Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. МЕХАНИЗМ РЕГУЛИРОВАНИЯ ПРИРОДОПОЛЬ ЗОВАНИЯ И ОХРАНЫ ОКРУЖАЮЩЕЙ СРЕДЫ 11-46
1.1. Хозяйственный механизм природопользования и охраны окружающей среды 11-17
1.2. Экономический механизм природопользования и оценка загрязнения окружающей среды 18-34
1.3. Особенности бухгалтерского учета в управлении природоохранной деятельностью 34-46
ГЛАВА 2. СИСТЕМА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПРИРОДООХРАННЫХ ЗАТРАТ И МЕТОДИКА ИХ РАСПРЕДЕЛЕНИЯ НА ХИМИЧЕСКИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ 47-80
2.1. Природоохранные затраты в системе бухгалтерского учета 47-58
2.2. Экономическая природа и классификация затрат на природоохранную деятельность 58-72
2.3. Методика распределения природоохранных затрат на химических предприятиях 72-80
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРИРОДООХРАННУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ НА ХИМИЧЕСКИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ 81-121
3.1. Связь учета природоохранного процесса с технологи ей химического производства 81-88
3.2. Природоохранная деятельность предприятий химической промышленности как объект бухгалтерского учета 88-105
3.3. Совершенствование бухгалтерского учета природоохранных затрат на химических предприятиях 106-121
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 122-134
ЛИТЕРАТУРА 135-148
ПРИЛОЖЕНИЯ 149-176
- Хозяйственный механизм природопользования и охраны окружающей среды
- Природоохранные затраты в системе бухгалтерского учета
- Связь учета природоохранного процесса с технологи ей химического производства
Введение к работе
Экологическая ситуация, в которой приходится функционировать современной экономике, вызывает необходимость комплексного рассмотрения хозяйственных проблем под углом зрения требований экономического развития общества. Необходимо найти тдкие методы ведения хозяйства, которые учитывали бы природные равновесия в сторону либо минимальных вредных воздействий, либо приводили к улучшению природного потенциала. Поэтому важна оценка воздействия на окружающую среду отдельных предприятий и проведение ими природоохранных мероприятий.
Оценка воздействий на окружающую среду — это процедура учета экологических требований государственного законодательства при подготовке и принятии решений о социально-экономическом развитии общества. Такая оценка организуется и осуществляется с целью выявления и принятия необходимых и достаточных мер по предупреждению возможных неприемлемых с ними социальных, экономических и других последствий реализации хозяйственной или иной деятельности.
Природоохранная деятельность необходима обществу и она является неотъемлемой частью хозяйственной деятельности предприятий, в ходе которой должен осуществляться комплекс мероприятий, направленных на предотвращение, уменьшение или ликвидацию последствий вредного воздействия основной производственной деятельности на окружающую среду и тре-фющих особого учета, контроля и стимулирования в силу их низкой рентабельности для предприятий и важности для общества.
Природоохранная деятельность предприятий регулируется Законом РФ «Об охране окружающей природной среды», Земельным кодексом РФ, Законом РФ «О плате за землю», «Порядком определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей среды, размещение отходов, другие
виды вредного воздействия «Законом РФ «Об экологической экспертизе» и другими.
Для обеспечения реализации законодательных актов Правительство Российской Федерации приняло около 350 постановлений и распоряжений. Это обусловило переход к новым экономико-правовым взаимоотношениям между субъектами хозяйственной деятельности, между предприятиями и региональной администрацией, местными и центральными органами власти, необходимость компенсации ущерба за загрязнение окружающей природной среды практически полностью возложена на предприятия-виновников негативных экологических воздействий.
Однако ограниченность в средствах, как предприятий, так и государства приводит к тому, что на практике только незначительная часть ущерба покрывается за счет виновников и государства, а более 80% вообще не компенсируется.
К тому же к началу экономических реформ российская экономика оказалась неэффективной с экологической точки зрения. Спад производства не навлек аналогичного снижения загрязнений, поскольку в экономически кризисных условиях предприятия стали экономить и на природоохранных затратах. Такая ситуация обусловлена: отсутствием действенного организационно-экономического механизма эффективного управления природопользованием; отсутствием действенных стимулов у предприятий к использованию ресурсо-и энергосберегающих технологий; стремление акционированных предприятий и предпринимателей к максимизации разовой прибыли и игнорирование потребностей в обновлении основных производственных фондов, в том числе природоохранного назначения; необходимостью создания дополнительных производств из-за разрушения имевшихся хозяйственных связей (часто эти предприятия вредно воздействуют на окружающую среду); недогрузкой имеющихся производственных мощностей, использованием неоптимальных
режимов работы оборудования при существующем перерасходе энергоресурсов.
В целом хозяйственный механизм государственного регулирования не предусматривает экологической заинтересованности предприятий в увеличении затрат на природоохранную деятельность.
Воздействие химического производства на окружающую среду характеризуются комплексностью и более сильным воздействием сразу на все ее элементы: воздушный бассейн, водный бассейн, земную поверхность, недра.
Химическая промышленность является крупнейшей и наиболее сложной отраслью материального производства. Она отличается большим разнообразием технологических процессов. Продукция химических производств встречается повсеместно, как в промышленных отраслях, так и в быту.
Предприятия химической промышленности производят средства производства, используемые как в самой химической, так и другими отраслями промышленности в качестве орудий труда (катализаторы, сорбенты, прес-формы и другие), предметов труда (химическое сырьё и материалы), а также средств потребления, поступающие в сеть розничной торговли (товары бытовой химии).
Под природоохранной деятельностью понимается деятельность, осуществляемая производственными предприятиями, в ходе которой должен осуществляться комплекс мероприятий, направленных на предотвращение, уменьшение или ликвидацию последствия основной производственной деятельности, на все элементы окружающей среды и требующих особого учета, контроля и стимулирования в силу их низкой рентабельности для предприятия и важности для общества.
Природоохранная деятельность имеет специфическую особенность: большая ее часть не материализуется в производственную продукцию, то есть прирост затрат на природоохранную деятельность не сопровождается соот ветствующим приростом производства, а отсутствие этих затрат не ведет прямо к его уменьшению. В большинстве случаев природоохранные затраты не приносят непосредственным вкладчикам никакой видимой финансовой отдачи, поэтому предприятия не заинтересованы в осуществлении природоохранных мероприятий.
Исследования практики ряда предприятий, выпускающих минеральные удобрения и являющихся основными загрязнителями окружающей среды, показало, что именно отсутствие четких рекомендаций и единого подхода к учету затрат на природоохранную деятельность не позволяет должным образом организовать не только учет, но и саму природоохранную деятельность.
Внесистемный учет, выборки из первичных документов и оперативного учета не имеет достоверности и убедительности, свойственной системному бухгалтерскому учету. Ненадежность получаемой информации подрывает веру работников предприятия в правильность определения результатов их работы, наносит ущерб нормальному функционированию системы внутреннего хозрасчета. Невозможность быстрого, прямого и достоверного учета расходов и результатов природоохранной деятельности снижает материальную ответственность и моральную заинтересованность коллективов и отдельных исполнителей в охране окружающей среды, а также затруднит расчеты экономической эффективности природоохранной деятельности и ее финансирование.
Вопросы учета природоохранных затрат относятся к числу малоизученных. До сих пор в плане счетов бухгалтерского учета отсутствует счет «Природоохранная деятельность». Не решен вопрос о методике распределения природоохранных затрат между отдельными видами выпускаемой продукции. В результате предприятия не имеют достоверной информации о природоохранных затратах. От правильного определения природоохранных затрат и их реального изменения во многом зависят организация текущего финанси рования природоохранной деятельности, индексация платежей за загрязнение окружающей среды, формирование и расходование средств экологических фондов, установление ставок экологического страхования и т.д.
Таким образом, разработка рекомендаций по организации и ведению бухгалтерского учета природоохранной деятельности на предприятиях-«загрязнителях», в частности на химических предприятиях, является одной из важнейших проблем в стимулировании и осуществлении природоохранной деятельности на современном этапе.
В силу специфики природоохранной деятельности важно определить оптимальные для каждого предприятия размеры и направления использования природоохранных затрат. Оптимальными могут быть признаны такие затраты, когда дополнительные вложения в природоохранные мероприятия компенсируются в приемлемые сроки экономией от снижения ущерба, вызванного загрязнением. А это обеспечит достижение предпри-ятиями-«загрязнителями» экоэффективности, которая предполагает снижение воздействия производственной деятельности на состояние окружающей среды, одновременно повышая рентабельность предприятий. Экоэффективные предприятия могут иметь преимущества в конкурентной борьбе за клиентов, поскольку они окажутся способными оказать, что их товары и услуги предпочтительной с экологической точки зрения.
Следовательно, в этих условиях основной задачей является организация и ведение учета затрат природоохранной деятельности. Вопросы учёта природоохранной деятельности освещались учёными - экономистами такими, как Н.П. Иватанова, Н.З. Гофман, В.В. Немченко, Е.А. Соловьёва, Ю. П. Лебединский, Ю. В. Склянкин, О.В. Сидюк, В.О. Бры-лев, Т.А. Демина, В.К. Тишков, О.Ф. Балацкий, В.И. Мосягин и другие.
Актуальность разработки методических рекомендаций по учету затрат природоохранной деятельности на химических предприятиях, обусловленная
недостаточностью теоретических исследований вышеназванных проблем и практической значимостью процедуры учета затрат природоохранной деятельности, обусловили выбор темы исследования и определили круг рассматриваемых вопросов.
Целью исследования является: определение важнейших направлений и разработка методических рекомендаций по совершенствованию учета затрат на природоохранную деятельность предприятий химической промышленности, а также разработка методических рекомендаций по распределению природоохранных затрат между видами выпускаемой продукции в соответствии с современными требованиями эколого-экономического развития России на основе изучения и обобщения международных и российских норм и стандартов учета и отчетности, теоретических разработок и материалов практики.
Для реализации цели исследования в диссертационной работе поставлены следующие основные задачи:
- раскрыть сущность природоохранной деятельности и определить перечень мероприятий, составляющих ее содержание;
- определить роль и место бухгалтерского учета в природоохранной деятельности;
- изучить влияние технологических особенностей химического производства на организацию учета природоохранных затрат;
- дать рекомендации по разграничению природоохранных затрат на текущие и капитальные в химическом производстве;
- разработать номенклатуру статей затрат на природоохранную деятельность;
- разработать методические рекомендации по совершенствованию учета в специализированном подразделении по охране окружающей среды (цехе очистных сооружений);
- разработать методические рекомендации по организации учета затрат по улавливанию и очистке отходящих загрязнённых воздушных масс химического производства;
_ разработать методические рекомендации по обособленному учёту природоохранных затрат в основных цехах химического производства;
- дать рекомендации по совершенствованию базы распределения природоохранных затрат между видами химической продукции;
- разработать форму внутреннего отчета о расходах, связанных с природоохранной деятельность.
Предметом диссертационного исследования являются методологические, методические и практические вопросы учета природоохранных затрат на предприятиях химической промышленности. Объектом исследования является природоохранная деятельность химических предприятий в городе Тольятти.
Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании и разработке практического комплекса рекомендаций по совершенствованию учета затрат природоохранной деятельности на химических предприятиях и использования учетной информации о природоохранных затратах для целей их распределения, планирования, финансирования, а также в целом для управления природоохранной деятельностью.
Теоретической и методологической основой исследования явились труды вейцшшх зарубежных и российских экономистов по проблемам становления, рЛМятия и совершенствования учета затрат природоохранной деятельности. В процессе исследования использованы нормативные документы, определяющие законодательную основу природоохранной деятельности, бухгалтерского учета, а также международные и российские стандарты учета и отчетности.
Хозяйственный механизм природопользования и охраны окружающей среды
В условиях перехода к рыночной экономике в деле государственного регулирования природопользования и охраны окружающей среды исключительно важное значение имеет создание соответствующих механизмов управления - правовой базы нормативов, а также совершенствование системы мониторинга природной среды и деятельности природоохранных органов.
По имеющимся оценкам разработанная ещё в СССР совокупность природоохранных нормативов и правил (ПН и П) рассредоточена по более чем 800 документах, из них большая часть (80 %) носит рекомендательный характер. Обязательные для использования при размещении, проектировании и строительстве предприятий природоохранные нормативы и правила были разработаны на основе достижений санитарно - гигиенических исследований 60-х годов и до сих пор не претерпели практически никаких изменений. Единый кадастр или свод методики нормирования хозяйственной деятельности также отсутствует [138;63].
Таким образом, первоочередная задача экологического (природоохранного) планирования и учёта заключается в разумном ограничении негативного воздействия хозяйственной деятельности предприятий на окружающую среду. Стратегической целью экологического нормирования должна быть разработка критериев, норм, нормативов регламентов и стандартов, ограничивающих негативное воздействие хозяйственной деятельности на окружающую среду и отвечающих требованиям создания динамически устойчивых и в то же время способных к развитию эколого-социально-экономических систем.
При переходе к рыночным отношениям для охраны окружающей среды и рационального природопользования требуется введение экономического механизма в сферу взаимодействия природы и общества.
Стратегическими целями Российской Федерации в области охраны окружающей среды и рационального использования природных ресурсов являются: последовательное решение проблем развития хозяйственного комплекса государства, при котором полностью учитываются экологические и природно-географические условия конкретных территорий для обеспечения благосостояния народов, населяющих эти территории; последовательное достижение на каждой конкретной территории качества среды обитания, отвечающего не только принятым сегодня сани-тарно - гигиеническим нормам, но и той системе её оценок, которая учитывала бы генетическое здоровье населения; восстановление и сохранение биосферного равновесия (на локальном, региональном и глобальном уровнях), генетического фонда животного и растительного мира; рациональное использование всего природно-ресурсного потенциала России.
Для реализации перечисленных выше целей намечаются следующие направления: разработка единой системы природоохранного законодательства, стандартов и нормативных экологических требований к хозяйственной деятельности (при всех формах собственности), антропогенным нагрузкам и состоянию окружающей природной среды; создание новых законодательно закреплённых экономических отношений в обществе, которые позволят осуществить структурную перестройку народного хозяйства на базе ресурсо-и энергосбережения, внедрения более совершенной и экологически чистой техники и технологий; переход на международные экологические стандарты качества окружающей среды, технологических процессов и производимой продукции, обеспечивающих включение Российской Федерации в систему международного экономического сотрудничества и обеспечение экологической безопасности; формирование эффективной системы органов государственного управления в области экологии и природопользования, которые призваны осуществлять единую государственную экологическую политику России, республики, края, области. Эти органы должны рассматриваться в тесной взаимосвязи и объединяться механизмом управления в единую систему; повышение эффективности контроля за соблюдением существующих регламентов природопользования с применением административных и экономических санкций; пресечение экологических правонарушений и преступлений; привлечение на льготных условиях организаций, фирм (отечественных и зарубежных) для создания объектов природоохранной инфраструктуры при условии использования лучших из имеющихся в мире технологий; усовершенствование механизма природопользования (введение лицензирования природопользования);
Природоохранные затраты в системе бухгалтерского учета
Законом Российской Федерации «Об охране окружающей природной среды» [2] определено, что причиненные убытки должны компенсироваться за счет собственных ресурсов виновников и лишь в исключительных случаях - за счет государственных резервов. В большинстве случаев природоохранные затраты не приносят непосредственным вкладчикам никакой видимой финансовой отдачи, поэтому предприятия не заинтересованы в осуществлении природоохранных мероприятий. Включение природоохранных затрат в себестоимость продукции позволяет возмещать эти затраты и стимулировать предприятия целенаправленно их использовать.
Действующая практика учета затрат на производство продукции осуществляется в соответствии с Основными положенияими по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденными Правительством РФ 5 августа 1992 года №552 (с изменениями от 26 июня, 1 июля, 20 ноября 1995 года, 21 марта, 14 октября, 22 ноября 1996 года, 11 марта 1997 года).
К сожалению, этим Положением не предусмотрено выделение природоохранных затрат в самостоятельную статью калькуляции, оговаривается только возможность включения этих затрат в себестоимость продукции предприятий.
Хотя на предприятиях химической промышленности, в том числе в АО «Тольяттиазот» и АО «Куйбышевазот», включаются затраты на природоохранную деятельность в себестоимость продукции, но они «теряются» в общей массе всех производственных затрат предприятия, т.е. обособленно не отражаются в системе бухгалтерского учёта, за исключением затрат специализированного цеха по охране природы (цеха очистных сооружений).
Исследования практики показали, что значительная часть природоохранных затрат осуществляемых на химических предприятиях, заключена в общепроизводственных (цеховых) и общехозяйственных (общезаводских) расходах предприятий.
В себестоимость продукции предприятия включаются затраты, связанные с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и прочих затрат на ее производство и реализацию.
Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство являются: своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат на производство и сбыт продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов и всей товарной продукции, а также контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Природоохранные затраты включают материальные затраты, расходы на оплату труда рабочих, контролирующих уровень качества окружающей природной среды, работу природоохранного оборудования, отчисления на социальное страхование и пенсионный фонд, отчисления на обязательное медицинское страхование, амортизацию основных фондов природоохранного назначения, расходы по управлению природоохранной деятельностью и прочие.
Сведения о затратах по каждому из этих элементов группируются на соответствующих счетах без выделения на природоохранную деятельность. Так, расход материалов отражается на кредите счетаЮ «Материалы» с указанием корреспондирующих с ним дебетуемых счетов, что и позволяет распределить расход материалов между хозяйственными процессами, а расходы на оплату труда - на кредите счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в разрезе корреспондирующих счетов.
Сумма отчислений на социальное и медицинское страхование и пенсионный фонд показывается на кредите счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», а сумма амортизации основных средств природоохранного назначения на кредите счета 02 «Износ основных средств» распределяется между хозяйственными процессами по корреспондирующим счетам, сумма прочих расходов определяется по данным кредитовых оборотов счетов: 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и другие.
Таким образом, система счетов бухгалтерского учета обеспечивает учет всех затрат, в том числе и на природоохранные мероприятия, и их распределение между хозяйственными процессами.
Связь учета природоохранного процесса с технологи ей химического производства
Природоохранная деятельность - это необходимый элемент технологии химического производства (производства карбамида, карбамидоформальде-гидной смолы, аммиака синтетического), которая ввиду своей социальной направленности подконтрольна региональным и государственным органам.
Химическая промышленность является крупнейшей и наиболее сложной отраслью материального производства. Она отличается большим разнообразием технологических процессов. Продукция химических производств встречается повсеместно, как в промышленных отраслях, так и в быту.
Воздействие химического производтства характеризуется комплексностью и более сильным влиянием сразу на все элементы биосферы: воздушный бассейн, водный бассейн, земную поверхность.
По количественному и качественному составу вредных выбросов промышленные производства разделяют на четыре группы.
Первая группа - промышленные производства, имеющие условно чистые технологические и вентиляционные выбросы в атмосферу с содержанием вредных веществ, не превышающим предельно допустимые концентрации в рабочей зоне производственных помещений.
Вторая группа - промышленные производства, имеющие неприятно пахнущие выбросы в атмосферу.
Третья группа - промышленные производства со значительными выбросами газа, содержащего нетоксичные или инертные вещества.
Четвертая группа - промышленные производства, выбрасывающие в атмосферу токсичные и канцерогенные вещества.
В химической промышленности к производствам первой группы относятся цехи с технологическими печами, работающими на природном газе и малосернистом мазуте; ко второй - производство азотной кислоты с каталитической очисткой; к третьей группе - цехи с дробильно-помольным оборудованием, сушильными барабанами, обогатительные фабрики; к четвертой группе относятся большинство химических производств, таких как производство полиэтилена, фенола, полиамидных и фенолформальдегидных смол, фталевого ангидрида, серной и соляной кислот, стирола, эфиров, электролитической щелочи и хлора, сульфата и карбида кальция, нефтяного кокса, корда, карбамида, гербицидов, цехи пирита аммония и отделения окисления производства капролактама, производства слабой азотной кислоты без каталитической очистки, производство аммиака, метанола, ацетилена и т.д.
Исследуемые предприятия относятся ко второй группе по количественному и качественному составу вредных выбросов, загрязняющих атмосферный воздух. Помимо этого, химические предприятия оказывают негативное влияние на состояние водного бассейна и являются источниками промышленных твёрдых отходов.
При планировании и учёте издержек производства и природоохранных затрат все отмеченные ранее группировки химических производств имеют место.
Производственный процесс на химических предприятиях представляет собой сочетание химических, механических и других процессов, направленных на изменение предмета труда и превращение его в химическую продукцию. Среди основных технологических процессов на химическом предприятии преобладают химические процессы, которые заключаются в изменении состава, свойств и внутреннего строения предмета труда или его агрегатного состояния.
Важнейшая особенность химических процессов состоит в том, что изменение предмета труда протекает как естественный процесс, трудовые операции заключаются, главным образом, в контроле и регулировании параметров технологического процесса. Вся химическая продукция по типу ее получения подразделяется на крупнотоннажную и малотоннажную. При чем предмет труда по ходу технологического процесса можно перемещать при крупнотоннажном производстве с помощью механизмов или естественным путем (самотеком), а при малотоннажном производстве - с помощью механизмов.
Крупнотоннажные производства сконцентрированы в основном на предприятиях азотной промышленности.
Крупнотоннажные производства имеют, как правило, комбинированный характер и основаны на продуктовой специализации, обеспечивающей возможность применения агрегатов высокой единичной мощности. В азотной промышленности комбинируются производства аммиака и аммиачных удобрений, серной кислоты и т.д. В основе комбинирования химических производств лежит, как правило, сырьевой и технологический принцип.
