Содержание к диссертации
Введение
1. Концептуальные основы учета и контроля водопользования хозяйствующего субъекта 10
1.1 Гармонизация взаимоотношений общества и природной среды 10
1.2 Роль и значение водных ресурсов в деятельности хозяйствующего субъекта 19
1.3 Концепции учета и контроля водопользования хозяйствующего субъекта 39
1.4 Экономическое содержание контроля водопользования 47
2. Методика бухгалтерского учета затрат на водопользование и формирования себестоимости использованной воды 59
2.1 Состав затрат на водопользование хозяйствующих субъектов 59
2.2 Бухгалтерский учет затрат на водопользование и формирование себестоимость использованной воды 71
2.3 Учет забора и распределения воды по местам ее использования 87
3. Формирование отчетности и организация контроля за водопользованием хозяйствующего субъекта 101
3.1 Финансовая и нефинансовая отчетность по водопользованию 101
3.2 Методика внутреннего контроля водопользования 118
3.3 Совершенствование внешнего контроля за водопользованием: экологический мониторинг и налоговый контроль 127
Заключение 141
Список литературы 156
- Роль и значение водных ресурсов в деятельности хозяйствующего субъекта
- Экономическое содержание контроля водопользования
- Бухгалтерский учет затрат на водопользование и формирование себестоимость использованной воды
- Методика внутреннего контроля водопользования
Роль и значение водных ресурсов в деятельности хозяйствующего субъекта
Под услугами, предоставляемыми природным капиталом, понимается восстановление плодородия почв, фотосинтез и регенерация кислорода, кругооборот веществ в природе, самоочистка воздуха и водоемов, поглощение отходов, рекреационные услуги и т.д. Такие доходы никак не могут учитываться в составе доходов организации.
Поскольку каждый хозяйствующий субъект получает «доход», от взаимодействия с биосферой, атмосферой, гидросферой и т.д., логичным было бы уплачивать «налоги» от получения таких «доходов», которые не просто пополняли бы бюджет страны и расходовались на управленческие нужды государства, а тратились на обеспечение гармоничного, сбалансированного развития человечества с природой, т.е. на охрану, очистку и воспроизведение природных богатств. Современная налоговая система в большинстве стран мира основывается на базе устаревшего мировоззрения, когда естественный капитал считался «бесплатным». Это способствует истощению природных ресурсов и загрязнению окружающей среды. На сегодняшний день стало очевидным противоречие, выражаемое в том, что налоговая система способствует развитию явления, которые общественное мнение считает опасным и вредным, и сдерживает процессы, которое оно считает полезными. Такое противоречие традиционной системы налогообложения привело к внедрению в странах Евросоюза концепции «экотрудовой налоговой реформы». Суть которой заключается в переносе налогового бремени с труда и капитала на потребление ресурсов. Большим преимуществом налоговой системы, построенной на формировании сознания общества в необходимости сохранения природных ресурсов является получение, так называемого «двойного дивиденда». Во-первых, налогообложение природных ресурсов побуждает в условиях нехватки природных ресурсов использовать их наиболее эффективно и рачительно, тем самым снижая их потребление. Во-вторых, рост «экологических» налогов сопровождается параллельным снижением налогового бремени на труд и капитал, а работодателя, в целом, стимулирует открывать новые рабочие места и увеличивать заработную плату1.
Эконалоговая трудовая реформа постепенно осуществляется в девяти странах Западной Европы, таких как Дания, Италия, Нидерланды, Норвегия, Великобритания, Швейцария, Швеция и Финляндия. При этом, в некоторых странах официально не объявляется то, что проводится такая реформа, а просто меняется структура формирования доходной части бюджета страны в пользу увеличения так называемых «эконалогов» и уменьшаются налоги на труд. Так, в Италии в результате реформы было перераспределено на загрязнение и ресурсопоток лишь 0,1% общего налогового бремени, тогда как Дания перераспределила «на экологию» сразу 6% от суммарного объема налогов. Наиболее показательным является опыт Германии, где эконалоговая реформа принесла в бюджет более 20 млрд. евро. Согласно принципу «фискальной нейтральности» 90% этих средств было использовано для снижения налогов на труд и доходы физических лиц, следствием чего стало создание 250 000 новых рабочих мест. Великобритания первой ввела налог на захоронение и складирование отходов, а за счет полученных от этих средств снизила ставку отчислений в фонды обязательного социального страхования. В целом 11 стран в разном масштабе осуществили перераспределение налогового бремени. При этом, существует возможность часть средств вернуть предпринимателям в виде целевых грантов на энерго-и ресурсосбережение2.
Важнейшей нерешенной задачей является определение способа включения экологических затрат в себестоимость производства продукции. Если в ценах на сырье и продукцию не будут заложены социальные затраты, и не будет установлена стоимость используемого воздуха, воды и земельных ресурсов, которые в настоящее время часто являются бесплатными приемниками отходов, то ресурсы и дальше будут использоваться: 22.12.2014) нерационально, а степень загрязнения окружающей среды будет возрастать1. Основное содержание экологических потребностей в единой иерархической системе заключается в необходимости создания и поддержки такой жизненной среды, которая нужна для воспроизводства человека. Экологические потребности не развиваются «параллельно» другим потребностям, а являются одной из сфер проявления всего комплекса насущных потребностей. Выступая в качестве основной категории и концепции устойчивого развития, экологические потребности требуют своего нового статуса, позволяющего его оценить и проконтролировать.
Концепция устойчивого развития содействует становлению зеленой экономики. Для экологизации экономики необходимо развитие новых ресурсосберегающих технологий, способствующих совершенствованию действенного государственного экологического контроля и мониторинга. Необходимыми условиями становления зеленой экономики являются распространение идей устойчивого развития на различных уровнях, создание хмоделей экономического развития, учитывающей приоритет экологических потребностей государства, сохранность биосферы и жизнеобитание человечества.
Экономическое содержание контроля водопользования
Потребляемую воду в сельском хозяйстве следует рассматривать с разных позиций и ситуаций. Страны-импортеры сельскохозяйственной продукции на самом деле покупают вместе с ней и водные ресурсы стран-экспортеров, тем самым экономя собственную воду. При торговле такой водой учитываются две величины: объем воды, затраченной экспортером для производства продаваемого продовольствия, и объем воды, который требуется импортеру для того, чтобы на своей территории вырастить урожай, эквивалентный по потребительской стоимости закупленному. Разность между этими объемами является воздействием торговли на глобальное водопользование. Примерно 61% глобальной торговли водой относится к зерновым культурам, 17% - к торговле продукцией животноводства и 22% -к промышленным продуктам. Торговля водой потенциально сокращает водопотребление как в стране-импортере, так и на глобальном уровне. Учитывая то, что для производства одного кг зерновых требуется от 500 до 4000 л воды, многие страны могут сократить свое водопотребление путем импортирования продовольствия вместо выращивания на своих территориях. На глобальном уровне экономия воды благодаря торговле имеет место, когда сельское хозяйство страны-экспортера менее водоемкое, чем у страны-импортера. Очевидно, что торговля экономит воду для ирригации, когда экспортер выращивает сельскохозяйственную продукцию, пользуясь лишь дождевыми осадками, а стране-импортеру пришлось бы из-за своих климатических условий применять ирригацию или искусственное орошение. Таким образом, торговля зерновыми дает весомый вклад в экономию воды на нужды ирригации и служит действенным инструментом в борьбе с региональным дефицитом воды.
По данным ООН, в 2011 г. более чем в 18 странах наблюдается дефицит воды (уровень в 1000 и менее куб. м на 1 чел./г.), при котором практически невозможно удовлетворить потребности в ней минимальных коммунальные нужды граждан, не говоря уже об удовлетворении нужд для ведения бизнеса. По прогнозам число таких государств к 2025 г. вырастет до 331.
М. Клапцов, ведущий научный сотрудник Отдела отраслевой и региональной экономики РИСИ, кандидат физико-математических наук. Выступление на ситуационном анализе «Глобальные проблемы водных ресурсов» http://www.riss.ru/analitika/160-vodnye-resursy-i-problemy-vodopolzovaniya-v-rossii#.VHhYHzGsWn(дата обращения: 28.11.2014). По данным Института Мировых ресурсов (World Resource Institute) в наиболее тяжелом положении по обеспеченности водными ресурсами на душу населения, где обеспеченность водой на человека составляет всего 11 кубических метров являются: Ближний Восток, Северный Китай, Мексика, страны Северной Африки, страны Юго-Восточной Азии, ряд постсоветских стран. По данным Глобального центра окружающей среды при Агентстве международного развития США, к 2050 г. останутся лишь 3 или 4 страны, которые не будут испытывать недостатка пресной воды1. Проведенные анализ BBC в 2011 году, показал, что численность населения за 500 лет выросло на 6,5 млрд. человек2(табл.1.3).
С ростом населения Земли, происходит рост производимого потребления товаров и услуг и как следствие – воды. При неизменном количестве пресной воды и росте населения сформировался количественный недостаток пресной воды. На сегодняшний день проблема преимущественно носит локальный характер, однако по прогнозам ученных уже к 2050 году ситуация резко измениться. По данным ООН, более 1,2 млрд. человек ощущают постоянный дефицит пресной воды и около 2 млрд. человек страдают от него постоянно. По прогнозам Продовольственной и сельскохозяйственной организации ООН, (ФАО – Food and
В зависимости от состава воды возможно ее потребление населением и в деятельности организаций. В целях потребления воды по различным направлениям в зависимости от применяемых технологий и повторного использования ГОСТ 25151-82 определяет следующие виды воды (табл. 1.4).
Классификация воды по видам в соответствии с ГОСТ 25151-8 Вид воды Характеристика воды Проблемы современной экономики, N 2 (42), 2012 Петербурге, предоставление доступных услуг водоснабжения и канализования, обеспечивающих достойное качество жизни потребителям, устойчивое развитие мегаполиса, формирование культуры водопотребления, и сохранение бассейна Балтийского моря1. В таблице 1.5 приводится структура использования воды в России и ряде зарубежных стран.
Бухгалтерский учет затрат на водопользование и формирование себестоимость использованной воды
В США, во избежание конфликтов подобных в Германии, признают равные права на водопользование со стороны штатов, расположенных в верхних частях речных бассейнов. Структура потребления воды в США выглядит следующим образом: 95 процентов воды расходуется промышленность и сельское хозяйство, а остальные 5 процентов на нужды ЖКХ, что обусловлено тем, что ЖКХ – это обычный частный конкурирующий бизнес. Для забора воды из водных объектов необходимо наличие оформленных прав на такой вид водопользования, при этом за забор воды уже плата не взимается в случае, если нет необходимости в сооружении водохранилищ. Организации по водоснабжению устанавливают размер платы исходя из затратного принципа на эксплуатацию тех или иных водохозяйственных сооружений.
В отличие от Европы, в США не очень развита культура экономии воды. Притом, что стоимость воды все время растет. За последние 12 лет она увеличилась приблизительно в два раза. По данным Геологической службы США, с 2008 года происходит интенсивное истощение запасов воды в водных объектах, которое ускорилось почти в три раза по сравнению с периодом с 1900 по 2008 годы.
Во Франции ответственность за обеспечение граждан водой возложена на местные власти, при этом государство постоянно контролирует сферу водопользования. В середине 20 века во Франции с целью контроля за водными ресурсами была создана система управления водными ресурсами, цель которой повышение рационального и рачительного использования жизненно важного ресурса. По числу гидрографических бассейнов были созданы территориальные агентства водных ресурсов, которые подчиняются министерству по вопросам окружающей среды и обустройства территории. Главная задача таких агентств – оперативный контроль за состоянием водных объектов. Единых тарифов на воду во Франции нет, поскольку они устанавливаются на местном уровне. Размер платы за водопользование определяется в зависимости от количества забираемой воды за вычетом ее возврата в источники, с учетом затрат государства на создание водохранилищ в соответствии с законом о воде. Плата является одним из основных источников финансирования водохозяйственных мероприятий в бассейне.
В Англии грунтовые воды составляют часть владения земельного собственника. Собственник земельного участка может распоряжатьсягрунтовыми водами в пределах своего участка по своему усмотрению. При этом допускается полное извлечение и загрязнение воды. Для забора воды из поверхностных и подземных источников необходимо иметь разрешение на отбор максимально допустимого количества воды на каждый год. Плата не является постоянной величиной в год, а может изменяться в зависимости от времени года, качества водных ресурсов, количества воды, на которое сократились водные ресурсы вследствие испарения, с учетом затрат государства на создание водохранилищ.
В Финляндии отношение населения к расходам на воду, привыкшего к высоким зарплатам, не является пугающими. Недостатка в водных ресурсах они не испытывают, поэтому власти без основного акцента делают не на экономии объема расходуемой воды, а на экологии. Чистотой водных ресурсов страны обеспокоен каждый ее житель, это обусловлено воспитанием сознания того, что каждый человек пьет воду из водных источников, которые сами же и загрязняет.
Канада одна из тех стран, которая практически не знает проблем с пресной водой. Она богата большим количеством озер. В Канаде сосредоточено около 8% мировых запасов пресной воды. В сравнении с другими странами питьевая вода в Канаде самая дешевая, поэтому необходимость в экономии воды отсутствует. В Канаде нет лимитов и повышенных тарифов на сверхпользование, однако власти, несмотря на достаток пресной воды, стремятся внедрять программы по более экономному расходованию воды. Чтобы ограничить использование пресной воды, в Канаде принят закон, в соответствии с которым из бассейна Великих озер запрещено выкачивать более 50 миллионов кубометров в сутки.
В Венгрии система платежей за водопользование представляет собой компенсационные сборы за пользование водными ресурсами. Тарифы дифференцированы в зависимости от географического расположения водных объектов и определяются в зависимости от количества водных ресурсов в том или ином регионе, их качества, спроса на воду и фактического забора в период пикового потребления, а также общих затрат на водопотребление. При этом, промышленные организации уплачивают сборы, повышенные по сравнению с потреблением в коммунальных целях.
В Чехии и Словакии установление платы за водопользование несколько отличается, поскольку плата за забор воды из поверхностных источников взимается исключительно для проточного охлаждения паровых (тепловых) электростанций и ТЭЦ при следующих условиях: отработанная вода вернется в тот же источник; потери ее составляют не более 1% забранного объема; качество отработанных сточных вод не ухудшится; температура не превысит установленный стандартом предел1. Вопрос формирования платы за водопользование является актуальным в каждой стране, поскольку механизм рентных отношений нигде до конца не изучен и как следствие не сформирован. Ясно одно, что принцип, на базе которого целесообразно определять денежное отношение между водопользователями, в лице организаций, и государством за потребленную воду, заключается в необходимости возмещения затрат на строительство, эксплуатацию, охрану и очистку водохозяйственных объектов, а также на оплату труда и амортизационные отчисления. - за забор воды из систем общественного водоснабжения, т.е. сборы за питьевую воду; - за сброс сточных вод в зависимости от их качества. В России с 1982г. установлены тарифы на воду, которые действуют в сфере промышленного водопользования. Однако, их применение не позволяет возместить общественных затрат на водообеспечение в силу своей заниженности. Кроме того, в тарифах не учитывается качество сбрасываемых вод в бассейны водоемов. А существующие экологические платежи не окупают расходов на восстановление и очистку водных объектов. Все это не стимулирует рационализации водопользования и создания высокоэффективных водохозяйственных систем. Впервые тарифы на воду из подземных источников были введены в СССР в 1984 г. Их величина предусматривала возмещение затрат на гидрогеологические работы и не более того1.
Методика внутреннего контроля водопользования
В современной экономике бухгалтерский учет является важным инструментом финансового управления и способствует достижению цели поставленных социально-экономическими проблемами общества. Целью бухгалтерского учета является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполненияприсущих ему функций в экономике РФ, в частности формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезных для принятия управленческих решений, заинтересованных внешними и внутренними пользователями. Значимость этой функции определяется федеральным законом от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», определяющим бухгалтерский учет как формирование документированной систематизированной информации об объектах.
Эколого-экономическая система – это интеграция экономики и природы, представляющая собой взаимосвязанное и взаимообусловленное функционирование общественного производства и протекание естественных процессов в природе1.
Международной комиссией по окружающей среде и развитию в 1987 г. было сформулировано определение устойчивого развития, характеризующее его, как развитие, удовлетворяющее потребности настоящего времени, но не ставит под угрозу способность будущих поколений удовлетворять свои потребности
В период быстроменяющихся условий развития экономики наиболее конкурентоспособными организациями являются те, которые не только беспокоятся о получении максимальной прибыли, но и те, которые увеличивают свою социальную защищенность, которая проявляется в том числе и в уплате платежей на восстановление и сохранение окружающей среды.
Политика, применяемая в организациях в области социальной ответственности начала появляться еще с 50х годов ХХ века и первые дискуссии, возникающие с ее появлением, породили ряд концепций, таких как «корпоративно социальная ответственность», «корпоративная социальная восприимчивость», «корпоративная социальная деятельность», «устойчивое развитие», «корпоративная социальная отчетность» и «нефинансовая отчетность». Такие концепции поставили ряд задач, связанных с поиском ответов на вопросы об ответственности корпорации, об источниках социальной ответственности и о требованиях, выдвигаемых обществом перед корпорациями. Так, А. Керолла один из ведущих теоретиков в области корпоративной социальной ответственности, в своей модели, предположил «соответствие экономическим, правовым, этическим и дискреционным ожиданиям, предъявляемым обществом организации в данный период»2. Т.е. он разделил ответственность компании на экономическую, которая определяется функцией компании на рынке, правовую, выражаемую в соблюдении законов, этическую, которая требует соответствовать ожиданиям общества, основанных на нормах морали и дискреционная, выражаемая в участии корпорации в реализации различных социальных программ, направленных на здоровое развитие и благосостояния общества. Спустя двадцать лет, после поставленных вопросов и задач перед социальной ответственностью организации, ее развитие стало давать результаты в способности воспринимать ею общественное мнение и воздействие. Подход В. Фредерика, сформулированный, как концепцию социальной восприимчивости, «описывающую способность корпорации воспринимать общественное воздействие», и ее логическое продолжение концепции КСО1.
Р.Грей (1948 г.), один из специалистов в области социального и экологического учета, дал определение, согласно которому корпоративная социальная отчетность – это процесс предоставления информации о социальных и экологических последствиях экономической деятельности организации заинтересованным пользователям и обществу в целом2.
Концепции нового устойчивого развития, в соответствии с которой экономическое развитие должно быть обусловлено необходимостью защиты и охраны окружающей природной среды трактуется и реализуется, по нашему мнению, достаточно условно, понимая под защитой и охраной окружающей среды только расходы на восстановление природных ресурсов. Однако, необходимо понимание, что для эффективного управления ресурсами и в том числе охраны окружающей среды, необходимо, чтобы содержалась информация еще и об объемах использования природных ресурсов, в нашем случае – объемы водопользования.