Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. Сущность и экономическое содержание долгосрочных инвестиций 8
1.1. Сущность и состав долгосрочных инвестиций 8
1.2. Инвестиции в нематериальные активы 36
1.3. Инвестиции в человеческий капитал 43
ГЛАВА 2. Учет долгосрочных инвестиций и собственных источников их финансирования 56
2.1. Приобретение и создание нематериальных активов 56
2.2. Оценка стоимости объектов интеллектуальной собственности 60
2.3. Учет деловой репутации 65
2.4. Совершенствование учета долгосрочных инвестиций68
2.5. Амортизация основных средств 72
2.6. Амортизация нематериальных активов 87
2.7. Проблемы амортизации в условиях инфляции 91
2.8. Управленческие аспекты бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций 96
ГЛАВА 3. Аудит долгосрочных инвестиий 106
3.1. Аудит приобретения внеоборотных активов 106
3.2. Аудит определения инвентарной стоимости внеоборотных активов 117
3.3. Особенности проведения контроля на этапе экспертизы инвестиционного предложения 126
Заключение 134
Список литературы 153
- Сущность и состав долгосрочных инвестиций
- Приобретение и создание нематериальных активов
- Аудит приобретения внеоборотных активов
Введение к работе
Сложные и во многом для российской экономики
противоречивые процессы становления рыночных
отношений обусловили необходимость глубокого и
всестороннего исследования новых экономических и
социальных явлений. Существенные изменения
произошли в характеристике и условиях проведения
инвестиционной деятельности. В частности,
появление новых организационно-правовых форм
хозяйствования, предоставление свободы
предпринимательству и самостоятельности
предприятиям в использовании собственных
финансовых ресурсов, создание правовых и
экономических условий для привлечения капитала у
российских и зарубежных инвесторов, гармонизация
экономических связей и глобализация
производственно-финансовой деятельности
хозяйствующих субъектов, возникновение новых финансовых инструментов и рычагов коренным образом реформируют ранее действовавший организационный механизм долгосрочного инвестирования. Это в свою очередь требует кардинальных преобразований в методологии и методике учета, анализа и аудита долгосрочных инвестиций, разработки новых их положений, в полной мере соответствующих современным условиям осуществления предприятиями долговременных капиталовложений.
В этой связи вопросы, связанные с осуществлением долгосрочных инвестиций, приобретают особую актуальность.
Целью исследования является разработка научных и практических рекомендаций по перестройке организации бухгалтерского учета и аудита долгосрочных инвестиций в соответствии с современными требованиями управления в условиях формирующихся рыночных отношений.
Для реализации указанной цели в диссертации поставлены следующие задачи:
уточнение состава долгосрочных инвестиций;
совершенствование понятийного аппарата, формулирование четких и обоснованных определений, устранение разночтения в терминологии;
совершенствование правил формирования первоначальной (инвентарной) стоимости объектов;
устранение несоответствий в действующем нормативном регулировании учета долгосрочных инвестиций;
исследование методических вопросов учета источников финансирования долгосрочных инвестиций;
исследование методических проблем анализа долгосрочных инвестиций;
совершенствование процедур аудита приобретения внеоборотных активов и определения их инвентарной стоимости;
разработка предложений и рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета и аудита долгосрочных инвестиций.
Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов организации бухгалтерского учета и аудита долгосрочных инвестиций.
Методологической основой исследования служат труды российских и зарубежных специалистов, законодательные, нормативные и инструктивные материалы России, освещающие учет и аудит долгосрочных инвестиций.
Научная новизна работы заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов совершенствования организации бухгалтерского учета и аудита долгосрочных инвестиций. В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
на основе исследования экономической природы долгосрочных инвестиций уточнены их состав, классификация, терминология и определения, используемые в инвестиционной деятельности;
уточнен состав нематериальных активов как предпосылка обоснованного учета затрат, связанных с их формированием;
углублено и конкретизировано содержание категории «человеческий капитал» на основе раскрытия его сущностных характеристик;
предложена методика оценки стоимости объектов интеллектуальной собственности;
исследованы отличительные признаки и раскрыта сущность деловой репутации как одного из направлений инвестиционной деятельности;
разработаны предложения по совершенствованию учета долгосрочных инвестиций;
уточнена функция амортизации основных средств и нематериальных активов как источник осуществления долгосрочных инвестиций;
выявлены существенные несоответствия в действующем нормативном регулировании учета долгосрочных инвестиций и обоснованы рекомендации по их устранению;
разработаны методические рекомендации по учету источников финансирования долгосрочных инвестиций;
исследованы особенности использования показателей оценки эффективности инвестиционных проектов;
обоснованы рекомендации по совершенствованию методики аудита долгосрочных инвестиций.
Практическая значимость работы заключается в разработке основных положений и конкретных рекомендаций по организации бухгалтерского учета и аудита долгосрочных инвестиций. Практическую значимость имеют изложенные в работе подходы к анализу и аудиту долгосрочных инвестиций. В дальнейшем материалы диссертационной работы могут быть использованы при разработке конкретных практических мер по совершенствованию бухгалтерского учета в Российской Федерации.
Апробация работы. Основные положения диссертационной работы докладывались и получили одобрение на научных сессиях и конференциях Санкт-Петербургского университета экономики и финансов в 1996-1999 гг.
Сущность и состав долгосрочных инвестиций
Термин «инвестиции» происходит от латинского слова «invest», что означает вкладывать. В более широкой трактовке инвестиции представляют собой вложения капитала с целью последующего его увеличения. При этом прирост капитала должен быть достаточным для того, чтобы компенсировать инвестору отказ от использования имеющихся средств на потребление в текущем периоде, вознаградить его за риск, возместить потери от инфляции в предстоящем периоде.
Важнейшее свойство капитала состоит в возможности приносить прибыль его владельцу. Долгосрочное вложение капитала, или инвестирование - одна из форм использования такой возможности.
Когда предприятие производит затраты на приобретение товаров или услуг, оно в дальнейшем ожидает получить от их использования экономический эффект, который достигается либо в текущем периоде, либо в будущих периодах. В первом случае стоимость товаров или услуг будет расходами, а во втором - активами в текущем периоде, и затраты будут капитализированы. Долгосрочные активы похожи на страховой полис, оплаченный заранее, или другие расходы будущих периодов. Первоначально он регистрируется как актив и превращается в расходы за один или несколько будущих периодов. Разница заключается лишь в том, что срок службы основной части долгосрочных активов дольше срока службы большинства расходов будущих периодов.
Суть инвестирования, с точки зрения инвестора (владельца капитала), заключается в отказе от получения прибыли «сегодня» во имя прибыли «завтра». Операции такого рода аналогичны предоставлению ссуды банком. Соответственно для принятия решения о долгосрочном вложении капитала необходимо располагать информацией, в той или иной степени подтверждающей два основополагающих предположения: вложенные средства должны быть полностью возмещены, прибыль, полученная в результате данной операции, должна быть достаточно велика, чтобы компенсировать временный отказ от использования средств, а также возместить риск, возникающий в силу неопределенности конечного результата.
Формы и содержание инвестиций могут быть самыми разнообразными - от строительства нового предприятия до приобретения недвижимого имущества. Во всех случаях, однако, присутствует временной лаг (задержка) между моментом начала инвестирования и моментом, когда вложения начнут приносить прибыль.
В международной практике инвестиции означают долгосрочное вложение капитала с целью получения прибыли. Их подразделяют на финансовые, реальные и интеллектуальные. К первым относят вложения капитала в финансовые институты (акции, облигации, другие ценные бумаги и др.), ко вторым - вложения средств с целью производства продукции, выполнения работ и оказания услуг, а к третьим - вложения капитала в подготовку кадров, в совместные научные разработки, лицензии, ноу-хау и др.
В соответствии с современными требованиями управления в условиях формирующихся рыночных отношений целесообразно дифференцировать долгосрочные инвестиции следующим образом:
- инвестиции в физические активы (капитальные вложения);
- инвестиции в нематериальные активы;
- инвестиции в денежные активы (финансовые вложения).
Под физическими активами понимаются производственные здания и сооружения, а также любые виды машин и оборудования со сроком службы более одного года. Инвестициями в них являются осуществление каких-либо экономических проектов в настоящем с расчетом получить доходы в будущем.
Под нематериальными активами понимаются принадлежащие фирме не имеющие материального воплощения ценности, получаемые в результате проведения программ по разработке торговых знаков, приобретения прав пользования природными ресурсами, разработки «ноу-хау», приобретения патентов, лицензий и т.д.
Приобретение и создание нематериальных активов
В настоящее время отсутствует унифицированная терминология, обозначающая все варианты способов поступления тех или иных активов на баланс организации. Например, процесс приобретения нематериальных активов можно понимать в широком смысле как процесс возникновения исключительных прав у предприятия независимо от юридического основания (лицензионный договор, учредительный договор, договор о передаче ноу-хау и т.д.) и в узком смысле как процесс возмездного получения прав или иных активов.
В Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ говорится не только о приобретении, но также и об изготовлении нематериальных активов. Но изготовление является основным первоначальным способом возникновения права собственности на вещи; в отношении нематериальных активов вообще не может возникать право собственности, так как они представляют собой объекты, на которые возникают не права собственности, а исключительные права. Поэтому более правильно говорить не об изготовлении, а о создании нематериальных активов.
Необходимо подчеркнуть, что на практике провести разделение между приобретением и созданием нематериальных активов достаточно сложно, так как создание нематериального этстива на основании договора предполагает его дальнейшую передачу заказчику. На наш взгляд, между приобретением и созданием нет принципиальной разницы с точки зрения экономического содержания этих процессов и разницы с точки зрения целей использования полученного конечного продукта.
В теории и практике отечественного учета складывается приоритет юридической формы над экономическим содержанием, который не всегда оправдывается. Проиллюстрируем вышесказанное примером.
ПРИМЕР. Организация приобретает программные продукты. Порядок отражения в учете и налогообложения приобретаемого по договору будет зависеть от формы заключаемой сделки.
Вариант 1. Организация приобретает программу у физического лица по авторскому договору за 3 тыс. руб. и оплачивает ее за наличный расчет.
Д 08 К 76 - 3000 руб. - долгосрочные инвестиции на стоимость программы;
Д 76 К 68 - 360 руб. - величина подоходного налога (например, по ставке 12%);
Д 04 К 08 - 3000 руб. - оприходование программы в состав нематериальных активов на основании акта приемки;
Д 76 К 50 - 2 64 0 руб. - оплата программы.
Вариант 2. Те же условия сделки, только организация приобретает дискету с программой у физического лица по договору купли-продажи. Д 12 К 76 3000 руб. - стоимость приобретенной программы;
Д 76 К 50 - 3000 руб. - оплата программы.
В данном случае организация приобрела вещь -дискету, а не право. Подоходный налог будет удержан, если стоимость продаваемой физическим лицом вещи (дискеты с программой) превысит 1000-кратный установленный законом минимальный размер месячной оплаты труда.
Вариант 3. Организация приобретает и оплачивает программный продукт (дискету) у другой организации по договору купли-продажи стоимостью 3 тыс. руб. НДС составляет 600 руб.
Аудит приобретения внеоборотных активов
Исследуя труды отечественных и зарубежных ученых по аудиту, мы пришли к заключению о неразработанности положений по аудиту долгосрочных инвестиций. Единственной научной работой, в которой рассматриваются методические разработки аудита капитальных вложений, является «Бухгалтерский учет и внутренний аудит» Белобжецкого И.А.[20].
При этом важность проведения научно организованного аудита операций по приобретению внеоборотных активов обусловлена, во-первых, их практической распространенностью, а, во-вторых, слабым их методическим обеспечением в части учета и аудита. Последнее обстоятельство связано с тем, что в соответствующей литературе поступление в организацию оборудования, особенно в части требующего монтажа, рассматривается лишь в связи с ведением строительства при подрядном способе выполнения работ. Однако ввиду необходимости бесперебойного функционирования, поддержания надлежащих темпов и ритмичности производства постоянная потребность в приобретении требующего и не требующего монтажа оборудования, инструмента и инвентаря, в обновлении материально -производственной базы далеко не всегда связана с ведением строительства или работ по реконструкции, расширению, техническому перевооружению. Приобретение оборудования, а также прочих объектов внеоборотных активов может осуществляться как в ходе строительства, так и отдельно от него, расцениваясь как поддержание мощностей действующих хозяйствующих субъектов. Целесообразно учесть эти практически возможные и значимые нюансы и провести максимально полное методическое исследование в части аудита приобретения внеоборотных активов и определения их инвентарной стоимости. В качестве основных направлений аудита предлагаем выделить следующие его составляющие:
- приобретение внеоборотных активов, кроме требующего монтажа оборудования;
- приобретение требующего монтажа оборудования;
- налоговые расчеты.
В процессе аудирования операций по приобретению внеоборотных активов следует на основании счетов 07, 08-4, 51, 60, 7 6 и соответствующих им журналов-ордеров № 16, 2, 6 проверить правильность определения и отражения в учете расходов, связанных с их поступлением в организацию, проконтролировать своевременность и достоверность расчетов с поставщиками. В ходе аудита необходимо иметь в виду, что согласно Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций «стоимость... объектов основных средств..., земельных участков..., объектов природопользования, ...нематериальных активов... отражается на счете «Капитальные вложения» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет». Таким образом, проверка производится путем сопоставления записей в первичных документах на их поступление, ведомости №18 по соответствующим аналитическим статьям субсчета 08-4, по дебету счетов 07, 08-4 с данными платежных требований продавцов (поставщиков) и кредитом счета 60 (журнал-ордер №6) в случае акцепта или со сведениями, содержащимися в выписках банка, и кредитом счета 51 (журнал-ордер №2) в случае оплаты. Если основные средства, нематериальные активы были приобретены у физического лица, то надо к тому же проверить наличие и правильность оформления договора купли-продажи с указанием первоначальной стоимости объекта, суммы износа (если он не новый)и цены приобретения, необходимой для расчетов НДС и налога на приобретение транспортных средств. Контроль за ходом расчетов с поставщиками осуществляется на основании сопоставления платежных требований и выписок банка с расчетного счета и сумм операций по счетам 51 и 60 с записями в журналах-ордерах №6 и №2.
