Содержание к диссертации
Введение
1. Экономическая сущность системы управленческого учета 10
1.1. Характеристика системы управленческого учета 10
1.2. Уровень развития управленческого учета 19
1.3. Особенности управленческого учета 27
2. Организационно-технологические аспекты управленческого учета в свиноводстве 38
2.1. Влияние технологии и организации производства на учет затрат 38
2.2. Объекты учета затрат 49
2.3. Организация аналитического и синтетического учета затрат в свиноводстве 72
3. Управленческий учет в информационной системе организации 84
3.1. Методы управления затратами 84
3.2. Совершенствование первичного учета 96
3.3. Организация работ по постановке управленческого учета 106
3.4. Планирование и контроль затрат 112
Выводы и предложения 126
Библиографический список 129
- Характеристика системы управленческого учета
- Влияние технологии и организации производства на учет затрат
- Совершенствование первичного учета
Введение к работе
Промышленное свиноводство России занимает важное место в снабжении населения высококачественным продуктом питания - мясом (приложения 1, 2, 3).
Мясо свиней богато полноценным белком, содержащим все незаменимые аминокислоты, минеральными веществами и витаминами группы В, а сало является важным источником незаменимых жирных аминокислот. Свинина обладает высокими вкусовыми качествами и является ценным продуктом питания, переваримость мяса в организме человека достигает 95%), сала - 98%. Из пищевой энергии кормов, которые потребляют животные разных видов, в пищевые продукты для человека трансформируется со свининой 20%, с молоком - 15%, яйцами - 7%, мясом птицы - 5%, говядиной и бараниной - 4%.
Интенсивное развитие мировых рынков продовольствия, проблемы продовольственной независимости страны обуславливают необходимость создания новых систем управления, позволяющих создавать и интенсивно развивать конкурентные преимущества сельского хозяйства Российской Федерации в условиях нестабильности среды и ограниченности ресурсов.
Основной идеей, отражающей сущность перехода к стратегическому управлению сельскохозяйственным производством, является перенос центра внимания руководства всех уровней управления АПК на решение проблем долгосрочного развития сельского хозяйства, своевременные изменения на предприятиях в ответ на давление внешней среды.
Актуальность темы исследования. В последнее десятилетие в отрасли свиноводства, как и во всем сельском хозяйстве России, произошел существенный спад производства. Рентабельность производства свинины в 2000 году снизилась по сравнению с 1990 годом на 44 пункта и составила минус 21 процент. К основным причинам кризисного состояния отрасли можно отнести сложившийся диспаритет цен между промышленностью и сельским хозяйством; отсутствие государственного контроля за ценами;
монополизм перерабатывающих предприятий, торговых и сервисных структур; отмену льготного кредитования сельскохозяйственных товаропроизводителей; продовольственную интервенцию по импорту.
Реформирование отрасли, направленное на изменение форм собственности и хозяйствования не привело к достижению ожидаемых положительных результатов.
В этой ситуации особую актуальность приобретает проблема выявления и наиболее полного использования внутрихозяйственных резервов увеличения производства и снижения себестоимости продукции.
Учет и внутренний контроль хозяйственной деятельности организации играют особую роль в выявлении резервов производства. Это обусловлено тем, что в процессе выполнения хозяйственных операций возникает огромное количество оперативной информации, на основе которой принимаются соответствующие управленческие решения.
Традиционно к бухгалтерской информации предъявляются такие требования, как объективность, достоверность, своевременность и оперативность. Однако любая информация должна быть не только необходимой и целесообразной, но и формироваться с наименьшими затратами труда и времени.
Опыт экономически развитых стран свидетельствует, что эта проблема успешно решается благодаря делению всей системы бухгалтерского учета на финансовый и управленческий учет. Суть такого разделения состоит в том, что финансовый учет охватывает информацию, которая используется не только для внутреннего управления, но и сообщается внешним пользователям, в то время как управленческий учет охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах самого предприятия.
Методология управленческого учета на предприятиях промышленности находит достаточное освещение в современной литературе, однако, концепции управленческого учета в организациях свиноводческого комплекса практически не уделено внимания и системные исследования в этом направлении представляют большую актуальность.
Состояние изученности проблемы. Проблемы становления и развития системы управленческого учета достаточно глубоко и всесторонне изучены в работах зарубежных ученых.
Наиболее существенный вклад в развитие теории управленческого учета внесли К. Друри, Т. Скоуп, Б. Нидлз, X. Андерсон, и Дж. Колдуелл, Б. Райан, Ч. Хорнгрен и Г. Фостер, Д, Соломоне, Р. Энтони и Дж. Рисе, Дж. Шим и Дж. Сигал.
Первым среди отечественных ученых обратил внимание на связь учета с производством Н.Г. Чумаченко. В дальнейшем его идеи были развиты в работах А.Д. Шеремета, Л.И. Хоружий, С.А. Николаевой, Е.А. Мизиковского, Р.А. Алборова и других.
Между тем, до сих пор остаются спорными такие кардинальные положения, как определение сущности управленческого учета, методические подходы по постановке управленческого учета на сельскохозяйственных организациях, планирование и контроль затрат в целом по организации и в разрезе ее структурных подразделений.
Неразработанность проблемы постановки управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях и полное отсутствие концепции становления его в организациях свиноводческого подкомплекса АПК, определило выбор темы, цели и задач диссертационного исследования.
Цель исследования состоит в научном обосновании целесообразности применения управленческого учета и разработке методических подходов по постановке его на предприятиях свиноводческого подкомплекса АПК.
Для реализации указанной цели были поставлены следующие задачи: дать развернутую характеристику управленческого учета, раскрывающую его экономическую сущность, роль, назначение и место в системе управления организацией;
дать анализ состояния отрасли свиноводства в хозяйствах с различным уровнем технологии и спецификой организации производства;
дать оценку методологии учета затрат применительно к новым требованиям управления производственной деятельностью;
проанализировать состояние первичного учета в свиноводческих организациях и сформулировать требования, обеспечивающие повышение его роли при принятии управленческих решений;
определить наиболее эффективный и менее трудоемкий метод управления затратами для хозяйств, работающих в условиях рынка;
- разработать конкретные предложения по постановке управленческого учета, обеспечивающие возможность более оперативно выполнять функции бюджетного планирования, контроля затрат и подготовки различных вариантов управленческих решений.
Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, отвечающих задачам использования управленческого учета в организациях по производству свинины.
Объектом исследования являются свиноводческие организации Московской области.
Методологической и теоретической основой исследования послужили законодательные и нормативные документы Правительства РФ, Министерства финансов РФ, Министерства по налогам и сборам и Центрального Банка России, Указы Президента Российской Федерации, труды отечественных и зарубежных авторов по управленческому учету.
Исследование строилось на основе анализа действующих нормативных положений, отечественной и зарубежной экономической литературы с использованием материалов аудиторских проверок, проводимых с личным участием автора.
Для достижения статистически достоверных результатов исследования и построения на их основе аргументированных выводов использовалась база данных Департамента сельского хозяйства и продовольствия Московской области, районных органов управления АПК, материалы годовой отчетности и первичные учетные документы свиноводческих организаций области.
Диссертация основана на применении диалектического метода в исследовании исторических, организационных, экономических и учетных особенностей предмета исследования. Широко применялись также методы группировки, сравнения, научной абстракции, описания объектов исследования, экономико-статистического анализа полученных результатов.
Научная новизна проведенного исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с постановкой управленческого учета в свиноводческих организациях.
В результате проведенного исследования нами впервые были получены следующие наиболее существенные научные результаты:
предложено новое научно обоснованное определение управленческого учета и уточнены трактовки отдельных его понятий;
разработаны принципы формирования информационного пространства в системах финансового и управленческого учета;
разработаны методические подходы по постановке управленческого учета в свиноводческих организациях;
обоснованы предложения по улучшению механизма учета себестоимости продукции свиноводства в разрезе центров ответственности с учетом технологии производства и биологических особенностей свиней для принятия управленческих решений;
разработаны рекомендации по использованию бюджетов в целях планирования и контроля затрат;
предложены новые формы первичных документов, а также внесены предложения по дополнению уже действующих форм необходимыми реквизитами, учитывающими специфику управленческого учета. Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
теоретическое обоснование роли и места управленческого учета в системе управления предприятием на современном этапе развития рыночной экономики и перспектив его использования в условиях российской действительности;
обоснование принципов формирования информационного пространства в системах финансового и управленческого учета;
обоснование выбора свиноводческих организаций как объекта исследования;
методика группировка затрат для организации управленческого учета;
оценка технологических особенностей отрасли, а также роли и значения отдельных видов затрат в процессе формирования себестоимости продукции и их целевого назначения при группировке затрат;
методологические подходы по совершенствованию бухгалтерского учета затрат, выхода продукции и калькулирования себестоимости;
организационные аспекты постановки управленческого учета в свиноводстве;
организация первичного учета по центрам ответственности как основного этапа в постановке управленческого учета;
обоснование целесообразности внедрения управленческой технологии бюджетирования, как инструмента планирования и контроля затрат в организации и ее структурных подразделениях.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в разработке предложений, направленных на совершенствование методики учета себестоимости продукции свиноводства. Их реализация будет способствовать получению достоверной информации управленцами и другими заинтересованными пользователями бухгалтерской информации.
Основные положения диссертационного исследования могут быть внедрены без каких-либо отсрочек и изыскания значительных материальных, финансовых и трудовых ресурсов непосредственно в практических условиях свиноводческих организаций, при разработке нормативных положений по бухгалтерскому учету и в учебном процессе.
Апробация результатов исследования. В ходе выполнения диссертационной работы апробация полученных результатов проводилась посредством обсуждения со специалистами бухгалтерского учета, научных докладов, публикаций, внедрения.
Основные положения диссертации опубликованы в сборниках научных трудов, изданных Всероссийским научно-исследовательским институтом племенного дела (ВНИИплем). Результаты исследования приняты к внедрению в Департаменте бухгалтерского учета и отчетности Министерства сельского хозяйства РФ.
Публикации. По результатам исследования опубликовано три статьи, общим объемом 1,0 п.л., из которых 0,8 п.л. принадлежат диссертанту.
Характеристика системы управленческого учета
Сельское хозяйство является важнейшей составной частью народного хозяйства. Россия в настоящее время находится на пути строительства рыночных отношений. Предоставление самостоятельности организациям в решении как текущих вопросов производственной деятельности, так и в определении путей их дальнейшего развития, вызывает потребность иметь всестороннюю, объективную, оперативно поступающую информацию. Важнейшим источником информации об экономической деятельности организаций являются данные, содержащиеся в бухгалтерском учете.
Многоукладная экономика, представленная различными формами собственности и видами хозяйствования, а также внедрение различных форм и экономических методов управления предполагает наличие целостной, взаимоувязанной системы информационного обеспечения.
Так как основой информационной системы управления организацией является система бухгалтерского учета, то все необходимые преобразования в бухгалтерском учете необходимо, по нашему мнению, проводить с использованием достижений отечественной теории и международного опыта.
К бухгалтерской информации предъявляются такие требования, как объективность, достоверность, своевременность и оперативность. Бухгалтерская информация должна содержать минимальное количество показателей, но при этом быть необходимой, целесообразной и удовлетворять максимальное число пользователей на разных уровнях управления.
Переход на новый план счетов, приближение учета к международным стандартам потребовали подразделения бухгалтерского учета на две подсистемы: финансовый и управленческий учет.
Финансовый учет охватывает информацию, которая не только используется для внутреннего управления, но и сообщается контрагентам (внешним пользователям).
Управленческий учет имеет целью обеспечение информацией лиц, входящих в состав организации (предприятия). Пользователями информации являются менеджеры и другие работники администрации организации. Получаемая ими информация необходима для принятия решений по управлению процессами производства в рамках конкретных подразделений, видов выпускаемой продукции, центров ответственности. В управленческий учет помимо бухгалтерского (производственного) учета затрат на производство входят: оперативный учет, элементы планирования, контроля, анализа производства предприятия.
Но, несмотря на повышение интереса к проблемам управленческого учета, далеко не всегда можно наблюдать среди экономистов-теоретиков единство мнений о его сущности, роли, назначении и месте в системе управления предприятием. Нет четкости с определением этого понятия и у практиков.
Основные принципы концепции управленческого учета заложены международными нормативами финансового и управленческого учета в феврале 1989г. Эти нормативы были изданы Комитетом управленческого и финансового учета Международной Федерации бухгалтеров для содействия развитию и использованию управленческого учета в практике разных стран. Согласно предисловию к нормам международного управленческого учета, он может быть определен как «процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и передачи информации (как финансовой, так и операционной), используемой управленческим звеном для планирования, оценки и контроля работы организации, а также и для уверенного использования отчетности по ресурсам» (104).
Наиболее важные термины, употребляемые в определении понятия управленческого учета, расшифровываются следующим образом:
- идентификация - распознавание и оценка деловых отношений и других экономических событий для соответствующих учетных действий;
- измерение - определение количества, включая оценки деловых сделок или других экономических событий, имевших место или предполагаемых в будущем;
- накопление - точная и постоянная запись, с последующей классификацией соответствующих деловых сделок и других экономических событий;
- анализ - определение причин и отношений подотчетной деятельности с другими экономическими событиями и обстоятельствами;
- подготовка и интерпретация - координация учетных и плановых данных в информационных ценах, для предоставления информации в логическом формате и если необходимо, включая заключения, сделанные на основе этой информации;
- передача - представление соответствующей информации для внутреннего пользования.
Отечественный Экспертный Совет по проблемам управленческого учета, созданный при Минэкономразвитии России в своих Методических рекомендациях по организации и ведению управленческого учета (2002) под управленческим учетом предлагает понимать «процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и предоставления финансовой и производственной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения».
Влияние технологии и организации производства на учет затрат
В свиноводстве существенным является учет специфических организационно-технологических и других особенностей отрасли с целью контроля затрат, выпуска продукции и производственных результатов в любой период времени по технологическим процессам, циклам производства, местам возникновения затрат и центрам ответственности для принятия оперативных управленческих решений и корректировки производственных заданий по мере необходимости.
В условиях рыночной экономики большое значение в системе управления приобретает требование полноты характеристики управляемого объекта и его внешнего окружения. Это требование должно стать исходным условием формирования информации в управлении, а также организации ее сбора и обработки. Следовательно, определяющим в формировании методологии познания предмета учета с целью эффективного информационного обеспечения управления на всех его иерархических уровнях является необходимость всестороннего изучения фактов хозяйственной жизни организации и структурных подразделений.
Поставленные задачи по коренному изменению и совершенствованию экономической работы на предприятиях АПК предполагают осуществлению комплекса мер, способствующих усилению и повсеместному внедрению хозяйственного расчета на основе применения экономически обоснованных норм и нормативов. В этих условиях организация бухгалтерского учета в свиноводстве с учетом технологических особенностей, присущих этой отрасли, имеет большое значение.
Технология - это научно-обоснованная и взаимосвязанная система организационных, экономических, зоотехнических, ветеринарных и инженерных приемов по разведению, кормлению и содержанию животных, при которой обеспечивается выпуск продукции высокого качества при минимальных затратах труда и материальных средств.
Свиноводство - одна из ведущих отраслей сельского хозяйства, ставшая на путь глубокой специализации и высокой степени концентрации, перевода производства на промышленную основу.
По своим хозяйственным и биологическим особенностям свиньи имеют значительно больше преимуществ по сравнению с другими сельскохозяйственными животными. К наиболее важным их особенностям относятся:
1) многоплодие - при полноценном кормлении и оптимальных условиях содержания в России за опорос получают 10-14 поросят на матку, в Китае - 16-18 поросят, а наиболее высокие биологически возможные показатели составляют 30 поросят;
2) короткий период супоросности (112-114 дней) - при правильной организации производства можно от каждой матки получать 2,2-2,3 опоросов в год;
3) скороспелость - благодаря короткому периоду супоросности от свиней уже в 12-13-месячном возрасте можно получить первый приплод. Интенсивность скорости роста у свиней в 15-20 раз выше, чем у самых крупных сельскохозяйственных животных (кратность увеличения живой массы у лошадей и крупного рогатого скота по окончании их роста увеличивается по сравнению с массой при рождении в 10-14 раз, в то время как у свиней - более чем в 200 раз);
4) высокая оплата на корма - свиньи лучше всех других сельскохозяйственных животных используют и оплачивают корма, то есть на единицу затраченного корма дают большее количество продукции. Так, на 1 килограмм прироста они в основном расходуют 4-5 кормовых единиц, в то время как при откорме крупного рогатого скота и овец соответственно 8-12 и 6-10 кормовых единиц. Это означает, что производство свинины обходится более чем в 2 раза дешевле по сравнению с производством говядины. По этому показатели свиньи уступают только цыплятам-бройлерам;
5) высокий убойный выход - свиньи при убое дают наибольшее количество полезных и ценных продуктов и минимальное количество отбросов. В зависимости от массы животных и их упитанности убойный выход свиней составляет в пределах 70-85% (у крупного рогатого скота - 50-60%, у овец - 44-52%);
6) высокие питательные качества мяса - мясо свиней нежное, сочное и вкусное, хорошо консервируется, наиболее пригодно для приготовления колбас и разнообразных копченостей. Оно содержит 60-62% воды, в то время как говядина и баранина - 72-75%. Калорийность 1кг свинины средней упитанности составляет 3050 ккал, жирной - 4060 ккал, сала - 8100 ккал, а говядины и баранины соответственно 1500-1550 и 1200-1300 ккал;
Совершенствование первичного учета
Организация первичного учета по местам возникновения затрат является самым сложным и творческим процессом, поскольку методика сбора информации варьируется не только в зависимости от отрасли, но и от возможностей предприятия, квалификации кадров и прочих особенностей.
Роль бухгалтерского учета определяется тем, что он призван своевременно, точно и с достаточной аналитичностью отражать все производственные и хозяйственные операции при такой группировке данных, которая необходима для принятия обоснованных решений по управлению производством. Выполнение этих требований в значительной мере зависит от организации первичного учета.
Первичный учет представляет собой основу управленческого учета, который не может быть хорошо организован без правильного составления и своевременного представления различных первичных документов. С их помощью осуществляется контроль над выполнением производственных заданий трудовыми коллективами: по получению и выращиванию поросят, увеличению поголовья взрослых свиней, повышению производительности труда, снижению себестоимости продукции и экономии ресурсов.
Данные первичного учета используются для принятия управленческих решений, поэтому насколько оперативно и качественно будут отражены производственные операции, настолько принятые решения будут соответствовать оптимальным.
Первичный учет имеет исключительное значение в управленческом учете, так как является письменным доказательством совершения хозяйственной операции. Оперативное значение первичного учета состоит в том, что он служит для передачи распоряжений и подтверждения правильности выполнения операции, то есть, используется для управления производством. Следовательно, большое значение имеет правильное оформление первичными документами производственных операций. Чем быстрее информация поступает к руководству и специалистам, тем полезнее она окажется для управления производством.
В связи с огромной ролью первичного учета в правильной организации производства, экономном расходовании средств, рабочей силы, техники и наиболее полном их использовании к нему должны предъявляться следующие требования:
- своевременное, точное и обоснованное отражение всех хозяйственных операций в первичной документации. При этом необходимо организовать постоянный контроль за правильностью формирования первичных данных (со стороны составляющих документ должностных лиц, несущих полную ответственность за достоверность содержащихся в нем данных, а также со стороны бухгалтерии);
- заполнение в первичных документах всех имеющихся реквизитов с тем, чтобы с исчерпывающей полнотой характеризовать совершаемые операции. В то же время должно удовлетворяться требование оптимальной емкости первичных данных, то есть исключаться излишняя информация (разного рода технико-оперативные данные, содержащиеся в других документах);
- рациональная организация первичного учета путем совершенствования форм первичных документов с целью приспособления к автоматизированной обработке.
Для учета работы при повременной и сдельной оплате труда свиноводов применяется табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (форма № Т-12). Ведется он в течение месяца в каждом структурном подразделении руководителем этого подразделения. В нем ежедневно отражаются отработанные часы, количество дней болезни и других неявок на работу, начисленная заработная плата при повременной оплате труда и другие необходимые данные.
Основным документом по учету затрат на оплату труда является расчет начисления оплаты труда работникам животноводства (форма № 69). Данные для этого документа формируются в ведомости взвешивания животных (форма № 98). Расчет начислений оплаты труда работникам свиноводства составляется отдельно по каждой учетной группе свиней. Здесь фиксируются фамилия и инициалы работника, количество отработанных часов (дней), расценки за единицу и количество полученной продукции (объем выполненных работ) всех работников бригады.
Учет труда и заработной платы водителей автотранспортного цеха, выполнявших работы для цеха свиноводства производится в путевых листах грузового автомобиля (форма № 4-е, № 4-п), путевых листах легкового автомобиля (форма № 72), путевых листах трактора (форма № 68). В этих документах отражаются задание водителю, объем выполненных работ в разрезе наименований и класса груза, расход горючего по норме и фактически, причитающейся заработной платы.
