правовые акты в области регулирования бухгалтерского учета и аудита в страховых организациях, международные и федеральные стандарты аудита, статистические материалы, материалы научных конференций, публикации в периодических печатных изданиях, а также материалы аудиторских и страховых организаций.
Научная новизна исследования заключается в следующем:
сформулированы критерии и момент признания исполнения страховых обязательств расходом страховщика для целей бухгалтерского учета;
предложена и обоснована классификация расходов страхователя по уменьшению убытков от страхового случая для целей бухгалтерского учета;
обоснована необходимость и определены подходы к стратификации страхового портфеля для расчета нормы убыточности и коэффициента финансовой устойчивости страхового фонда с учетом действующего бухгалтерского законодательства РФ;
разработана схема бухгалтерского учета страховых выплат в натуральной форме, осуществляемых страховщиком;
предложен вариант совершенствования организации системы синтетического и аналитического учета франшизы по договорам страхования;
разработана методика аудита страховых обязательств. Практическая значимость диссертационного исследования
заключается в возможности использования его материалов и результатов:
- при формировании методики аудита страховых обязательств
аудиторских фирм;
- в организации учета и отчетности страховых компаний;
в процессе обучения студентов по специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».
Реализация результатов исследования позволяет улучшить качественные характеристики финансовой отчетности, гарантировать пользователям аудиторских услуг выражение достоверного аудиторского мнения.
Апробация результатов диссертационного исследования.
Результаты исследования докладывались на межвузовской научно-практической конференции «Современное состояние и перспективы развития бухгалтерского учета, анализа и аудита» БГУЭП (Иркутск, 2004 г.), научной конференции преподавателей, аспирантов и соискателей НГАЭиУ «Аудит на современном этапе» (Новосибирск, 2004 г.).
Выводы, полученные в результате исследования, использованы в ООО Аудиторская фирма «СИБАУДИТ», Кемеровском филиале ОАО «Военно-страховая компания», ООО «Росгосстрах-Сибирь», в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Кемеровский институт Российского государственного торгово-экономического университета» Министерства образования РФ.
Публикации. По теме диссертационного исследования автором опубликовано 4 научные работы объемом 1,5 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы. Работа содержит 16 таблиц и 7 рисунков. Объем работы составляет 146 страниц.
Информационное содержание понятия страхового обязательства
В настоящее время возрастает потребность в информационном обеспечении хозяйственных процессов. Важнейшей составляющей информации, используемой при принятии управленческих решений, являются данные бухгалтерского учета. В связи с этим особую актуальность приобретают вопросы состава и форм представления бухгалтерской информации как данных о финансовом положении хозяйствующих субъектов.
Бухгалтерская информация представляет собой совокупность сообщений о фактах хозяйственной жизни. Фактом хозяйственной жизни служит элементарный момент хозяйственного процесса. [72, с.85]
Состав бухгалтерской информации и формы ее представления (виды бухгалтерских моделей финансового состояния хозяйствующего субъекта) - это результат договора лиц - участников хозяйственного процесса. Следовательно, мнение участников хозяйственного процесса о возможной полезности бухгалтерской информации выражается через волеизъявление, определяющее правила ведения бухгалтерского учета в конкретной экономической системе. Данное положение позволяет говорить о содержании факта хозяйственной жизни в его бухгалтерском понимании не как о заданном, но как о задаваемом. Отсюда выбор подходов к бухгалтерской квалификации факта хозяйственной жизни - это выбор границ его содержания, которое отражается в бухгалтерском учете. [69, с.4-5]
В целях расширения границ бухгалтерской информации Я.В. Соколовым была разработана теория слоя факта хозяйственной жизни, согласно которой структура факта как предмета бухгалтерского учета может быть уподоблена ядру, покрытому несколькими слоями. Каждый из слоев представлен определенным содержательным аспектом факта. [72, с.92-94] Отражение факта хозяйственной жизни на счетах бухгалтерского учета есть процесс преобразования реального хозяйственного факта в факт информационный. Между реальным фактом и фактом информационным нельзя поставить знак равенства, так как преображение первого факта во второй предполагает определенную степень искажения реального факта хозяйственной жизни. Снижение степени искажения последнего и составляет задачу концептуальной реконструкции содержательных слоев при преобразовании реального факта в информационный как элемент бухгалтерской информации.
Обязательственные отношения выступают как часть и экономической и правовой информационных компонентов, отражаемых в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности.
Традиционно возникновение и исполнение обязательств страховой организации перед страхователем (страховых обязательств) связано с понятием страховой выплаты.
В законодательных и нормативных актах Российской Федерации, регулирующих страховую деятельность, а также в экономической литературе в целях описания страховых обязательств страховщика приведены различные определения понятия «страховая выплата». J
Согласно п. 1 ст. 929 Гражданского кодекса РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
В соответствии с п. 1 ст. 934 Гражданского кодекса РФ по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая). Право на получение страховой суммы принадлежит лицу, в пользу которого заключен договор.
В соответствии с п. 3 ст. 10 Закона РФ от 27.11.1992 № 4015 (в ред. 10.12.2003) «Об организации страхового дела в Российской Федерации» страховая выплата - денежная сумма, установленная федеральным законом и (или) договором страхования и выплачиваемая страховщиком страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю при наступлении страхового случая. Под страховой суммой понимается денежная сумма, которая установлена федеральным законом и (или) определена договором страхования и исходя из которой устанавливаются размер страховой премии (страховых взносов) и размер страховой выплаты при наступлении страхового случая.
Страховая выплата - это: 1) страховая сумма, страховое возмещение, или аннуитет, обусловленные договором страхования или законом (в случае обязательного страхования); 2) вид страхового обеспечения (при страховом случае, произошедшем с личностью страхователя или третьего лица) [30, с. 443].
Оценка страховых обязательств в бухгалтерском учете
Отражение объектов учета в едином обобщающем измерителе, в качестве которого неизменно выступает денежный измеритель, является одной из важнейших составных частей, характеризующих сущность бухгалтерского учета. Соизмерение экономических явлений и процессов, присущее бухгалтерскому учету, осуществляется при помощи оценки.
Оценка - это способ выражения хозяйственных средств в обобщающем
денежном измерителе. С ее помощью необходимо обеспечить объективное отражение индивидуальных затрат живого и овеществленного труда, вложенных в те или иные хозяйственные средства и потребленные в тех или иных хозяйственных процессах [50, с. 224].
Используя метод аналогии и учитывая специфику объекта учета -страховые выплаты - рассмотрим оценку страховых обязательств в бухгалтерском учете страховщика.
Страховые выплаты как объект бухгалтерского учета имеют свою стоимость, которая может быть определена.
Согласно предлагаемой в настоящей работе формулировке понятия «страховая выплата» как уменьшение страховых обязательств страховщика с одновременным оттоком активов (денежных средств, иных активов) в связи с наступлением страхового случая и признанием страховой выплаты в качестве расхода в целях бухгалтерского учета, считаем возможным применение к страховым выплатам понятий «себестоимость» и «калькулирование себестоимости».
По нашему мнению, себестоимостью страховых выплат является совокупность стоимости ущерба, нанесенного имущественным интересам страхователя, и стоимости расходов страхователя по уменьшению убытков, связанных с реализацией страхового случая, возмещаемых страховщиком:
Исчисление себестоимости на основе учета есть калькулирование [50, с. 225]. Следовательно, калькулирование себестоимости страховых выплат представляет собой деление страховых выплат на составные части (ущерб и расходы страхователя по уменьшению убытков, связанные с реализацией страхового случая) в соответствующем денежном измерении (оценке).
Оценка элементов страховых выплат может осуществляться как оценщиком, так и бухгалтером.
Привлечение эксперта по оценке целесообразно для определения величины ущерба, нанесенного объекту страхования в результате реализации страхового случая, и составления страхового акта.
Бухгалтер участвует в оценке страховых выплат на конечном этапе формирования стоимости страховых выплат, когда на основе представленных ему документов, подтверждающих наступление страхового случая, размер ущерба и расходов страхователя по уменьшению убытков, связанных с реализацией страхового случая, возмещаемых страховщиком, он (бухгалтер) определяет итоговую сумму выплат страховых возмещений.
Таким образом, бухгалтерская оценка включает в себя и основана на экспертной оценке страховых выплат.
Рассмотрим различные теоретические подходы к оценке имущества организаций, описанные в трудах отечественных и зарубежных авторов [8, 11, 34, 67,88,90].
Оценка имущества организации может осуществляться с позиций затратного, рыночного, доходного подходов. Затратный подход - это способ оценки имущества, основанный на определении издержек на создание, изменение и утилизацию имущества с учетом всех видов износа. При использовании этого подхода выявляются все фактические затраты, связанные с созданием, приобретением иди введением в эксплуатацию объектов недвижимости, корректируются затраты на величину индекса цен на дату оценки. Затратный подход реализует принцип замещения, выражающийся в том, что покупатель не заплатит за готовый объект больше, чем за создаваемый объект той же полезности. При осуществлении затратного подхода используются следующие методы оценки: сравнительной стоимости единицы, стоимости укрупненных элементов и количественного анализа.
Метод сравнительной стоимости единицы применяется по отношению к стандартным типовым зданиям и сооружениям, имеющим небольшие отклонения в конструктивном решении. Он основан на использовании единичных скорректированных укрупненных показателей затрат на создание аналогичного объекта. Этот метод широко применяется оценщиками, особенно при проведений переоценки основных фондов предприятий.
Оценка организации бухгалтерской службы страховщика в аудите страховых обязательств
Оценка организации бухгалтерской службы страховщика является элементом аудита учетной политики, осуществляемой на начальной стадии аудиторской проверки - планировании аудита.
Целью оценки организации бухгалтерской службы страховщика в ходе аудита служит определение соответствия организации деятельности бухгалтерской службы внешним и внутренним нормативным положениям, и предоставление рекомендаций по ее совершенствованию.
Мероприятия, проводимые аудитором (как внешним, так и внутренним) в целях оптимизации бухгалтерских работ по учету страховых обязательств, способствуют повышению производительности работы бухгалтерии страховщика, исключению возможных нарушений и сбоев в деятельности бухгалтерии и, как следствие, в деятельности страховой организации в целом.
В экономической литературе [33, 35, 41, 42, 50, 79, 102] существуют различные подходы к оценке бухгалтерской службы предприятий различных видов деятельности, на основе обобщения которых определен ряд критериев оценки бухгалтерских работ по учету страховых обязательств:
наличие в страховой организации внутренних документов, регламентирующих деятельность бухгалтерии;
отсутствие «текучести» кадров бухгалтерской службы;
наличие профильного экономического образования, постоянное повышение квалификации бухгалтеров;
выполнение бухгалтерской работы по учету страховых обязательств своевременно и в полном объеме;
максимально полная функциональная загрузка бухгалтеров;
взаимодействие бухгалтерии с экономическим, юридическим отделами страховой организации, а также с оценщиками и аварийными комиссарами;
рациональная схема документооборота по учету страховых обязательств в бухгалтерии;
обеспечение бухгалтеров средствами труда;
эффективность системы компьютерной обработки данных бухгалтерского учета страховых обязательств;
возможность и способность выполнения функций налогового учета работниками бухгалтерии. В связи с этим аудитор должен решить следующие задачи:
1) проверить наличие документов, утвержденных руководителем страховой организации, касающихся организационных, технических и методических аспектов деятельности бухгалтерской службы страховой организации;
2) оценить динамику движения работников бухгалтерии по различным участкам учета, в том числе учета страховых обязательств;
3) оценить уровень образования бухгалтеров и возложенные на них функции, в том числе по учету страховых обязательств;
4) оценить уровень и качество выполнения обязанностей работниками бухгалтерии по учету страховых обязательств;
5) оценить функциональную загрузку работников бухгалтерской службы, осуществляющих учет страховых обязательств;
6) установить эффективность взаимодействия бухгалтерии с экономическим, юридическим отделами страховой организации, а также с оценщиками и аварийными комиссарами;
7) оценить оптимальность документооборота по учету страховых обязательств в бухгалтерии;
8) оценить уровень технической оснащенности деятельности бухгалтерской службы;
9) оценить эффективность компьютерной обработки данных бухгалтерского учета страховых обязательств;
10) оценить готовность бухгалтерской службы к выполнению функций налогового учета страховых обязательств.
