Содержание к диссертации
Введение
1 ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ТОВАРОПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ 9
1.1 Становление и развитие налогообложения аграрного сектора в Российской Федерации 9
1.2 Особенности применения специального налогового режима в сельском хозяйстве 20
1.3 Зарубежный опыт налогообложения в сельском хозяйстве 39
2 АНАЛИЗ И ОЦЕНКА СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ 57
2.1 Аграрные преобразования в Орловской области 57
2.2 Аналитическая система налогообложения в сельском хозяйстве 70
2.3 Налоговая нагрузка как фактор воздействия на экономическое положение сельскохозяйственных товаропроизводителей 87
3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ТОВАРОПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ 100
3.1 Налоговое планирование как способ повышения эффективности функционирования сельскохозяйственных товаропроизводителей 100
3.2 Совершенствование налогообложения сельскохозяйственных угодий
на основе кадастровой оценки 114
3.3 Совершенствование специального налогового режима для
сельскохозяйственных товаропроизводителей 129
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 143
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 148
ПРИЛОЖЕНИЯ
- Становление и развитие налогообложения аграрного сектора в Российской Федерации
- Аграрные преобразования в Орловской области
- Налоговое планирование как способ повышения эффективности функционирования сельскохозяйственных товаропроизводителей
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования. Важным инструментом государственной политики регулирования и поддержки аграрного сектора экономики является система налогообложения. На современном этапе развития экономики России налоговая политика в сельском хозяйстве направлена на упрощение, сокращение действующих налогов, снижение уровня ставок и расширение налогооблагаемой базы.
Проведенные меры по реформированию и оптимизации налогообложения аграрного сектора не позволяют создать равные условия хозяйствования для экономических субъектов. Существующая налоговая система практически не учитывает специфику сельского хозяйства, она ориентирована на изъятие значительной части произведенного дохода, что лишает товаропроизводителей внутренних источников развития. Налоги в сельском хозяйстве в большей степени направлены на выполнение фискальной функции и в меньшей степени - стимулирующей функции. Действующий специальный режим налогообложения для
сельскохозяйственных товаропроизводителей не учитывает виды деятельности в отраслевом разрезе и научно-методические основы формирования данного режима по-прежнему остаются недостаточно разработанными. Несовершенство налоговой системы является одним из факторов, препятствующих стабилизации сельскохозяйственного производства.
Все вышеизложенное определяет актуальность диссертационного исследования и свидетельствует о необходимости разработки рекомендаций по формированию элементов эффективного налогообложения на основе учета специфики отрасли.
Степень научной разработанности проблемы. Значительный вклад в исследования теоретико-методических основ формирования системы налогообложения в сельском хозяйстве внесли отечественные авторы:
Г.И. Болдырев, А.И. Буковецкий, А.Е. Викуленко, О.В. Завгородняя, Е.А. Воробьева, И.В. Горский, Л.В. Дуканич, Г.И. Карпова, З.А. Клюкович, Т.Б. Курманбеков, Л.В. Мельничук, Л.П. Павлова, И.А. Маслова, В.Г. Пансков, А.Ю. Рыманов, А.Д. Хлопов, Д.Г. Черник и др.
Вопросы налогообложения аграрного сектора и проблемы отраслей экономики получили отражение в работах зарубежных ученых: К. Доггарта, Р. Коуза, А. Лаффера, А. Смита, Дж. Стиглица, Т. Тидемана, Р. Уайта, К. Хоффа и др.
Отдельным актуальным аспектам становления и развития рыночного механизма АПК посвящены труды М. Бакетта, А. Бачурина, М. Беккера, В. Гончарова, Л.Н. Ветровой, Д. Львова и других экономистов.
Несмотря на это имеющиеся работы не позволяют полностью решить существующие проблемы в налогообложении сельского хозяйства. Научная необходимость разработки рекомендаций по формированию элементов эффективного налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей требует проведения дополнительных исследований и представляет практический интерес с позиции дальнейшего реформирования налоговой системы.
Целью диссертационного исследования является разработка методических предложений по формированию элементов эффективного налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей на основе учета специфики отрасли и соблюдения интересов налогоплательщиков и государства.
Для достижения сформулированной цели были поставлены и решены следующие задачи: - исследовать теоретические основы, провести ретроспективный анализ
налогообложения в сельском хозяйстве;
- проанализировать современное состояние налогообложения в сельском хозяйстве и применимость международного опыта в условиях российской экономики;
выявить закономерности и особенности налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей в условиях общего и специального режимов налогообложения;
- сформулировать предложения по повышению роли анализа налогообложения в сельском хозяйстве;
4.»
- предложить методику расчета налоговой нагрузки с учетом специфики отрасли;
- разработать предложения по совершенствованию налогообложения сельскохозяйственных угодий на основе кадастровой оценки;
- разработать рекомендации по построению эффективной модели специального режима налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.
Область исследования соответствует п. 2.3 «Бюджетно-налоговая . система и бюджетная политика государства в рыночной экономике» и п. 2.9 «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные
направления реформирования современной российской налоговой системы»
Н
1 специальности 08.00.10 «Финансы, денежное обращение и кредит» паспорта
специальностей ВАК.
Объектом диссертационного исследования является система налогообложения в аграрном секторе экономики Российской Федерации.
Предметом диссертационного исследования являются
экономические отношения и механизм налогообложения действующий в АПК.
Теоретической и методологической основой исследования послужили положения, содержащиеся в трудах ведущих отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации системы
налогообложения; налогового, бюджетного и аграрного регулирования, рентных отношений, законодательные и нормативные акты органов Государственной власти Российской Федерации.
В ходе исследования использовались общенаучные методы - анализ, синтез, аналогия, абстрактно-логический метод и специальные методы познания, предполагающие использование возможностей моделирования, прогнозирования. Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученных сравнительно-историческим, диалектико-синтетическим и абстрактно-логическим методами.
Информационной базой исследования послужили официальные материалы Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации, статистические и аналитические материалы Федеральной налоговой службы РФ, Министерства сельского хозяйства РФ, бухгалтерские отчеты агропромышленных предприятий, материалы, опубликованные в экономической литературе и периодической печати.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании теоретико-методических положений по формированию элементов эффективного налогообложения
сельскохозяйственных товаропроизводителей в условиях общего и специального режимов налогообложения, предусматривающих
использование комплексного подхода с выработкой конкретных методических рекомендаций на основе учета специфики отрасли.
Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:
обобщены тенденции формирования российской системы налогообложения сельского хозяйства с учетом зарубежного опыта, опирающиеся на классические элементы налогообложения (п. 2.3 паспорта специальности 08.00.10 ВАК);
- предложена методика определения показателя налоговой нагрузки с учетом отраслевой особенности сельскохозяйственного производства (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10 ВАК);
- выявлены методические особенности налогового планирования при выборе режима налогообложения в сельском хозяйстве (п. 2.3 паспорта специальности 08.00.10 ВАК);
- предложена аналитическая система налогообложения в сельском хозяйстве на макро- и микроуровнях с целью повышения эффективности контроля, своевременного реагирования и корректировки ситуации по отрасли, а также для разработки прогнозов по ее развитию (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10 ВАК);
- разработаны предложения по совершенствованию налогообложения сельскохозяйственных угодий на основе кадастровой стоимости, дана прогнозная оценка поступления земельного налога по Центральному Федеральному округу (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10 ВАК);
- разработана модель специального режима налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, позволяющая учитывать особенности отрасли (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10 ВАК).
Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в уточнении и дополнении теоретических положений, описании методических приемов, совершенствовании элементов налогообложения в сельском хозяйстве.
Практическое значение диссертационного исследования заключается в использовании налоговыми органами и
сельскохозяйственными товаропроизводителями методических
рекомендаций по совершенствованию анализа налогообложения.
С практической точки зрения наибольший интерес представляет методика исчисления ЕСХН с дифференцированными элементами налога для отраслей сельского хозяйства: растениеводства и животноводства, позволяющая учитывать особенности формирования результатов в отрасли. Отдельные методические рекомендации могут найти применение при оптимизации налогообложения сельскохозяйственных предприятий.
Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием. Предложенная аналитическая система налогообложения успешно внедрена и используется в работе Управления сельского хозяйства и продовольствия Администрации Орловской области, а также эффективно применяется в целях налогового планирования на ряде сельскохозяйственных предприятий Орловского района Орловской области.
Апробация и реализация результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Международной научно-практической конференции «Система учета, анализа и аудита в едином информационном пространстве» (Орел, 2003); на Международной научно-практической конференции «Формирование учетно-аналитической системы, финансового менеджмента и контроля для прогнозирования и планирования налогообложения» (Орел, 2004); на Всероссийской научно-практической конференции «Учетно-налоговая политика: планирование и перспективы развития» (Орел, 2005); на Международной научно-практической Интернет - конференции «Система налогового менеджмента, учета, анализа и аудита в современном экономическом пространстве» (Орел, 2005); на Всероссийской научно-практической конференции, посвященной 75-летию Тюменского государственного университета «Актуальные проблемы социально-экономических трансформаций России» (Тюмень, 2005).
Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 10 научных работ общим объемом 3,33 п.л., в том числе авторских 2,79 п.л.
Объем и структура диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка используемой литературы, содержащего 127 наименований. Объем работы - 159 страниц основного текста, 37 таблиц, 24 рисунка, 5 приложений.
Становление и развитие налогообложения аграрного сектора в Российской Федерации
Налоговые платежи во все времена представляли обязательные и принудительные сборы, взимаемые государством с налогоплательщиков.
В настоящее время налоги представляют собой один из основных методов мобилизации государственных доходов. В условиях частной собственности и рыночных отношений налоговые платежи становятся главным инструментом сбора доходов в государственные бюджеты.
Россия имеет богатую историю формирования системы налогообложения в сельском хозяйстве, изучение которой является важным элементом любого исследования.
Исторически возникновение налогов относится к периоду разделения общества на социальные группы и появления государства.
Периодизацию налогов в сельском хозяйстве можно представить на основе выделения следующих этапов (Таблица 1).
Рассматривая эволюцию системы налогообложения отмечаем, что финансовая система Руси начала складываться с конца IX века н. э. и основным источником доходов казны была дань, которая взималась 2 способами:
- «повозом» - система привоза дани князю;
- «полюдьем» - система сбора дани путем снаряжения экспедиций.
По мере роста и усиления Киевского феодального государства дань теряла значение контрибуции и превращалась в государственную подать. Единицей обложения подати были «дым», определявшийся количеством печей и труб в каждом домохозяйстве, рало и плуг.
В это время земледелие является главным занятием большей части населения, а земля - основным источником уплаты налогов и сборов.
В период татаро-монгольского нашествия к различным повинностям податного населения прибавилась дань в пользу Золотой Орды. Дань составляла десятину со всего населения и собиралась по переписи дворов.
С конца XIII века в большинстве княжеств в качестве основной окладной единицы принимается соха, включающая определенный размер земельного участка. Посошное обложение было построено по размеру, качеству земли и с учетом проживающих на ней людей. Распределение земли по сохам делалось на основе расценки качества угодий.
В древней Руси различали дворцовые, вотчинные, поместные, монастырские и общинные черные земли. В связи с этим сохи назывались княжескими, боярскими, монастырскими и черными. По уставной Белозерской грамоте 1488 г. правители получали одинаковую подать со всех сох, но в княжеских и боярских землях соха была в несколько раз больше, чем в черных землях. Лица, занимавшиеся неземледельческими промыслами, подлежали обложению соразмерно сохе. В период правления Ивана III (1462-1505 гг.) посошная система становится всеобщей окладной единицей. Учет земли по владельцам и угодьям ведется в писцовых книгах.
Для определения размера прямых налогов служило «сошное» письмо. «Сошное» письмо предусматривало измерение земельных площадей, в том числе застроенных дворами в городах, перевод полученных данных в условные податные единицы «сохи» и определение на этой основе налогов.
«Соха» измерялась в четвертях или четях (около 0,5 десятины), ее размер в различных местах был неодинаков. По свидетельству В. О. Ключевского, наиболее нормальными размерами «сохи» промышленной, посадской или слободской были: «40 дворов лучших торговых людей, 80 средних и 160 молодших посадских людей, 320 слободских» [40, 59].
Если рассматривать единицу измерения земельных угодий в это время, то можно говорить о различии ее размеров. Этот факт позволял отразить качество почвы в зависимости от месторасположения земли по климатическим зонам. Наряду с этим учитывалось социальное положение землевладельца.
Аграрные преобразования в Орловской области
Орловская область расположена в центральной части Среднерусской возвышенности. Область располагает благоприятными агроклиматическими условиями для ведения устойчивого сельскохозяйственного производства.
Одним из приоритетов социально-экономического развития Орловской области является аграрный комплекс. Среди отраслей народного хозяйства Орловской области сельское хозяйство занимает 2 место после промышленности по производству валового регионального продукта и числу занятых. Однако в действительности значение сельского хозяйства в экономике области еще выше, так как значительная часть промышленности, строительства, транспорта тесно связана с сельским хозяйством, и роль Орловской области в общероссийском сельскохозяйственном производстве более заметна, чем в какой-либо другой отрасли.
В общей земельной площади области, составляющей 2,47 млн. га, свыше 2 млн. га, или более 84%, занимают сельскохозяйственные угодья, из которых 1,6 млн. га, или свыше 77%, - пашня. Поэтому основными видами специализации в сельском хозяйстве являются производство зерна, сахарной свеклы, картофеля, овощей, масленичных культур, конопли, мяса, молока, селекционного воспроизводства семян и племенного скота.
В сельском хозяйстве области функционируют хозяйства всех категорий: сельскохозяйственные предприятия (организации), крестьянские (фермерские) хозяйства, личные подсобные хозяйства или хозяйства населений, структура которых представлена в таблице 8.
В том числе:- сельскохозяйственныепредприятия (организации) 267 268 100,4
- крестьянские (фермерские) хозяйства 1436 1461 101,7
- хозяйства населения (личные подсобные хозяйства) 120 900 121 000 100,1
На 1 января 2004 года в Орловской области осуществляют деятельность 5 крупных агрохолдингов и интегрированных формирований (ОАО АПК «Орловская Пива», ОАО «Орловский агрокомбинат», ОАО «Пшеница», ОАО «Орловские черноземы», ЗАО «Орел - Нобель - Агро»), которые контролируют 43 агрофирмы и 6 крупных производственных подразделений (филиалов).
Налоговое планирование как способ повышения эффективности функционирования сельскохозяйственных товаропроизводителей
В условиях реформирования налоговой системы, направленной на сокращение налогового бремени, основным фактором организации и функционирования деятельности товаропроизводителей с точки зрения минимизации налоговых обязательств на длительный период выступает налоговое планирование.
Налоговое планирование, являясь составной частью финансового планирования, представляет собой процесс разработки системы налоговых планов и показателей по обеспечению эффективности деятельности хозяйствующего субъекта в результате оптимизации налоговых платежей.
Поскольку налоговые платежи представляют одну из статей расходов, то планирование налогов является составным элементом общей стратегии оптимизации расходов.
В настоящее время общераспространенным явлением становится отождествление налогового планирования с бюджетированием и оптимизацией общего уровня затрат, призванных сократить налоговые базы и, таким образом, минимизировать налоговые обязательства. В связи с этим для сельскохозяйственных предприятий определяющим критерием оптимизации налоговых платежей должно стать достижение максимального объема ресурсов, остающихся в их распоряжении при условии дальнейшего обеспечения роста прибыли от хозяйственной деятельности.
Эффективное воздействие на максимальное количество элементов налога достигается с помощью разработки системы договорной политики. Проводя договорную политику, следует оценивать в комплексе все налоговые последствия заключаемого или изменяемого хозяйственного договора. При планировании деятельности сельскохозяйственного предприятия необходимо рассмотреть вопрос о привлечении в качестве партнеров крестьянских фермерских хозяйств, личных подсобных хозяйств и других сельскохозяйственных товаропроизводителей, и форме реализации взаимодействия с ними.
В качестве одного из эффективных инструментов налогового планирования на предприятии, помимо договорной политики, выступает учетная политика. Согласно действующему законодательству налогоплательщик имеет право выбирать способы ведения бухгалтерского и налогового учета. Грамотно построенная учетная политика позволит хозяйствующему субъекту получить экономию при уплате отдельных видов налогов (налог на имущество организаций, налог на прибыль).
Налоговое планирование элементов налога необходимо осуществлять с учетом различных отраслей права, в каждой из которых существует своя правовая база, позволяющая предприятию маневрировать в выборе формы и стратегии деятельности с целью оптимизации налоговых платежей (Рисунок 16).
Необходимость налогового планирования изначально заложена в действующем налоговом законодательстве, предусматривающем неодинаковые налоговые режимы для отдельных налогоплательщиков, допускающем различные методы исчисления налоговой базы и устанавливающем налогоплательщикам определенные льготы.
В настоящее время сельскохозяйственные товаропроизводители имеют возможность в планировании своих налоговых обязательств, выбрав один из режимов налогообложения: общий режим или специальный налоговый режим в виде единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН).
Для сравнения ЕСХН с общим режимом налогообложения необходимо определить налоговую нагрузку, которую будет нести организация или индивидуальный предприниматель при выборе оптимального варианта режима налогообложения.
На практике не существует единой методики для сравнения налоговой нагрузки при разных режимах налогообложения. Некоторые исследователи предлагают при выборе режима налогообложения рассчитывать экономический эффект или потенциальную экономию на налогах от применения специального режима2. Однако в данном случае можно определить лишь абсолютную налоговую нагрузку, не учитывая особенности перехода на специальный режим налогообложения.
В связи с этим представляется необходимым разработать методику расчета налоговой нагрузки в сельском хозяйстве при выборе режима налогообложения.
