Электронная библиотека диссертаций и авторефератов России
dslib.net
Библиотека диссертаций
Навигация
Каталог диссертаций России
Англоязычные диссертации
Диссертации бесплатно
Предстоящие защиты
Рецензии на автореферат
Отчисления авторам
Мой кабинет
Заказы: забрать, оплатить
Мой личный счет
Мой профиль
Мой авторский профиль
Подписки на рассылки



расширенный поиск

Отчетность компаний во второй половине XIX века в России Асташкина Анастасия Сергеевна

Диссертация - 480 руб., доставка 10 минут, круглосуточно, без выходных и праздников

Автореферат - бесплатно, доставка 10 минут, круглосуточно, без выходных и праздников

Асташкина Анастасия Сергеевна. Отчетность компаний во второй половине XIX века в России: диссертация ... кандидата Экономических наук: 08.00.12 / Асташкина Анастасия Сергеевна;[Место защиты: Санкт-Петербургский государственный университет], 2016.- 257 с.

Содержание к диссертации

Введение

Глава 1. Отчетность компаний во второй половине XIX в. в России по данным теоретико-учебной литературы и нормативных актов 11

1.1. Представление отчетности в России второй половины XIX в. в работах по истории бухгалтерского учета 11

1.2. Отчетность в теоретической и учебной литературе XVIII-XIX в. в России 19

1.3. Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета в конце XVIII

- XIX вв. в России 49

1.4. Роль Положения о государственном промысловом налоге в регулировании учетной практики России в конце XIX в . 62

Глава 2. Практика представления отчетности компаниями в России во второй половине XIX в. 67

2.1. Развитие института акционерных обществ во второй половине XIX в. в России 67

2.2. Регулирование российской учетной практики сепаратным законодательством во второй половине XIX в. в России 69

2.3. Роль ревизионных комиссий в обеспечении достоверности отчетности компаний во второй половине XIX в. в России 77

2.4. Отчет о прибылях и убытках как элемент отчетности российских компаний второй половины XIX в. 83

2.5. Бухгалтерский баланс как элемент отчетности российских компаний второй половины XIX в. 2.6. Раскрытие финансовых и нефинансовых показателей деятельности российских компаний в их отчетности во второй половине XIX в. 98

2.7. Представление внутрифирменной статистики и сметных данных в составе отчетности компаний в России во второй половине XIX в. 111

Глава 3. Публичность как характеристика отчетности компаний в России во второй половине XIX в . 122

3.1. Инициативное опубликование отчетности компаниями в периодической печати в период второй половины XIX в. 122

3.2. Публикация отчетности компаний в журнале «Вестник финансов, промышленности и торговли» 131

3.3. Содержание отчетности, публиковавшейся в журнале «Вестник финансов, промышленности и торговли» в период с 1885 по 1900 гг. 136

3.4. Проблемы представления отчетности, обсуждавшиеся в конце XIX в. в периодической печати России 155

Заключение 170

Список использованной литературы

Отчетность в теоретической и учебной литературе XVIII-XIX в. в России

Знакомство с работами по бухгалтерскому учету XIX века, которые могли служить учебной литературой и методологическим основанием практики ведения учета и представления отчетности, показывает, что подготовка отчетности в представлении авторов теоретической литературы по бухгалтерскому учету первой половины XIX века сводилась к процедурам закрытия записей по счетам в конце отчетного периода и составлению заключительного баланса, относительно которого ничего не было написано в части его аналитического содержания.

Большинство работ рассматриваемого периода предлагали читателям практические рекомендации, заключающиеся в представлении в текстах этих книг и учебников фактически заполненных бухгалтерских регистров. Содержание изданий в большинстве случаев касалось бухгалтерской процедуры (записи на счетах) и бухгалтерских регистров. Формирование внешних отчетов в описанной теоретической литературе не предполагалось. Изучение содержания указанных источников позволяет выявить продолжающуюся от «Ключа коммерции» и «Почтенного купца» традицию представления регистров бухгалтерского учета, рекомендованных автором для ведения, а также примеры по их заполнению.

Эти книги оказали очень сильное влияние на всю российскую бухгалтерскую литературу XIX века. Подход «Документы, регистры, процедуры и закрытие счетов» был довлеющим. Содержание отчетности, ее аналитическая и содержательная функция, взаимосвязь отчетности с видом деятельности, спецификой, с учетными объектами, вопросы оценки практически не обсуждались.

Многие исследователи истории бухгалтерского учета в России называют первым русскоязычным изданием по бухгалтерскому учету книгу «Ключ коммерции, или Торговли, то есть наука бухгалтерии, изъявляющая содержание книг, и произвождение щетов купеческих. Печатано иждивением Типографщика и книгопродавца Х.Ф. Клевна», изданную в 1783 г. в Санкт-Петербурге при Императорском Артиллерийском и Инженерном Шляхетном Кадетском Корпусе [224]. Однако стоит отметить, что первой книгой на русском языке, в которой встречается упоминание о бухгалтерском учете, стало издание «Торг Амстердамский, содержащий все то, что должно знать купцам и банкирам, как в Амстердаме живущим, так и иностранным» [272] в двух частях, которое было напечатано в 1762 году в Москве. Лишь в главе 36 «О банке амстердамском и обо всем, что в нем употребляется в рассуждении купцов, которые в нем деньги имеют» давались краткие сведения о банковском бухгалтерском учете. Так, например, давая характеристику понятию «счет в банке», автор писал: «Счет в банке не иное что, как место или доля листа в банковой книге, на верху которого на левой стороне поставится имя того человека, с которым счет выводишь с словом дебет после имени, а слово кредит на правой стороне» [272, с. 255]. Описывая процедуру ведения счета клиента, автор отмечал: «Все то, что мне записывают в банке, ставится на стороне кредита; а все то, что я плачу другим, ставится на стороне дебитита» [272, с. 255].

Работа «Ключ коммерции, или Торговли, то есть наука бухгалтерии, изъявляющая содержание книг, и произвождение щетов купеческих. Печатано иждивением Типографщика и книгопродавца Х.Ф. Клевна» была точным переводом книги голландского исследователя Яна Импена, вышедшей в 1543 г. Я. Импена А.М. Галаган называл «самым популярным проводником и истолкователем идеи» Луки Пачоли [199, с. 73]. Однако нельзя сказать, что Я. Импен просто перевел труд итальянского математика. Его работа представляла собой переработанную книгу Л. Пачоли с отдельными главами точного перевода. Основным отличием двух работ можно считать то, что Я. Импен, в отличие от Л. Пачоли, советовал заключать счета посредством баланса, а не счета капитала. В таком виде труд Я. Импена и, в частности, способ заключения счетов был переведен в России, на страницах «Ключа коммерции». Содержание книги состояло из описания процедур заполнения счетов и регистров. Так, например, в главе XiV [224, с. 11] предлагалось ознакомиться с процессом определения сальдо счета и переноса на другую страницу регистра [224, с. 11]. А в главе XVII «О содержании лавошного счета» описывались процедуры записей по счету лавки. Так, для случая продажи товара в кредит, автор писал: «Ежели продаешь товары из лавки на срок, то внеси купец ДЕБЕТ лавки, и сделай лавка кредит купцом». Или при покупке материалов для магазина, предлагалось внести покупки в дебет счета лавки или дебитовать то лицо, в ответственное хранение которого поступает купленный товар [224, с. 14]. Глава XV «Как поправлять погрешность, учиненную в Гроть-бухе, поставя какое место к непрямому счету» знакомила читателя с приемами, с помощью которых становилось возможным исправить неправильные записи в главной книге. В качестве отчета для пользователей учетных данных выступал «счет баланса». Так, например, приводя описание процедуры закрытия счетов с помощью счета баланса, автор писал: «…подводи счет барыша и наклада и перенеси Баланс онаго к капиталу, а именно: ежели барышь, то перенеси оной в кредитную сторону, а буде наклад, на дебетную страницу капитала; понеже на сколько прибыли имеется, толикое число капиталу умножалось; а на сколько имеется наклада, то толикое число капитала убавилось, на последок подводи счет и Баланс онаго перенеси к помянутому счету Баланса. Потом подводи счет Баланса и ежели дебетная и кредитная стороны равны или сходны то содержаны были верно». В случае, когда дебетовые и кредитовые обороты по счету баланса отличались, предлагалось пригласить для проверки регистров отдельного человека в помощь бухгалтеру с целью проверки каждой операции [224, с. 11]. Примеры счетов баланса и пробного баланса, приведенных в издании «Ключ коммерции», представлены в приложении 1.

Роль Положения о государственном промысловом налоге в регулировании учетной практики России в конце XIX в

Исследователи истории развития акционерного предпринимательства и права (А.И. Каминка, С.Д. Могилевский, Д.Ю. Глазовский, Д.Ю. Черножуков, П.Н. Куссаковский, Н.В. Огорелкова) неоднократно отмечали, что характерной чертой практики правового регулирования хозяйственных отношений в России XIX века являлось превалирование сепаратного законодательства над общим правом. Анализ трудов российских дореволюционных и современных цивилистов позволяет сделать вывод, что сепаратным законодательством служил свод законов, регулирующих деятельность отдельных компаний. Характерной особенностью отечественного гражданского законодательства в XIX веке было то, что устав общества «считался самостоятельным (сепаратным) законом, отменяющим в отношении каждой акционерной компании действие общего законодательства» [259, с. 150]. Важно подчеркнуть и тот факт, что зачастую уставы заполняли правовые пробелы, допущенные законодательными органами, восполняя нормы, которых не доставало для регулирования отдельных правоотношений.

И.Т. Тарасов в работе 1878 г. «Акционерные компании» отмечал, что «…развитие акционерного дела в России в последнее время совершалось как бы вне действующего законодательства или даже вопреки ему, так как за последние десять лет трудно найти между утвержденными уставами акционерных компаний такой, который не состоял бы, в целости своей, из систематического набора исключительных (т.е. не согласных с действующим законодательством) постановлений» [291, с. 75]. П. Писемский подчеркивал, что «…недостаточность его (российского законодательства – прим. автора) всего лучше явствует из тех отступлений от установленных им правил, которые в таком количестве встречаются в позднейших уставах» [265, с. 17].

Наряду с общей ролью сепаратных нормативных актов, особого внимания заслуживает их значение для развития регулирования практики бухгалтерского учета. XIX век можно считать периодом формирования традиций нормативно-правового регулирования практики бухгалтерского учета в России и его окончательной ориентацией на принципы континентально-европейской школы учета.

Единственным документом общего права, регламентировавшим в том числе учетную практику акционерных обществ, на протяжении большей части XIX века оставалось Положение о компаниях на акциях 1836 года, нормы которого касались лишь незначительной части действительной учетной практики и определяли только ряд наиболее общих моментов.

Возникавший правовой вакуум заполнялся положениями уставов компаний, утверждение которых означало факт государственной регистрации акционерной компании. Согласно Положению, к просьбе «о дозволении учредить» компанию, подаваемой в соответствующее предмету деятельности компании министерство или управление, необходимо было приложить проект устава учреждаемой компании [27]. Вышестоящий орган проверял соответствие проекта нормам общего законодательства, защищенность прав и интересов акционеров, а также третьих лиц. Кроме того, в уставе компании должна была содержаться информация о порядке формирования уставного капитала, порядке составления отчетности и распределения дивидендов [27].

После согласования проекта устава с перечисленными выше органами, документ передавался на подпись соответствующему министру либо в комитет министров, а в случае, когда компания испрашивала преимущества или привилегии, - в Государственный совет. После утверждения устав публиковался в ведомостях. Уставы акционерных компаний, утвержденные до конца 1836 года, в качестве частных законодательных актов публиковались Сенатом в «Санкт-Петербургских сенатских ведомостях» [254, с. 9]. Уставы компаний подлежали официальному опубликованию в «Сенатских ведомостях» и в «Полном собрании законов» вплоть до 1865 года, позже – в «Собрании узаконений и распоряжений правительства».

В силу того, что при разработке и принятии «Положения о компаниях на акциях» ему отводилась роль основного законодательного акта об акционерных обществах, а на практике этот документ регулировал лишь небольшую часть отношений, связанных с функционированием акционерных обществ, решение основной массы соответствующих проблем было возложено на уставы. В этой связи уставы приобрели статус самостоятельных источников акционерного права.

Л.Е. Шепелев определяет устав как «частный законодательный акт» [287310сепаратные указы, состоявшиеся в отмену (для какого-либо случая) общих законов (так называемые диспенсации) — например, утвержденные высочайшей властью уставы акционерных обществ, которыми, в изъятие из общего правила ст. 2160 Закон. Гражд., отдельным обществам разрешается выпустить акций на предъявителя» [321, с. 574].

Роль ревизионных комиссий в обеспечении достоверности отчетности компаний во второй половине XIX в. в России

Как отмечалось выше, требование обязательного опубликования отчетности компаний было введено в России только 15 января 1885 года законом «Об обложении торговых и промышленных предприятий сборами процентным и раскладочным». Вместе с тем, компании публиковали отчеты в специализированной периодической литературе уже с середины XIX века. Среди изданий, в которых размещались выдержки из годовых отчетов компаний, можно отметить такие газеты, как «Акционер» (годы выхода в свет 1860 - 1863) [58-61], «Биржевые ведомости» (годы выхода в свет 1861 -1879) [62-80], «Журнал для акционеров» (годы выхода в свет 1857 - 1860) [81-84], журнал «Вестник промышленности» (годы выхода в свет 1858 -1861).

Решение о публикации отчетности в изданиях периодической печати принималось, в большинстве случаев, общим собранием акционеров, а требование опубликования закреплялось уставом. Однако в отдельных случаях данное решение принималось правлением компании. Так, например, в № 6 от 5 февраля 1860 г. в газете «Акционер» читаем: «… правление общества приняло решение не менее шести раз в год печатать в газете «Акционер» отчеты о своих действиях и о состоянии кассы» [58].

Одними из первых представлять отчетность широкому кругу пользователей стали компании железнодорожной сферы. И.А. Сурнина отмечает: «Чрезвычайно важно, что впервые в практике железнодорожных акционерных обществ в России все распоряжения правления, весь ход строительных и эксплуатационных работ, баланс кассы, где указан приход (взнос от акционеров, оборотный капитал) и расход денежных средств (на устройство земляного полотна, мостовых сооружений и т.д.), в том числе и ежемесячные расходы на содержание административно-управленческого аппарата, перечень проделанных работ (земляные работы и рассыпка балласта зимой, постройка мостовых сооружений, поставка мебели на станции, водоснабжение станций, заготовка телеграфных мостов и т.п.), делались достоянием печати: «Мы того мнения, что чем более гласности, тем чище пойдут дела и тем скорее прояснится страшно туманный в настоящее время горизонт наших акционерных предприятий» [290, с. 181].

Каждый номер газеты состоял из разных статей: передовица, отчеты разных обществ, сообщения о торговых и промышленных делах и так далее [290, с. 169]. И.А. Сурнина отмечает, что газета «Акционер» передавала ход промышленных дел, нужды и соображения промышленности, цены на главные товары, векселя и курсы, высказывалась относительно каждого акционерного предприятия, строго следила за ходом и деятельностью акционерных обществ» [290, с. 170]. Одной из задач газет, публиковавших отчетность фирм, было привлечение внимания к проблемам, получавшим распространение в деятельности акционерных компаний. Так, в газете «Московские ведомости» (№ 278 от 22 декабря 1859 г.) писали, что «основной задачей газеты («Акционер» - А.А.) было обратить общее внимание на ошибки, допущенные акционерами при ведении ими компаний, указать на те стороны предприятий, которые почему-то ускользали от общего внимания» [85].

Отмечая факт распространения практики публикации отчетности в средствах массовой информации, в газете «Акционер» № 19 от 14 мая 1860 года отмечалось, что «Везде акционеры начинают мало-помалу входить в свои права и понимать, что не на то они только акционеры, чтобы слепо одобрять все, что ни поднесут или не предложат директора правления…» [58].

В газете «Биржевые ведомости», издававшейся в период 1861-1879 гг., публиковались как выдержки из отчетов российских компаний, так и полнотекстовые отчеты, представлявшиеся акционерам. Так, например, в №7 от 10 января 1861 года был представлен отчет общества пароходства по Волхову: «Отчет, читанный в общем собрании общества пароходства по Волхову 19 декабря 1860 года» [62].

Анализ содержания публиковавшейся в данном издании отчетности показывает, что по наполнению она совершенно не уступала, а чаще была, наоборот, аналитичнее отчетов, публиковавшихся с 1885 года в «Вестнике финансов, промышленности и торговли».

Публикуемые отчеты могли содержать в себе такие документы, как баланс, отчет о прибылях и убытках, распределение прибыли, отчет правления, протоколы общих собраний акционеров, заключение ревизионной комиссии в различных комбинациях. Так, например, в № 55 от 8 марта 1861 года в отчете пароходного общества по Волге, утвержденного в 1843 году, были представлены отчет правления, баланс и отчет о прибылях и убытках [62, c. с. 247 – 248], в № 56 от 9 марта 1861 года в отчете общества судоходства и пароходства «Дельфин» приведены отчет правления, баланс и отчет о прибылях и убытках с распределением прибыли [62, c. с. 253 – 254]. Опубликованный в № 7 от 10 января 1861 года отчет общества пароходства по Волхову в качестве отчета о прибылях и убытках содержал «Отчет Правления Общества пароходства по реке Волхову», включавший разделы «Дебет» (расходы) и «Кредит» (доходы) и «Распределение чистой прибыли». Распределение чистой прибыли производилось, согласно отчету, следующим образом: «г. г. Директорам; в Дивиденд акционерам и в запасный капитал для списывания с имущества» [62, c. 30]. Также отчет включал в себя «Счет баланса» (баланс) с разделами «Дебет» (актив) и «Кредит» (пассив) (с. 30). Другое пароходное товарищество «Нептун» представляло в № 74 от 31 марта 1861 года краткую выписку из протокола собрания акционеров, довольно детальный баланс и отчет о прибылях и убытках с раскрытием статей [62, c. с. 335–336].

Публикация отчетности компаний в журнале «Вестник финансов, промышленности и торговли»

Однако помимо этого, авторы журнала «Счетоводство» выделяли и иные положительные моменты, создаваемые практикой гласности отчетных данных. Так, в № 4 за 1891 год в статье И. Гопфенгаузена читаем: «В «Вестнике финансов, промышленности и торговли», по распоряжению министерства финансов, печатаются отчеты торговых и промышленных предприятий. Хотя обязательное распоряжение это имеет непосредственно только фискальную цель исчисления дополнительного трехпроцентного подоходного сбора, тем не менее распубликование отчетов акционерных обществ и товариществ оказывает неоспоримую пользу как участникам и владельцам акций, так и промышленности вообще, предоставляя богатый материал для оценки деятельности общественных предприятий и для составления статистических данных о торговле и промышленности и об обращении капиталов в них» [207, с. с. 52-53].

В № 22-23 за 1895 г. З.П. Евзлин (1869-н.д.) писал: «Одной из мер для борьбы с биржевыми маневрами и уловками спекулянтов с большим успехом служила бы публикация правильных и общепонятных месячных и годовых балансов. Правильный баланс мог бы служить руководством для акционеров, клиентов предприятия и вообще для всего коммерческого мира, отражая, как в зеркале, весь ход и финансовое положение данного предприятия, ясно определяя его кредитоспособность. Посредством публикации балансов руководители акционерных компаний были бы подчинены самому широкому общественному контролю и гласности, что, конечно, умерило бы волчий аппетит разных дельцов и заставило бы их вести дело честнее и добросовестнее. Все распускаемые спекулянтами на бирже слухи о мнимой выгодности и доходности данного предприятия разбивались бы в пух и прах, при одном взгляде на баланс. Правильно составленный баланс точно определял бы и размер дивиденда предприятия и помешал бы фабрикации его по желанию руководителей. Публика выучилась бы по балансу соображаться, при покупке бумаг, с действительной доходностью предприятия, повышение и понижение фондов совершались бы нормальнее и правильнее и избегались бы таким образом денежные кризисы, которые приносят столько вреда народному хозяйству [217, с. 331].

Таким образом, среди исследователей практики учета того периода необходимость обязательного опубликования отчетов практически не ставилась под сомнение. Так, газета «Новое время» отмечала: «Отчеты этих предприятий (обязанных публичной отчетностью – А.А.) должны быть «публичными» не только в специальном смысле слова, т.е. открытыми для лиц, имеющих какое либо отношение к данному предприятию, но и «публичными» в широком смысле слова, т.е. открывающими всему населению страны истинное положение промышленности. Необходимо это потому, что наша промышленность не есть вполне частная деятельность, а состоит «на службе» у страны, несущей сильные тягости для оплаты этой «промышленной службы». А всякому несущему тягость для развития отечественной промышленности интересно знать, в какой мере необходимы эти тягости и не переходят ли они за пределы справедливости» [319, с. 162].

Следует отметить, что еще в начале распространения практики обязательного опубликования отчетов некоторые авторы затрагивали проблему достоверности публикуемой отчетности и подчеркивали, что гласность еще не является мерой достоверности отчета. Так, К. Щетинин-Какуев в № 11-12 за 1895 год отмечал: «Спора нет, что было бы желательно, чтобы и исправленные отчеты публиковались во всеобщее сведение. Но одним этим нельзя еще уничтожить самое зло. Для этого нужны другие меры, более радикальные и целесообразные. В этом отношении не мешает воспользоваться опытом других стран. Вот, например, какими способами обеспечивается правильное взимание подоходного налога в СевероАмериканских Соединенных Штатах. Закон 1894 г. о подоходном налоге предписывает товариществам и компаниям скреплять их отчеты присяжным листом и составлять их по установленной правительственными агентами форм и, кроме того, «всем корпорациям, компаниям и обществам, производящим обороты из-за прибыли, вменяется в обязанность вести полные, точные и правильно составленные книги, в которые изо дня в день должны записываться все производимые ими операции, в правильном порядке…» [319, с. 162].

Закрепив на законодательном уровне требование обязательного опубликования годовых отчетов, правительство при этом не разработало форм представления самих отчетов. В журнале «Счетоводство» активно обсуждали необходимость разработки унифицированных форматов представления отчетных данных. Так, в № 4 за 1891 год находим: «К сожалению, правительство, устанавливая распубликование отчетов, в то же время не выработало формы отчетности по отношению составных частей отчета и баланса, не определило даже, обязательно ли печатать отчет. Таким образом, предоставлена самим правлениям и служащим в них бухгалтерам полная свобода изобретения схемы баланса и отчета, лишь бы возможно было вывести трехпроцентный сбор. Даже подпись ответственного бухгалтера, по-видимому, не обязательна, так как она оказывается только в нескольких отчетах» [207, с. с. 52-53]. Или в журнале «Счетоводство» за 1897 год читаем: «… главная цель, при выработке формы отчета для торгово-промышленных предприятий, должна заключаться в установлении точных, ясных и приведенных в систему понятий об отчете и балансе, так как произведениям, публикуемым под этими именами, …, нельзя присваивать эти названия» [288, с. 222].