Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Управление экономикой учреждений системы высшего профессионального образования как основа для совершенствования учета и анализа 9
1.1. Управление экономикой вуза в условиях модернизации системы высшего профессионального образования 9
1.2. Современная система интегрированного учетно-аналитического обеспечения управления в вузе 27
Глава 2. Управленческий учет и анализ в сфере высшего профессионального образования 37
2.1. Концептуальные подходы к управленческому учету и анализу в бюджетных учреждениях 37
2.2. Разработка модулей управленческого учета и анализа в вузе 66
Глава 3. Организация интегрированной учетно-аналитической системы вуза 74
3.1. Модуль "Бюджетное планирование и мониторинг исполнения бюджета" 74
3.2. Модуль "Учет доходов и расходов на образовательные услуги" 101
3.3. Модуль "Анализ результативности деятельности вуза по направлениям" 118
3.4. Автоматизация интегрированной учетно-аналитической системы управления деятельностью вуза 128
Заключение 144
Библиографический список 153
Приложения 165
- Управление экономикой вуза в условиях модернизации системы высшего профессионального образования
- Концептуальные подходы к управленческому учету и анализу в бюджетных учреждениях
- Модуль "Бюджетное планирование и мониторинг исполнения бюджета"
- Модуль "Анализ результативности деятельности вуза по направлениям"
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Перевод России на инновационный путь развития вызвал качественные изменения и структурные преобразования в образовательной среде, модернизация которой стала рассматриваться как необходимое условие роста производства, уровня жизни граждан и конкурентоспособности страны на мировом рынке.
Важное место в образовательной среде России занимают высшие учебные заведения (далее вузы), перед которыми в настоящее время ставятся задачи повышения качества образования, совершенствования финансово-экономических механизмов деятельности, роста экономической самостоятельности, их экономической устойчивости и более широкого привлечения в сферу образования внебюджетных средств. Кроме того, происходит реформирование бюджетного процесса путем развития программно-целевых методов планирования, осуществляется переход к конкурентным способам распределения бюджетных средств.
Изменение системы финансирования вузов, наделение их значительной самостоятельностью требуют разработки новых подходов к управлению деятельностью вузов как полноправных участников рыночных отношений. Для построения качественной системы управления в вузах необходима разработка интегрированных систем учета и анализа в целях обеспечения всех уровней руководства необходимой и своевременной информацией для оперативного и стратегического управления, планирования и прогнозирования деятельности по реализации образовательных и иных услуг и повышения их качества.
Создаваемая в настоящее время учетная информация об объектах не в полной мере соответствует современным возрастающим требованиям управления вузом. Используемые методики расчета себестоимости и цены подготовки специалистов не позволяют определить и проанализировать расходы вуза на каждую образовательную услугу, поскольку на основе существующей системы учета в образовательных учреждениях можно рассчитывать лишь годовую усредненную себестоимость оказания образовательных услуг. В связи с вышеобозначенным, в условиях повышения управленческой и экономической самостоятельности вузов возникла необходимость в подготовке учетной информации по доходам и расходам в разрезе реализуемых в вузе направлений деятельности, образовательных и иных услуг для эффективного и целенаправленного управления образовательным учреждением.
Основные направления совершенствования процессов формирования интегрированной учетно-аналитической системы в образовательных учреждениях в условиях их модернизации, которые существенным образом меняют привычные условия работы, требуют от них большей самостоятельности как в принятии управленческих решений, так и в финансовом обеспечении своей деятельности на краткосрочную и долгосрочную перспективу, определяют актуальность выбранной темы диссертационной работы.
Степень разработанности проблемы. Исследование проблем создания эффективных систем учета и анализа в хозяйствующих субъектах занимает одно из ключевых мест в дискуссиях отечественных и зарубежных специалистов.
В ходе исследования автором диссертации были изучены труды ученых, которые внесли значительный вклад в разработку теоретических и методологических основ систем учета и анализа, в числе которых И.А. Аверчев, В.П. Астахов, Ю.А. Бабаев, С.А. Беляков, М.В. Боровицкая, О.И. Васильчук, М.А. Бахрушина, Л.Н. Герасимова, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, Т.А. Корнеева, Н.Т. Лабынцев, М.В. Мельник, И.Е. Мизиковский, Е.В. Никифорова, Н.Б. Озерова, В.Ф. Палий, В.А. Пискунов, С.А. Хмелев, А.Д. Шеремет и др. Применительно к российским экономическим условиям заслуживают внимания работы зарубежных авторов: X. Андерсона, А. Апчерча, К. Друри, Д. Колдуэлла, Г. Мюллера, Б. Нидлза, Ч.Т. Хорнгена, Дж. Фостера, Р. Энтони и др.
Результаты изучения специальной экономической литературы в области интегрированного учетно-аналитического обеспечения свидетельствуют о том, что вопросам детализации учета доходов и расходов, их анализу и финансовым результатам в бюджетных учреждениях вообще и в учреждениях высшего образования в частности, не уделяется должного внимания. Проведенный анализ учета государственных учреждений свидетельствует о том, что в настоящее время недостаточно проработанными остаются вопросы создания интегрированной учетно-аналитической информационной базы обеспечения системы управления вузом сведениями о полученных доходах, произведенных расходах и результатах его деятельности в разрезе структурных подразделений, направлений деятельности, программ и проектов. Открытым остается вопрос формирования комплекса ключевых показателей анализа и контроля деятельности вуза. Это влечет за собой необходимость разработки методических и практических рекомендаций по дальнейшему развитию и совершенствованию учетных систем и определения ключевых аналитических показателей в части
предоставления упорядоченной информации для принятия экономически обоснованных управленческих решений менеджментом вуза.
Необходимость формирования в вузе интегрированной учетно-аналитической системы, повышающей качество принимаемых управленческих решений, определила цель и задачи диссертационного исследования.
Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в развитии теоретико-методических положений и разработке практических рекомендаций по построению интегрированной системы учетно-аналитического обеспечения управления учреждений высшего профессионального образования.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
обосновать структуру интегрированной учетно-аналитической системы, выделив этапы разработки организационно-финансовой модели вуза, формирования ее структуры и автоматизации;
доказать необходимость реализации в вузе систематического и ситуационного управленческого учета для целей оперативного и стратегического анализа;
усовершенствовать систему бюджетирования деятельности вуза с учетом многоканального финансирования, выделения уровней бюджетной системы и этапов формирования бюджета по центрам финансовой ответственности;
разработать методику учета доходов и расходов на реализацию основных образовательных программ в высших учебных заведениях, предусмотрев процесс автоматизации интегрированной учетно-аналитической системы управления;
систематизировать перечень финансовых и нефинансовых показателей анализа и контроля деятельности вуза.
Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках раздела "Бухгалтерский учет и экономический анализ" Паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика в соответствии с п.п. 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей; п.п. 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности; п.п. 1.11. Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции; п.п. 2.13. Теория и методология бюджетирования.
Объектом исследования выступили учетно-аналитические системы учреждений высшего профессионального образования.
Предметом исследования является совокупность теоретических и практических вопросов организации эффективных систем учета в государственных учреждениях высшего профессионального образования.
Теоретической и методологической основой исследования послужили действующие методологические принципы бухгалтерского (бюджетного), налогового, статистического учета, сформированные в законодательной и нормативной базе, действующей в Российской Федерации, а также разработки отечественных и зарубежных ученых по исследуемой проблеме.
В процессе исследования были изучены статистические материалы о состоянии рынка образовательных услуг, данные управленческого, статистического, налогового и бухгалтерского (бюджетного) учета и отчетности образовательных учреждений.
Методологической основой исследования явился комплекс методов научного познания: анализ и синтез, классификация и обобщение, группировка и сравнение, абстрактно-логический и системный подходы к изучению проблем учета и анализа.
Научная новизна исследования заключается в развитии теоретико-методических основ и практических рекомендаций по построению интегрированной учетно-аналитической системы управления в учреждениях высшего профессионального образования в целях получения финансовой и нефинансовой информации о доходах, расходах и результатах деятельности вуза и его структурных подразделений, используемой для принятия управленческих решений в условиях реформирования бюджетного процесса.
К основным результатам диссертационного исследования, характеризующим его научную новизну, относятся следующие:
построена модель интегрированной учетно-аналитической системы управления вузом на основе гармонизации видов учета и анализа с выделением в системе управленческого учета систематического и ситуационного видов учета;
выделены этапы подготовки и организации интегрированной учетно-аналитической системы управления вузом на основе модульного строения и в соответствии с требованиями оперативного и стратегического управления;
уточнена система бюджетирования образовательных учреждений в части выделения процессов и направлений деятельности, децентрализа-
ции системы управления, определения уровней бюджетной системы, этапов и структуры формирования бюджетов, принципов нормативных финансовых отчислений от доходов вуза для разработки бюджетов структурных подразделений, осуществлена детализация статей бюджетной классификации доходов и расходов;
предложены модель и методика учета доходов и расходов вуза по основным образовательным программам, позволяющие учитывать трудоемкость участия каждой кафедры в реализации подготовки специалистов на основе автоматизации процессов в рамках интегрированной учетно-аналитической системы управления, обоснованы классификация расходов вуза и базы распределения косвенных расходов в части расчета себестоимости оказываемых услуг;
определены ключевые финансовые и нефинансовые показатели анализа и контроля результативности деятельности вуза, позволяющие оценивать финансово-экономическое состояние образовательного учреждения по направлениям деятельности в динамике.
Теоретическая и практическая значимость исследования. В рамках проведенного исследования представлен комплексный подход к созданию интегрированной учетно-аналитической системы (ИУАС) для целей эффективного управления деятельностью вузов.
Полученные результаты могут служить теоретической базой для дальнейших исследований в области учета и анализа результативности деятельности высших образовательных учреждений.
Практическая значимость диссертации состоит в возможности использования полученных автором результатов и разработанных рекомендаций в целях совершенствования методик учета в учреждениях высшего профессионального образования, при формировании необходимой информационной базы для оперативного и стратегического управления вузом, а именно -методики формирования бюджета вуза и системы внутреннего кредитования; классификации расходов для расчета себестоимости образовательных услуг; методики учета и распределения расходов по основным образовательным программам, реализуемым в вузе; программного обеспечения формирования и исполнения бюджета вуза, интегрированного с "1С.8:Бухгалтерия для бюджетных учреждений".
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения, выводы и комплекс теоретических и практических результатов диссертационной работы докладывались на международных и всероссийской научно-практических конференциях, нашли отражение в опубликованных работах. Автор принимала непосредственное участие в разработке
структуры и создании интегрированной учетно-аналитической системы в Тольяттинском государственном университете.
Материалы диссертации используются в учебном процессе Тольяттинского государственного университета при чтении лекций по дисциплинам "Финансовый и управленческий учет", "Учет и анализ в некоммерческих организациях", филиала в г. Тольятти Самарской гуманитарной академии при чтении лекций по дисциплинам "Бухгалтерский финансовый учет", "Бухгалтерский управленческий учет", Тольяттинского филиала Московского государственного университета пищевых производств при чтении лекций по дисциплинам "Учет и анализ в некоммерческих организациях", "Финансовый и управленческий учет".
Публикации. Основные результаты выполненного исследования нашли отражение в 8 работах авторским объемом 5,4 печ. л., в том числе 4 статьи опубликованы в рецензируемых изданиях, определенных Высшей аттестационной комиссией Министерства образования и науки Российской Федерации.
Структура и объем диссертации. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.
Управление экономикой вуза в условиях модернизации системы высшего профессионального образования
В настоящее время курс на модернизацию является важной составляющей государственной экономической политики и рассматривается как условие устойчивого экономического развития России. Огромное значение в процессах модернизации имеет социальная сфера, к которой относится, в том числе, сфера образования и науки.
Высшее профессиональное образование (ВПО) выполняет важные социально-экономические функции, и основные из них - культурно-образовательная и производственно-экономическая [5].
Культурно-образовательная функция направлена на формирование и развитие человека, тех его способностей, которые необходимы ему и обществу для включения личности в социальную активность, использования возможностей эффективного самообразования и применения своих знаний на практике. С этой позиции важность образования оценивается с точки зрения возможности раскрытия, реализации, актуализации потенциальных способностей человека, с одной стороны, и человека как элемента социума, который он активно формирует, с другой.
Производственно-экономическая функция связана с развитием профессиональной кадровой структуры общества, обучением квалифицированных работников, способных к эффективной самореализации в современном обществе.
Изучение зависимости системы образования и государственного развития находится в сфере интересов ученых всего мира. Реформы высшей школы всегда осуществлялись ради создания национального интеллектуального потенциала, соответствующего вызову времени.
К ключевым тенденциям современности можно отнести постоянное повышение потребности в образовательных услугах и углубление понимания роли образования в развитии национальной государственной системы.
Реальной основой для появления экономики образования как области специальных исследований стал беспрецедентный скачок в развитии систем образования большинства стран мира, который произошел в 20-30 годы XX столетия. К значительному росту образовательного уровня населения привела интеллектуализация труда и других сторон человеческой деятельности, выявив экономическую закономерность более высокого роста потребностей в образовательных услугах, чем в материальных благах. Необходимость значительного увеличения затрат на развитие системы образования предопределило повышение требований общественного производства к уровню общеобразовательной и профессиональной подготовки работников материального производства [13].
Таким образом, место и роль любой страны в международном разделении труда, ее конкурентоспособность на мировых рынках зависят главным образом от двух факторов: качества подготовки специалистов и условий, которые созданы в стране для реализации их интеллектуального потенциала [11].
Эволюция образования прошла многовековой путь от организации примитивных школ до формирования многоуровневых систем образования, высшей институциональной формой которых является университет, соединяющий в своей структуре профессиональную и общекультурную (интеллектуальную) подготовку специалистов.
Современную мировую ситуацию в сфере высшего образования можно охарактеризовать пятью основными признаками, представленными на рис. 1.
Интернационализация образования происходит на фоне унификации образовательных систем и проявляется в следующих формах: растет поток студентов в зарубежные вузы, осуществляются взаимные обмены преподавателями, используются совместимые программы, учебники, литература и телекоммуникационные источники информации, признаются дипломы, применяются международные процедуры аккредитации и разнообразные виды межвузовского сотрудничества.
Рост конкуренции. Конкуренция на международных рынках образовательных услуг обостряется в результате возникновения большего количества частных вузов, а также появления нового сектора в образовании - франчайзинга учебных программ и виртуального "офлайн"-образования.
Система высшего образования все больше подвергается влиянию новых направлений экономического развития, задаваемых глобализацией. Создаются международные системы аккредитации, лицензирования и сертификации, призванные обеспечить качество профессиональной подготовки с учетом нарастающих потоков миграционных перемещений профессионалов.
Изменение функции государства в области образования. Во многих странах осуществляется политика дерегулирования, при которой все больше прав и полномочий передаются самим учебным заведениям. Это приводит к появлению рыночного подхода в системе образовании. Сильными мотивами к проявлению активности за пределами национальных границ для вузов являются рост конкуренции и сокращение реально необходимого бюджетного финансирования.
Быстрый рост численности студентов при изменении возрастной структуры в сторону дальнейшего взросления. В условиях перехода к информационному обществу становится реальностью реализация концепции пожизненного обучения [39, с. 37].
Сегодня высшее образование развивается под знаком так называемого Болонского процесса. Его суть состоит в формировании в перспективе общеевропейской системы высшего образования, названной Зоной европейского высшего образования и основанной на общности фундаментальных принципов функционирования [17] .
Вступление России во всемирную торговую организацию и ее присоединение к Болонскому процессу - это две стороны одного и того же явления - интеграции в мировое сообщество. В июне 1999 г. в Болонье министрами образования 29 европейских стран была подписана "Декларация о Европейском пространстве для высшего образования".
Долгосрочная цель программы - "создание общеевропейского пространства высшего образования с целью повышения мобильности фаждан на рынке труда и усиления конкурентоспособности европейского высшего образования" [11]. В соответствии с условиями Болонского клуба странам-участницам необходимо реформировать свои системы высшего образования по единым стандартам.
При этом сформулированы задачи, которые имеют первостепенную важность:
- ввести систему точно определенных и сопоставимых степеней, в том числе через введение единой системы выдачи дипломов, для того чтобы упростить трудоустройство выпускников и усилить международную конкурентоспособность европейской системы высшего образования;
- ввести систему двухуровневого высшего образования: базового и последипломного. Переход на второй уровень требует успешного завершения первого этапа продолжительностью не менее трех лет. Степень, полученная после первого этапа обучения, будет признана на европейском рынке труда как достаточный уровень квалификации;
- принять систему кредитов как средство, обеспечивающее широкую мобильность студентов. Кредиты должны действовать на любом уровне системы образования, включая непрерывное образование, и признаваться всеми учебными заведениями;
- стимулировать мобильность и создавать условия для свободного перемещения студентов и преподавателей;
- развивать европейское сотрудничество в области контроля качества и других аспектов высшего образования - разработка учебных программ, межвузовское студенчество, планы мобильности, программы образования, обучения и исследований.
Для достижения поставленных задач необходимо выполнить следующие мероприятия:
- ввести в вузах реализацию двух ступеней образования - бакалавриата и магистратуры;
- реализовать контроль качества знаний и аттестацию высшего образования по одной схеме;
- разработать сопоставимые учебные программы;
- создать единую систему оценки знаний учащихся [19].
Концептуальные подходы к управленческому учету и анализу в бюджетных учреждениях
Переход к рыночным отношениям по-другому стал определять место предприятия в экономике. Эффективность его работы стала зависеть от управленческой деятельности, которая должна обеспечивать экономическую самостоятельность предприятия, его конкурентоспособность и стоимостное положение на рынке. При этом бухгалтерский учет служит для реализации контрольной функции за сохранностью общественной собственности, в результате чего игнорируются запросы руководства организации, что приводит к снижению качества управления, несвоевременности и необоснованности принимаемых решений.
Бухгалтерский учет - это процесс сплошного, непрерывного, взаимосвязанного наблюдения и отражения хозяйственной деятельности предприятия в первичных документах при помощи различных измерителей. Каждый свершившийся факт или операция в производстве, оформленная документом, называются хозяйственной операцией [77, с. 16]. Система бухгалтерского учета позволяет получать достоверную информацию о фактах хозяйственной жизни предприятия. При этом учетная информация дает возможность реализовать три функции управления: прогнозирование, контроль и оценку.
Именно бухгалтерский учет фиксирует и накапливает всестороннюю синтетическую (обобщающую) и аналитическую (детализированную) информацию о состоянии и движении имущества предприятия, источниках его образования, хозяйственных процессах, конечных результатах финансовой и производственно-хозяйственной деятельности [54, с. 11-12]. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций [55, с. 23].
В конце 40-х годов в странах с развитой рыночной экономикой произошли значительные изменения в области бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет стал не только средством обработки и группировки экономической информации, содержащейся в первичных документах, но и превратился в участника и исполнителя управленческой политики организации: появились дополнительные функции по сбору и обобщению информации для группы лиц, принимающих хозяйственные решения, по формированию и сохранению справочной информации разного назначения в целях планирования, прогноза, принятия решений, контроля [52].
Бухгалтерский учет становится оперативным и аналитическим. Внимание начинает уделяться учету затрат на производство, учету фактического объема производства, оценке выполнения производственных программ не только всего предприятия, но и его подразделений [53, с. 23]. Изменившимся производственным отношениям должен был соответствовать новый подход к организации бухгалтерского учета и его составных частей: потребовался учет по центрам ответственности, наименованиям изделий, видам продукции [46, с. 17]. Отделение управления внешней (финансовой) деятельностью предприятия от необходимости управления внутрипроизводственными процессами в его отдельных подразделениях привели к разделению бухгалтерского учета на два составляющих: финансовый и управленческий учет [62].
Финансовый учет не может обеспечить информацией стратегию и тактику внутреннего управления предприятием [46, с. 18]. Система, обеспечивающая руководителей и специалистов предприятия производственной информацией для принятия эффективных решений и обеспечивающая пользователей информацией для оценки деятельности предприятия, называется управленческим учетом [46, с. 19].
Процесс развития управленческого учета можно представить в виде следующих этапов (согласно данным Американской ассоциации специалистов по управленческому учету - IMA) [32] (табл. 3).
Анализ исторической информации четко указывает на то, что в последнее десятилетие произошел существенный качественный скачок в концепции управленческого учета, который и дает основание называть современный управленческий учет "экономическим".
В феврале 1989 г. Комитет Международной федерации бухгалтеров закрепил следующую концепцию управленческого учета: "...управленческий учет - это процесс установления, изменения, сбора, анализа, подготовки, интерпретации и представления информации высшему эшелону менеджмента организации для планирования, оценки и контроля финансово-хозяйственной деятельности организации" [36, с. 22].
Данная концепция дает определение основным качественным характеристикам, лежащим в основе управленческого учета. Согласно международным стандартам учета и отчетности использование концепций управленческого учета должно быть гармонизировано для всех стран мира.
Сущность управленческого учета можно определить как ". интегрированную систему учета доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия" [46, с. 19].
Применительно к российским экономическим условиям заслуживают внимания работы зарубежных авторов: X. Андерсона, А. Апчерча, К. Друри, Д. Колдуэлла, Г. Мюллера, Б. Нидлза, Ч.Т. Хорнгена, Дж. Фостера, Р. Энтони и др.
Рассмотрим точки зрения зарубежной практики определения сущности управленческого учета.
Исследователи Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл определяют сущность управленческого учета как "...учет, охватывающий все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего пользования руководству" [70, с. 36].
Профессор Р. Энтони рассматривает управленческий учет как "...процесс, который обеспечивает управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления и контроля за деятельностью в рамках организации" [94, с. 265]. Таким образом, управленческий учет - это система информационной поддержки управления.
Авторы Ч.Т. Хорнген и Дж. Фостер формулируют следующее определение: "...управленческий учет - это идентификация, измерение, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими-либо объектами" [91, с. 5].
Британский экономист К. Друри дает следующее определение: "...под управленческим учетом понимается предоставление лицам в самой организации необходимой информации, на основе которой они принимают более обоснованные решения и повышают эффективность и производительность текущих операций" [48, с. 78].
Авторы Г. Мюллер, X. Гернон, Г. Минк отмечают, что "...методологически и организационно учет на Западе подразделяется на финансовый и управленческий" [70, с. 56]. При этом сущность и важнейшая особенность управленческого учета состоит в том, что управленческий учет связывает процесс управления с учетным процессом и расширяет рамки финансового учета, поскольку охватывает производственные операции.
Питер Атрилл и Эдди МакЛейни со ссылкой на Американскую ассоциацию бухгалтеров фиксируют наиболее точное, с их точки зрения, определение учета: "...учет - это процесс определения, измерения и сопоставления информации, позволяющий лицам, которые пользуются ею, формировать обоснованные суждения и принимать компетентные решения" [36, с. 1]. Таким образом, подчеркивается тот факт, что существование учета обусловлено конкретной целью -помочь пользователям учетной информации принимать обоснованные решения. Они считают, что учет имеет два четко выраженных направления. Это:
- управленческий учет, предназначенный для удовлетворения потребностей менеджеров;
- финансовый учет, предназначенный для удовлетворения потребностей в данных учета остальных пользователей - клиентов, конкурентов, наемных работников и их представителей, правительство, представителей общественности, инвестиционных аналитиков, поставщиков и кредиторов [36, с. 12].
Модуль "Бюджетное планирование и мониторинг исполнения бюджета"
В последние десятилетия произошел отказ от централизованной системы управления в пользу рыночной экономики. В связи с этим было необоснованно занижено значение планирования, и как следствие - формирование техпромфинпланов организаций. Между тем бюджетирование в управленческом учете во многом напоминает ранее применявшийся в России порядок разработки техпромфинпланов, кроме того все виды анализа (оперативный, сравнительный, факторный, комплексный и др.), применяемые в управленческом учете, давно известны отечественным ученым и практикам [55, с. 41].
В свете перехода на международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности вместо понятий "смета", "план" постепенно вводится понятие "бюджет". Бюджет - это форма планового расчета, которая определяет потребность в чем-то, например, в сырье и материалах, трудовых ресурсах, общепроизводственных, коммерческих и управленческих расходах [61, с.203].
Важным направлением в управлении затратами является планирование их размера на ближайшую перспективу. Бюджетирование - это управленческая технология, представляющая собой динамический процесс согласованного планирования работы и управления деятельностью подразделений на основе смет и экономических показателей [45, с. 479].
Цель бюджетирования - составление и реализация финансового документа. Задачи бюджетирования:
- планирование будущих целей и направлений деятельности на дальнейшую перспективу;
- оперативное выявление отклонений фактических результатов деятельности организации и ее структурных подразделений от запланированных показателей, выявление и анализ причин этих отклонений, своевременное и аргументированное принятие решений о проведении регулирующих мероприятий;
- эффективный контроль за использованием финансовых и материальных ресурсов, обеспечение плановой дисциплины;
- оценка выполнения плана центрами ответственности и их руководителе ГД с 479-4801
Главной целью разработки и внедрения системы бюджетирования является совершенствование системы финансового управления на предприятии, а также повышение финансово-экономической эффективности и финансовой устойчивости предприятия путем координации усилий всех подразделений на достижение конечного, количественно определенного результата [41, с. 39].
К элементам системы бюджетирования необходимо отнести: структуру бюджетов; процедуры формирования, согласования, утверждения бюджетов и контроля за их фактическим исполнением; нормативную базу (нормы, нормативы, лимиты), типовые процедуры и механизмы принятия управленческих решений [45, с. 480].
Бюджет - это финансовый документ, составляемый для определения и исчисления предстоящих расходов и доходов. Бюджет охватывает все стороны деятельности организации и позволяет сравнивать все понесенные расходы с полученными результатами деятельности. Главное требование, предъявляемое к бюджетам, - не минимизировать, а оптимизировать расходы [58].
Бюджет организации всегда разрабатывается на определенный временной интервал, который называется бюджетным периодом. Бюджетный период зависит от целей контроля управления. Бюджет может быть составлен на краткосрочный период (неделя, месяц, квартал, год). В конце контрольного периода осуществляется сравнение фактических и бюджетных данных для осуществления анализа и оценки текущей деятельности. В течение года в бюджеты вносятся корректировки с учетом изменения условий функционирования организации [45, с. 481].
Структура бюджета может быть различной, как таковой стандартной формы он не имеет. Бюджеты разрабатываются как в стоимостном, так и в натуральном выражении совместно с руководителями центров ответственности.
Бюджеты разрабатываются как в целом для организации (сводный бюджет), так и для ее структурных подразделений или отдельных функций деятельности (частные бюджеты) [55, с. 104].
На основании утвержденного бюджета формируются ежемесячные планы доходов и расходов, которые являются обязательными для исполнения всеми структурными подразделениями организации. С использованием ежемесячных планов осуществляется управление расходами организации и контролируется достижение необходимого уровня экономических показателей, без чего невозможно гибкое развитие предприятия. Эффективность и обоснованность принятых бюджетов выявляется тогда, когда сопоставляются плановые показатели с фактическими [55, с. 108-109].
В бюджете необходимо отражать следующие показатели: планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута в результате деятельности; расходы, которые должны быть понесены в течение бюджетного периода; средства, которые необходимо привлечь для достижения цели деятельности организации.
В настоящее время в системе образования наблюдаются тенденции, связанные с реформированием бюджетного процесса: более широкое привлечение в сферу образования внебюджетных средств, развитие программно-целевых методов бюджетного планирования, осуществляется переход к конкурентным способам распределения бюджетных средств. Изменение системы финансирования вузов, а также наделение их значительной самостоятельностью в сфере управления вузом требуют разработки новых подходов к управлению, способствующих осуществлению деятельности высших учебных заведений как полноправных участников рыночных отношений.
Основой финансового планирования деятельности вуза в рыночных условиях является ее бюджетирование. Сущность бюджетирования деятельности вуза как формы планирования финансового обеспечения должна выражаться в разработке его основных бюджетов и отчетов по ним.
Бюджет как форма планирования и контроля расходования денежных средств вуза реализуется на практике в виде системы разнообразных, но объединенных иерархическими связями смет, которые составляются для вуза в целом, а также в разрезе подразделений, источников средств, видов деятельности, проектов, договоров, образовательных программ и других аналитических срезах. Постатейная классификация внутри каждой сметы одинакова и осуществляется по государственной системе группировки статей доходов и расходов.
Изучение процессов бюджетирования ряда вузов позволило выявить следующие особенности:
1) в Воронежском государственном университете [49], Московском гуманитарном университете [92] и Томском политехническом университете [74]:
- в основу системы бюджетирования положено деление на бюджет функционирования и бюджет развития;
- центрами финансовой ответственности являются структурные подразделения, институты, факультеты;
- бюджет факультета/института формируется из доходов от оказания платных образовательных услуг;
- все факультеты/институты отчисляют в фонд университета утвержденный процент;
2) во Владивостокском государственном университете экономики и сервиса [87]:
- формирование бюджетов кафедр происходит по распределению директоров институтов;
- бюджеты кафедр имеют в доходной части согласованные проценты (от 50 до 100) от дополнительных услуг (образовательных, научных и производственных).
Изучив практику крупных университетов по внедрению системы бюджетирования в вузе, предлагается начинать с разработки организационного механизма бюджетирования деятельности вуза и децентрализации финансового планирования до уровня кафедр.
Модуль "Анализ результативности деятельности вуза по направлениям"
В условиях развития рыночных отношений большое внимание уделяется постоянному совершенствованию и развитию бухгалтерского учета и отчетности. К ним предъявляются принципиально новые требования, ориентирующие организацию на представление всей необходимой информации для всестороннего обоснования управленческих решений.
В этой связи принципиальными требованиями к отчетности становятся информативность и прозрачность. Решение этих задач возможно только в том случае, когда в самой отчетности на основе детализации отдельных ее статей или в дополнениях к ней широко используются данные не только бухгалтерского финансового учета, но и управленческого учета, рыночная информация, а при ее анализе применяются аналитические процедуры, позволяющие оценить реальное состояние организации и соответствующим образом позиционировать ее на рынке, обеспечивая инвестиционную привлекательность [63, с. 13].
Управленческая отчетность - это комплекс взаимосвязанных данных и расчетных показателей, отражающих функционирование организации как субъекта хозяйственной деятельности и сгруппированных в целом по предприятию и в разрезе структурных подразделений [41, с. 49]. Содержание управленческой отчетности определяется целями и задачами управления, поскольку она ориентирована на внутренних пользователей.
Разработка системы внутренней управленческой отчетности требует определения перечня информации, которая необходима руководителям различных структурных подразделений организации, а также частоты ее предоставления [73].
К управленческой отчетности относятся [45, с. 23]:
- сметы расходов и доходов;
- калькуляция себестоимости продукции (работ, услуг);
- бюджеты организации и отдельных подразделений. Формы управленческой отчетности должны разрабатываться с учетом следующих принципов [41, с.49-50]:
- отчеты должны быть адресными и конкретными;
- текущие отчеты должны содержать оперативную информацию, необходимую для принятия управленческих решений;
- формы отчетов должны учитывать психологические особенности конкретного руководителя, для которого предназначен отчет;
- отчеты не должны быть перегружены излишними данными, вся информация должна быть систематизирована;
- затраты на формирование внутренней управленческой отчетности не должны превышать экономического эффекта от ее использования.
Данные бухгалтерского учета отражают операции по историческому принципу: они носят абсолютный характер и не предполагают сравнительного анализа. Поэтому для принятия управленческих решений необходим анализ составленных по историческому принципу данных бухгалтерского учета, их последующая модификация и трансформация в соответствующие формы, приемлемые для сравнительного анализа, поскольку в основе управленческих решений лежит сравнение экономически оцененных будущих результатов нескольких альтернативных стратегий, действий и последующий выбор одной из альтернатив.
Таким образом, внутренняя отчетность каждой организации индивидуальна, и нет стандартного набора внутренней отчетности с едиными формами и информационной структурой.
Анализ деятельности вуза осуществляется на основе отчетов по деятельности. Цель отчетов по деятельности - подготовка оперативных данных для руководства с целью последующего принятия стратегических решений по вопросам текущей и будущей политики организации по основным и обеспечивающим процессам.
Ситуация в образовательном учреждении, направленность изменения его финансового состояния оцениваются на основе вычисления динамики абсолютных и относительных показателей на конец года по сравнению с аналогичными показателями на начало года и в сравнении с темпами роста доходов от предоставления образовательных и других услуг [81].
Анализ относительных изменений показателей за несколько лет (обычно три года), выявление однонаправленных векторов изменений обнаруживает тенденции в динамике финансово-экономического состояния вуза (положительные или негативные).
Особое внимание при анализе обращается на:
- формирование просроченной дебиторско-кредиторской задолженности;
- состояние основных средств (степень износа);
- излишние концентрации средств в нефинансовых активах в структуре баланса;
- снижение ликвидности баланса образовательного учреждения;
- формирование отрицательного финансового результата по внебюджетным доходам и расходам (убыток в предпринимательской деятельности вуза);
- быстрое нарастание отдельных видов расходов на одного обучающегося (студента) по отдельным видам затрат;
- наиболее крупные отклонения фактических доходов и расходов от статей, предусмотренных сметами по бюджетным и внебюджетным средствам во взаимосвязи с данными о выполнении годового плана деятельности вуза;
- результаты деятельности отдельных центров финансовой ответственности (бюджетодержателей), если они сформированы в образовательном подразделении (выделены в учете, переданы правомочия юридического лица);
- отклонения в результатах выполнения инвестиционных проектов, осуществляемых образовательным учреждением, и в формировании источников их финансирования.
После утверждения бюджета перед специалистами по управленческому учету ставится задача: подготовить информацию о результатах деятельности организации в отчетный период и представить ее в доступной для управленческого анализа форме. Основной интерес для руководства в полученной информации представляют оценки: достигли ли их действия ожидаемых результатов. Огромное количество информации содержится в периодических финансовых отчетах.
На уровне высшего руководства и руководства подразделений наиболее важен отчет о доходах и расходах, представляемый в доступной для анализа форме. Он показывает поступления доходов по источникам их образования, планируемые к получению в отчетном периоде, фактически достигнутые за данный период результаты и процент выполнения намеченных плановых показателей. Форма представления отчетных данных позволяет выявить причины отклонения фактических доходов от запланированных.
Модуль "Анализ результативности деятельности вуза по направлениям" по сути своей является системой отчетов по текущей деятельности необходимых для оперативного анализа. Это хороший механизм повышения эффективности использования ресурсов, мониторинга и измерения производительности, а также своеобразный индикатор качества управления.
Данная система основывается на всех компонентах и источниках бухгалтерского (бюджетного), налогового, статистического и управленческого учетов и отражает принятую практику управления в вузе. В рамках интегрированной учетно-аналитической системы формируются сводные документы, накопившие информацию о полученных доходах, понесенных расходах, имеющихся активах и обязательствах, а также связанных с ними количественных показателях, финансовых, физических, человеческих ресурсах, бюджетно-финансовой схеме управления организацией и законодательном регулировании и формируются следующие формы управленческой отчетности: "Отчет о доходах и расходах по бюджетодержателям" (табл. 9), "Отчет о расходах по специальности" (прил. 12), "Отчет о финансовых результатах образовательной деятельности по специальности" (прил. 13), "Отчет об исполнении плана финансирования" (прил. 9); "Отчет о движении товарно-материальных ценностей за счет средств бюджетодержателя" (Приложение 15).
