Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Налоговые детерминанты пространственного развития государства и регионов 20
1.1 Налоговый механизм и его роль в пространственном развитии: государства и его регионов 20
1.2 Институциональная модель налогового механизма и ее связь с принципами бюджетного и налогового федерализма, реализуемых на региональном уровне 40
1.3 Налоговая политика как основная налоговая детерминанта развития регионов и их территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности 68
Глава 2 Налоговый механизм регулирования территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности на примере особых экономических зон 87
2.1 Концептуальные основы и опыт создания особых экономических зон в России 87
2.2 Понятия и особенности создания преференциальных условий ведения бизнеса 112
2.3 Инструменты измерения и оценки эффективности налогового механизма особых экономических зон 128
Глава 3 Структурно-логический анализ региональных условий развития особых экономических зон (на примере Республики Татарстан) 153
3.1 Анализ региональных условий социально-экономического развития территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности 153
3.2 Влияние налоговой политики на формирование налогового потенциала региона и особых экономических зон 170
3.3 Методика оценки налогового потенциала с учетом влияния показателей, характеризующих уровень экономического развития региона 187
Глава 4 Развитие налогового механизма особой экономической зоны 202
4.1 Направления развития налогового механизма особых экономических зон 202
4.2 Совершенствование налогового механизма ОЭЗ на основе риск-ориентированного подхода 222
4.3 Налоговый мониторинг в системе регулирования ОЭЗ 248
Заключение 261
Список литературы 273
- Налоговый механизм и его роль в пространственном развитии: государства и его регионов
- Концептуальные основы и опыт создания особых экономических зон в России
- Анализ региональных условий социально-экономического развития территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности
- Совершенствование налогового механизма ОЭЗ на основе риск-ориентированного подхода
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Стратегия пространственного развития
Российской Федерации предусматривают создание в ряде регионов отдельных
территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской
деятельности: территорий опережающего социально-экономического развития (ТОР),
особых экономических зон (ОЭЗ), свободных портов, индустриальных
промышленных парков, территориальных и отраслевых кластеров и других, налоговое регулирование которых в новых условиях требует комплексного изучения, разработки новых научных подходов и практических рекомендаций для реализации. По данным Федеральной налоговой службы рост налоговых поступлений в 2016-2017 годах отличался неравномерностью: в Федеральный бюджет составил 32,2 %, а в консолидированный бюджет субъектов Российской Федерации – всего 8,3 %. Это обусловлено влиянием разных групп факторов, однако, если влияние фактора изменения налогового законодательства остается стабильно высоким - около 37%, то влияние экономического фактора на рост налоговых поступлений заметно снижается. Формирование благоприятного налогового климата для стабильного экономического роста субъектов Российской Федерации и их территорий становится важнейшей задачей, для решения которой требуется комплекс научно-практических мероприятий долгосрочного характера.
Министерство экономического развития в Прогнозе долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2030 года выделило в составе госпрограмм пакет ключевых проектов, имеющих значительный структурный и макроэкономический эффект, учитывающих баланс частно-государственного партнерства и обеспечивающих достижение целевых параметров развития государства и его территорий. С этой целью стратегические документы социально-экономического развития многих российских регионов предусматривают дорожные карты для реализации приоритетных направлений и комплекс преференциальных мер для повышения инвестиционной и налоговой привлекательности своих территорий.
Все территории с позиции применяемых методов налогового стимулирования
имеют много общего. Наиболее экономически развитыми и в большей степени
регулируемыми территориями признаны особые экономические зоны
промышленного и технологического типов. Однако регионы, в которых зарегистрированы ОЭЗ испытывают проблемы с пополнением бюджета налоговыми доходами от резидентов таких территорий. Поэтому проблема налогового регулирования, с помощью которого реализуется государственная налоговая политика, остается по-прежнему значимой, а инструменты и методы требуют развития в рамках единого налогового механизма.
Эффективно организованный налоговый механизм и его важнейшая
составляющая – налоговое стимулирование деятельности хозяйствующих субъектов
создают комфортность налоговой среды и возможность дополнительного изыскания
внутренних резервов развития территорий и роста их налоговых доходов.
Значимость налогового стимулирования подтверждается необходимостью решения
поставленных задач обеспечения устойчивости экономического развития регионов
за счет повышения эффективности реализуемых мер инвестиционной,
инновационной, внешнеэкономической и налоговой политик.
Налоговая политика как важнейшая детерминанта экономического развития территорий реализуется под воздействием налогового администрирования на всех уровнях управления и на всех территориях. Динамичность развития систем налогового администрирования в российских регионах обеспечивается решением приоритетных задач налоговой политики, проводимыми реформами в системе налоговых органов, модернизацией информационных ресурсов и информационных сервисов, что должно положительно воздействовать на налоговую среду. Важно в этой связи правильно дать оценку эффективности налоговой и преференциальной политики, реализуемой в тех регионах, где созданы и функционируют особые экономические зоны (ОЭЗ).
Применение налоговых и иных преференций резидентами ОЭЗ, включающих различные виды специальных режимов и льгот, широко освещены в исследованиях отечественных и зарубежных авторов. Однако значение, структура, взаимодействие элементов и эффективность налогового механизма территориального развития требуют более глубокого изучения и всестороннего научного обоснования из-за недостаточной его эффективности, не оправдывающей в современных условиях заданный рост налоговых доходов и решение проблемы бюджетной обеспеченности региональных бюджетов.
В связи с этим уточнение и развитие теоретических основ, разработка концептуальных положений, методического инструментария налогового механизма, оценки сложившихся региональных условий для развития ОЭЗ в условиях реализации стратегии пространственного развития являются актуальными и значимыми для налоговой науки.
Степень разработанности темы исследования. Ряд направлений развития налоговой политики, условий ее реализации и методов налогового стимулирования получили теоретическое развитие в экономических и налоговых теориях. Содержание и обусловленность налоговых категорий от концепций экономического развития можно встретить в работах У. Петти, Ф. Кенэ, А. Смита, Д. Рикардо, Ж.Ж. Руссо, Ж. Сисмонди, Дж. Милля,А. Вагнера, Э. Селигмена, Дж. Кейнса и других. Большой вклад в развитие российской налоговой науки внесли Н.И. Тургенев, А.А. Соколов, А.А. Исаев, И.Х. Озеров, И.И. Янжул, С.Ю. Витте.
Российские налоговеды А.В. Аронов, С.В. Барулин, Л.И. Гончаренко, Д.К. Грунина, А.З. Дадашев, Т.В. Игнатова, В.А. Кашин, Е.А. Кирова, А.В. Лобанов, И.А. Майбуров, О.А. Миронова, Л.П. Павлова, В.Г. Пансков, А.И. Пономарев, В.М. Пушкарева, А.В. Толкушкин, Ф.Ф. Ханафеев, Д.Г. Черник, Е.Б. Шувалова, Т.Ф. Юткина и многие другие рассматривали в своих работах проблемы формирования и реализации налоговой политики, становления и развития налоговых систем, налогового администрирования, методов налогового регулирования.
Значительный вклад в развитие теории и практики функционирования особых экономических зон, их налогового регулирования внесен российскими и зарубежными учеными: А.Я. Бариновым, С.С. Быковым, Н.Г. Викторовой, Л.И. Воттинцевой, Л.И. Гончаренко, Л.С. Гринкевич, И.В. Дегтяревой, М.А. Евневич, Т.И. Ефименко, Ю.Б. Ивановым, А.П. Киреенко, Е.А. Лаврентьевой, И.А. Майбуровым, К.В. Новоселовым, М.Р. Пинской, А.И. Погорлецким, С.Ф. Сутыриным, Ю.Г. Тюриной и многими другими.
Вместе с тем, должного внимания и комплексного развития в научных исследованиях не получили вопросы налогового механизма, влияющего на эффективность налоговой политики и рост налогового потенциала регионов с функционирующими особыми экономическими зонами, а также на оценку
эффективности налогового стимулирования для устойчивого и безопасного развития ОЭЗ.
Таким образом, выбор темы исследования предопределен актуальностью, практической востребованностью и необходимостью теоретико-методического развития форм и методов реализации налогового механизма в российских регионах с функционирующими на их территориях особыми экономическими зонами.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью исследования является разработка теоретических положений и модели налогового механизма для развития территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности, а также разработка методического инструментария повышения эффективности таких территорий на примере особых экономических зон.
Первая системная задача - выявить и обосновать взаимосвязь налоговых детерминант институционально-территориального развития российских регионов на основе повышения эффективности налоговой политики, мер налогового стимулирования, роста налоговых доходов, формирующих налоговый механизм:
уточнить содержание налоговых дефиниций, определяющих условия экономического развития государства и его территорий; обосновать инструменты налогового стимулирования, необходимые для развития налогового механизма;
разработать институциональную модель налогового механизма для экономического развития региона и его территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности, обосновать ее применение с позиции концепций бюджетного и налогового федерализма;
обосновать налоговую политику в качестве основной налоговой детерминанты экономического развития региона и его территорий.
Вторая системная задача - обосновать концептуальные положения налогового механизма регулирования территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности на примере особых экономических зон и систематизировать наиболее эффективные инструменты измерения и оценки его эффективности:
- проанализировать опыт создания экономических зон в России, разработать
концептуальные положения их развития, уточнить понятия и особенности создания
преференциальных условий ведения предпринимательской деятельности на их территориях;
- систематизировать и обосновать выбор наиболее эффективных
инструментов измерения и оценки налогового механизма для экономического
регулирования особых экономических зон; разработать алгоритм и методику оценки
эффективности влияния налогового стимулирования на развитие особых
экономических зон.
Третья системная задача - выявить на основе структурно-логического анализа и охарактеризовать региональные условия создания и функционирования особых экономических зон на примере Республики Татарстан:
разработать алгоритм и провести анализ условий социально-экономического развития региона с целью оценки возможностей функционирования действующих и создания новых особых экономических зон;
разработать комплексную методику анализа и оценки эффективности реализуемой на региональном уровне налоговой политики;
разработать методику оценки налогового потенциала, учитывающую влияние показателей экономического развития региона.
Четвертая системная задача - определить направления развития налогового механизма особых экономических зон, построить его усовершенствованную модель и обосновать ее применение для повышения эффективности ОЭЗ на основе налогового мониторинга:
- обосновать направления развития налогового механизма особых
экономических зон на основе повышения эффективности инструментов налогового
администрирования, а также с позиции риск-ориентированного подхода с целью
обеспечения их устойчивого и безопасного развития;
обосновать реализацию налогового механизма как инструмента противодействия рискам и угрозам налоговой безопасности ОЭЗ с целью повышения эффективности ее функционирования;
разработать модель налогового мониторинга с обоснованием структуры и содержания его информационного, организационного и методического обеспечения; выделить направления использования налогового мониторинга применительно к особым экономическим зонам.
Научная новизна исследования заключается в теоретико-методологическом обосновании налогового механизма как инструмента развития территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности, а также в совершенствовании методического обеспечения реализации мер налогового стимулирования особых экономических зон.
Основные результаты исследования, обладающие научной новизной:
1. Разработана институциональная модель налогового механизма и определена
его стимулирующая роль в реализации стратегических приоритетов
пространственного развития страны и ее регионов за счет повышения налоговой
эффективности отдельно выделенных территорий с преференциальными условиями
ведения предпринимательской деятельности; выявлены проблемы развития
налогового механизма особых экономических зон, возникающие под воздействием
реализуемых принципов бюджетного и налогового федерализма (С. 22-31, 35-39,
40-50, 56-68).
2. Научные подходы к определению содержания классических моделей
налоговой политики и их видовых характеристик фискального, фискально-
распределительного, регулирующего, фискально-регулирующего, дискреционного,
фискально-стимулирующего типов дополнены положениями о стратегической
налоговой политике, обладающей более высокой степенью эффективности для
регионов и их территорий с преференциальными условиями ведения
предпринимательской деятельности. Это позволило определить налоговую политику
с ее ключевыми направлениями в качестве основной налоговой детерминанты
экономического развития регионов и территорий с преференциальными условиями
ведения предпринимательской деятельности (С. 68-83).
-
Классифицированы цели особых экономических зон с учетом особенностей преференциальной политики и используемых методов налогового регулирования; сформулированы и обоснованы институциональный, организационно-правовой, экономический и риск-ориентированный концептуальные подходы к развитию особых экономических зон (С. 83-86, 91-92, 97-112).
-
Систематизирован и обоснован выбор наиболее эффективных инструментов измерения и оценки налогового механизма для экономического регулирования особых экономических зон, основанный на анализе существующих в теории, применяемых в
отечественной и зарубежной практике методов оценки налогового стимулирования и действующего порядка оценки налоговых преференций в отдельных регионах России (С. 121-128, 128-152).
5. Макроэкономические показатели регионального развития субъектов
Российской Федерации, заинтересованных в создании особых экономических зон,
объединены в группы, характеризующие: 1) ситуацию в реальном секторе экономики;
2) инвестиционную привлекательность в регионе; 3) доходы и занятость населения;
4) состояние бюджетной системы региона; разработаны алгоритм и методика анализа
региональных условий для Республики Татарстан с целью оценки возможности
эффективного функционирования на ее территории особых экономических зон
(С. 153-170);
6. Разработана методика анализа и оценки влияния налоговой политики на
формирование налогового потенциала региона, отличающаяся универсальностью и
возможностью применения к отдельно выделенным территориям с
преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности
(С. 170-186, 187-201).
7. Усовершенствована модель налогового механизма особой экономической
зоны, выделены направления ее перспективного развития на основе:
1) результатов анализа региональных условий; 2) используемых инструментов
налогового администрирования; 3) риск-ориентированного подхода (С. 202-221).
-
Разработана риск-ориентированная концепция функционирования особой экономической зоны, учитывающая классификацию рисков и угроз налоговой безопасности территории; выделены группы показателей и разработан алгоритм оценки налоговой безопасности особой экономической зоны (С. 221-234, 237-248).
-
Обоснована модель налогового мониторинга, структура и содержание его методического, технического, организационного, финансового обеспечения; выделены направления использования мониторинга для проведения систематического анализа и оценки уровня налоговой безопасности регионов и особых экономических зон, функционирующих на их территориях (С. 248-260).
Теоретическая значимость исследования состоит в том, что основные положения и разработки, представленные в диссертации, вносят определенный вклад в развитие теории и методологии налогового регулирования деятельности резидентов
территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности и развитие инструментария оценки эффективности применяемых налоговых преференций и региональных условий для создания и функционирования таких территорий. Теоретико-методологические положения диссертационной работы могут быть использованы для налогового регулирования резидентов не только особых экономических зон, рассматриваемых в качестве примера в работе, но и других территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности.
Практическая значимость исследования заключается в возможности широкого применения разработанных и представленных в диссертации теоретических положений, методик и практических решений по реализации налогового механизма территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности, обеспечивающего безопасное и устойчивое развитие региона не только за счет роста объемов производства, расширения количества рабочих мест, развития инфраструктуры, но и сохранения и развития налоговых баз резидентов таких территорий.
Предложенные модели, методики и алгоритмы решения поставленных задач могут использоваться в качестве основы для дальнейшего развития системы налогового регулирования, создания благоприятного налогового климата для привлечения инвестиций не только в особые экономические зоны, но и другие территории с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности.
Предмет исследования. Предметом исследования являются налоговая политика и налоговые отношения, возникающие в процессе ее реализации в регионах и территориях с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности, определяющие условия создания и развития особых экономических зон.
Объект исследования. Объектами исследования являются налоговый механизм, его влияние на развитие особых экономических зон, а также инструменты повышения налоговой эффективности регионов и особых экономических зон в рамках задач устойчивого и безопасного их развития.
Методология и методы исследования. Основой исследования явились труды классиков экономической теории, российских и зарубежных ученых в области
экономической теории, финансов, налогообложения, налогового администрирования, налогового права, позволяющие систематизировать существующие и выделять новые направления развития налогового механизма на основе налоговых детерминантов экономического развития.
Основой проведенного исследования явились основные направления налоговой
политики государства, программы реформирования налоговой системы,
законодательные и иные нормативные акты в сфере налогообложения, экономическая и налоговая статистика, программные документы международных организаций в сфере налогового сотрудничества.
В процессе исследования методологических особенностей развития налогового механизма особых экономических зон использованы данные официальной статистики и отчетности налоговых органов, управляющих компаний и резидентов особых экономических зон, а также стратегические и программные документы регионального уровня.
Методологический аппарат исследования основан на теории научного познания, институциональном и системном подходах к рассматриваемой проблеме. Использованы методы анализа и синтеза, математические и статистические методы исследования, сравнение и обобщение теоретических и практических материалов, сводки и группировки данных и другие методы.
Информационную базу исследования составили научные исследования и материалы теоретико-методологического и практического характера в области экономики, ее пространственного развития, налоговой политики, законодательные и иные нормативные акты, регламентирующие деятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления в налоговой сфере, хозяйствующих субъектов-резидентов территорий с преференциальными условиями развития, в том числе, особых экономических зон, отчетность управляющих компаний особых экономических зон, опубликованная на официальных сайтах интернет-ресурсов.
В диссертации использовались материалы периодической печати,
опубликованные результаты социально-экономических исследований, экспертные оценки программных документов в области модернизации и развития налогового администрирования, реализации ключевых направлений налоговой политики в области налоговых преференций, бюджетной политики и особенностей ее реализации
на субфедеральном уровне; а также разработки методологического и методического
характера научно-исследовательских и образовательных организаций;
монографические материалы ежегодного международного налогового симпозиума «Теория и практика налоговых реформ»; зарубежная литература.
Отдельную группу источников информационной базы исследования составили аналитические материалы и официальная отчетность, размещенные на интернет-сайтах Правительства Российской Федерации, Министерства финансов Российской Федерации, Министерства экономического развития Российской Федерации, Федеральной службы государственной статистики, Федеральной налоговой службы, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Министерства экономического развития Республики Татарстан и ряда других субъектов Российской Федерации.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках п. 2.5 «Налоговое регулирование секторов экономики», п. 2.9 «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы», п. 2.28 «Налоговый потенциал региона и муниципальных образований», п. 3.14 «Теория, методология и базовые концепции налогообложения хозяйствующих субъектов» Паспорта научной специальности 08.00.10 – «Финансы, денежное обращение и кредит» (экономические науки).
Положения, выносимые на защиту
-
Институциональный подход к формированию модели налогового механизма, функционирующей на основе взаимодействия налоговых драйверов (налоговой базы, налоговой нагрузки) и налоговых детерминант (направления налоговой политики, мер налогового стимулирования, роста налоговых доходов), формирующих условия экономического роста хозяйствующих субъектов и экономического развития регионов и их территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности (С. 22-31, 35-39, 40-50, 56-68).
-
Обоснование налоговой политики и ее ключевых направлений в качестве основной налоговой детерминанты экономического развития региона и его территорий с преференциальными условиями развития (С. 68-83).
-
Классификация целей налоговой политики развития территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности (С. 83-86, 91-92).
-
Систематизация концептуальных моделей функционирования ОЭЗ: институциональной, организационно-правовой, экономической и риск-ориентированной (С. 97 – 112).
-
Алгоритм и методика комплексного анализа и оценки эффективности применяемых налоговых преференций и определения их влияния на развитие ОЭЗ (С. 128 – 152).
-
Методика анализа и оценки влияния налоговой политики региона на формирование налогового потенциала территории (С. 170-186, 187-201).
-
Усовершенствованная модель налогового механизма на основе использования инструментария налогового администрирования, повышения роли управляющей компании и применения риск-ориентированного подхода к управлению субъектами особой экономической зоны (С. 202-221).
-
Классификация налоговых рисков и угроз налоговой безопасности ОЭЗ и разработанная на их основе система показателей и методика оценки налоговой безопасности территории (С. 221-234, 237-248).
-
Модель налогового мониторинга ОЭЗ и возможность развития его информационного обеспечения на основе систематизации данных в дополнительных разделах налогового Паспорта субъекта Российской Федерации (С. 248-260).
Степень достоверности результатов исследования. Достоверность
выносимых на защиту результатов диссертационного исследования базируется на строгом соблюдении логики системного анализа, опоре на научные результаты признанных ученых в данной предметной области, использовании достоверных исходных данных, внедрении и апробации вынесенных на защиту положений.
Апробация и внедрение результатов исследования. Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, докладывались и получили одобрение: на VIII международном симпозиуме «Теория и практика налоговых реформ» (г. Йошкар-Ола, ПГТУ, 30 июня-6 июля 2016 г.); на международных научно-практических конференциях: «Актуальные проблемы экономики, социологии и права» (г. Пятигорск, Международная академия финансовых технологий,
23-24 ноября 2009 г.); «Стратегия развития инвестиционно-строительного комплекса в условиях саморегулирования» (г. Казань, КГАСУ, 29-30 ноября 2012 г.); на международной научно-методической конференции «Экономическая безопасность бизнеса в условиях глобализации экономики» (г. Йошкар-Ола, ПГТУ, 8-9 декабря 2014 г.); на Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика» (г. Пенза, ПГСХА, январь 2010 г.).
Теоретико-методологические положения, составляющие научную новизну диссертационной работы, внедрены в практическую деятельность ряда организаций.
Министерство строительства архитектуры и ЖКХ Республики Татарстан (г. Казань) использует материалы диссертации для разработки сценариев экономического развития отраслевых комплексов и отдельных предприятий региона. Методика оценки эффективности региональной налоговой политики используется при составлении прогнозных расчетов отраслевых комплексов, позволяет учитывать сложившуюся налоговую нагрузку и способствует более точному исчислению прогнозов, что важно для усиления конкурентных преимуществ региона.
Результаты исследования используются в практике деятельности налоговых органов Марий Эл, в частности: в работе аналитического отдела ИФНС России по городу Йошкар-Оле применяется методика оценки влияния методов налогового администрирования на эффективность работы налогового органа, что позволяет повысить информативность данных внутренней налоговой отчётности; рекомендации автора по оценке эффективности методов налогового стимулирования, применение которых к деятельности налогоплательщиков, использующих специальные налоговые режимы и пользующихся налоговыми преференциями, позволяет выявлять риски совокупной налоговой базы малого бизнеса по городу Йошкар-Ола.
В аналитической деятельности управляющей компании АО «ОЭЗ ППТ «Алабуга» (г. Елабуга, Елабужский район, Республика Татарстан) используются методические рекомендации автора по оценке влияния налогового стимулирования на развитие особой экономической зоны. На основе разработанного алгоритма оценки эффективности влияния налогового стимулирования на развитие особой экономической зоны и рекомендаций по проведению такой оценки компания формирует информационное обеспечение для аналитических прогнозов работы на среднесрочную перспективу. Применение рекомендаций в работе управляющей
компании АО «ОЭЗ ППТ «Алабуга» способствуют формированию внутренней налоговой политики и принятию на ее основе эффективных решений.
Материалы диссертации использованы ФГОБУ ВО «Поволжский
государственный технологический университет» в госбюджетной научно-
исследовательской работе за 2016 год «Институты развития локальных рынков и
формирование инновационного кластера», № Г/Б 9, в содержание которой включены
разработки автора по оценке эффективности отдельных территорий субъектов
Российской Федерации с преференциальными условиями ведения
предпринимательской деятельности, разработанный алгоритм с выполненными по нему расчетами по оценке эффективности налогового стимулирования особой экономической зоны.
Отдельные положения диссертации используются кафедрой Экономики и предпринимательства в строительстве ФГБОУ ВО «Казанский государственный архитектурно-строительный университет» в методическом обеспечении учебного процесса, формировании учебно-методических комплексов и курсов лекций по налоговым дисциплинам.
Внедрение результатов диссертационного исследования подтверждено соответствующими документами.
Публикации. Основные положения диссертации отражены в 35 научных публикациях, общим объемом 55,48 п. л. (авторский объем 51,98 п. л.), в том числе в двух авторских монографиях объемом 29,75 п. л., в двух коллективных монографиях общим объемом 5,43 п. л. (авторский объем 3,73 п. л.) и в 18 статьях общим объемом 13,5 п. л. (авторский объем 12,7 п. л.) в рецензируемых научных изданиях, определенных ВАК при Минобрнауки России.
Объем и структура работы обусловлены целью, задачами и логикой проведенного исследования. Диссертация состоит из введения, четырех глав, заключения, списка литературы из 345 наименований и 12 приложений. Основной текст диссертации изложен на 340 страницах, содержит 38 таблиц и иллюстрирован 30 рисунками.
Налоговый механизм и его роль в пространственном развитии: государства и его регионов
Существующие в мире глобальные угрозы и вызовы страновым экономическим системам ставят новые задачи их институционально-территориального развития и обеспечения условий устойчивого и безопасного развития для всех территориальных образований. В связи с этим проблема создания в российских регионах территорий с преференциальными условиями ведения бизнеса рассматривается с позиции выгоды или преимуществ, которые государство использует как противодействие экономическим санкциям, как фактор внутреннего стимулирования экономического роста и как систему мер обеспечения должного инвестиционного климата и устойчивого экономического роста регионов.
Полагаем, что для реализации задач исследования необходимо в первую очередь уточнить базовые понятия и обосновать принципы и положения, которые исторически обусловлены классическими экономическими и налоговыми теориями и которые могут составить основу концепции регионального институционально-территориального развития, выступая ее главными детерминантами. Развитие экономики государства и региональных социально-экономических систем требует постоянной модернизации всех ее сфер, секторов на основе реализации мер государственной политики и стратегии. Такая ориентация современной политики государства в социально-экономической, финансовой сферах, в сфере производства и инноваций необходима России для выхода на новый мировой уровень развития – шестой технологический уклад. Данная задача является сложной и неоднозначной, позиционируемой в длительном временном периоде, поскольку в теории жизненных циклов технологического уклада используется период цикла в 100 лет. Ведущие сектора российской экономики в ближайшие десятилетия должны обеспечить весьма интенсивный рост, чтобы уложиться в установленный долгосрочной стратегией страны период перехода, обеспечить максимальное сближение экономики с новым технологическим укладом [9]. Содержание элементов шестого технологического уклада приведено на рисунке 1.
В структуре технологического уклада, как видно на рисунке 1, присутствуют три базовых элемента: ключевой фактор, ядро технологического уклада и несущие отрасли, определяющие среду распространения нанотехнологий. Существование преемственности между пятым и шестым технологическими укладами в определенной степени стирает грань и начало перехода на новый уровень для российской экономики. Специалисты считают, что шестой технологический уклад выходит в фазу роста, несмотря на то, что его развитие замедляется из-за неготовности социально-экономической среды к широкому применению новых технологий. Это произойдет после завершения структурной перестройки ведущих экономик мира. Можно предположить, что этот процесс займет еще около 35 лет. Он был «запущен резким повышением цен на энергоносители и к настоящему времени уже вошел в устойчивый режим быстрого роста применения новых технологий за счет привлечения избыточного капитала на фоне резкого падения спроса на продукцию традиционных производств» [65, с. 27].
Как видно, основу экономики будущего составляют технологические нововведения и инновационная стратегия развития отраслей. Инновации как ключевой фактор экономического роста включают совокупность разных технологических нововведений: нанотехнологий, клеточных технологий и методов генной инженерии, опирающихся на использование электронных микроскопов, соответствующих метрологических систем и др. Инновационный тип развития ярко выражен социальной ориентированностью и предполагает не только развитие инноваций в несущих отраслях, но и опережающий рост объемов продукции приоритетных отраслей, которые должны формировать основной объем валового внутреннего продукта (ВВП). Приоритетные отрасли составляют ядро нового технологического уклада, и для их интенсивного роста необходимы:
- развитие человеческого потенциала;
- высококонкурентная институциональная среда, стимулирующая предпринимательскую активность и инвестиционную привлекательность;
- структурная диверсификация экономики, в основе которой лежит технологическое развитие;
- укрепление глобальных конкурентных позиций в энергетике, транспорте, аграрном секторе, переработке природных ресурсов;
- закрепление внешних экономических приоритетов страны;
- формирование новых центров социально-экономического развития, создание кластеров, укрепление стратегического управления регионами и др.
Перечисленные условия не могут быть реализованы без двух значимых, на наш взгляд, факторов: инновационной способности страны определять, поддерживать и развивать новые точки роста, и соответствующего инвестиционного потенциала - инвестиционных возможностей аккумулировать денежные и материальные потоки на развитие приоритетных направлений (точек роста).
Понятие инновационной способности страны является относительно новым, введено, как считают многие ученые, Л. Суаресом-Виллой в 1990 году, означает «способность страны как политического и экономического организма производить и доводить до коммерческого использования поток новых технологий в длительный период времени» [316]. Достижение высокого уровня инновационных способностей во многом зависит от процессов регулирования импорта нового оборудования и технологий, покупки лицензий, тарифной политики, освоения новых методов организации производства, взаимодействия с зарубежными специалистами и проведения совместных исследований, предотвращения «утечки мозгов», стимулирования возвращения граждан России, получивших образование или опыт работы за рубежом, проведения политики прямой государственной поддержки заимствований и др. [65, с. 67]. Большую роль играют развитие фундаментальной науки, создание инфраструктуры передачи идей от науки к практике и развитие специализированных рыночных институтов поддержки инноваций – инкубаторов, венчурных фондов, иннополисов, инновационных кластеров, особых зон и территорий опережающего развития.
Все перечисленные выше характеристики роста позволяют осуществить переход к новой модели пространственного развития экономики России, обеспечить устойчивость экономического развития ее регионов, в том числе и за счет мер налоговой политики и налогового стимулирования.
Все регионы России отличаются разным географическим положением, количеством и составом населения, количеством административных территориальных единиц, имеют разное размещение производительных сил, ресурсную базу, что свидетельствует о собственных возможностях и ограничениях каждого региона, особенностях формирования налоговой базы и достигнутого уровня налогового потенциала [224, с. 88].
Теоретическое обоснование новых направлений пространственного и регионального развития экономики России заложено в основах региональной экономики, которая включает в себя знания по экономической теории, социологии, культурологии, географии, политологии и другими науками. По мнению А.Г. Гринберга, В.А. Дергачева, Л.Б. Вардомского и других ученых, региональная экономика по своей значимости занимает центральное место в экономической науке в целом, поскольку отражает: исследование закономерностей, принципы, производительные силы и социальную инфраструктуру страны и ее территорий; анализ и прогнозирование, направление размещения производительных сил в рамках общей стратегии социально-экономического развития и экологических требований; изучение экономики регионов и межрегиональных экономических связей, исследование территориальной организации хозяйства и др. [69].
Концептуальные основы и опыт создания особых экономических зон в России
Международная конвенция по упрощению и гармонизации таможенных процедур (Киотская конвенция), проведенная в 1973 году, положила начало созданию свободных торговых зон на основе действия принципа таможенной экстерриториальности, означающего «статус физических или юридических лиц, учреждений либо объектов, изъятых из-под действия местного законодательства или подпадающих частично или в полном объеме под действие законодательства государства, гражданство которого таковые имеют» [345]. Киотская конвенция послужила основанием для появления понятий: «зона-франко» (зона свободной торговли на определенной части страны, прохождение товаров через которую не подлежало таможенному контролю и традиционному налогообложению налогом на импорт); «свободная таможенная зона» (ориентированная на экспортные технологии и производство с использованием зарубежных комплектующих изделий и сырья); и др.
О налоговом регулировании особых экономических зон в налоговой теории изложено немало позиций отечественных и зарубежных авторов. Отдельные вопросы теории и методические подходы к вопросам регулирования и механизму функционирования свободных экономических зон рассматривались в трудах О.Д. Аверьяновой, В.Г. Гельбраса, Т.П. Данько, В.Г. Игнатова, И.С. Королева, С.Г. Овчинниковой, М.Р. Пинской, Д.Л. Ушакова, Н.А. Федотовой и многих других.
Опыт функционирования особых экономических зон в зарубежных странах в сочетании с опытом фискального регулирования рассмотрен М.Р. Пинской [123]. Примечательно, что в историческом ракурсе исследования М.Р. Пинской дана характеристика этапизации развития свободных экономических зон, представленная нами в таблице 3.
Анализ зарубежной литературы свидетельствует, что в каждой стране развитие особых экономических зон имело свою специфику. Лидером по их количеству являются Соединенные Штаты Америки, где в 70-80-х годах прошлого столетия функционировало 157 особых экономических зон общего назначения. По своим характеристикам они представляли таможенные зоны для складирования, сортировки, упаковки и перевалки товаров без дополнительной обработки. Управление зонами общего назначения осуществлялось, как правило, частными компаниями. Проводимое техническое деление зон на субзоны, территориально размещаемые за пределами этих зон, привело к появлению понятия «специализированные зоны». Глубокая интеграция свободных торговых зон в региональную экономику, направленная на стимулирование деятельности американских компаний на производство конкурентоспособной продукции, в целом способствовала созданию благоприятного инвестиционного климата.
Более развитым типом особых экономических зон в США со временем стали так называемые предпринимательские зоны, целью которых определено развитие малого и среднего бизнеса в депрессивных регионах. В связи с этим федеральные и штатные органы власти реализовывали комплекс мер содействия для развития таких зон, предоставляя им различные льготы: упрощение процедуры ведения учета и отчетности, отмену налога на увеличение стоимости капитала, налоговые скидки на каждого принятого на работу лица и другие.
Еще одной разновидностью свободных зон в США являлись технико внедренческие (или технологические парки), которые представляли собой совокупность действующих на одной территории научных лабораторий, разного назначения американских фирм, ориентированных уже в послевоенный период на инновационную политику. Технопарки характеризовались большим периодом становления и развития, поскольку инвесторы не спешили разделять риски участия в долгосрочных проектах. Однако американский опыт технопарков до настоящего времени изучается и используется в разных странах мира, включая Россию.
Примечательно, что технопаркам и технополисам уделялось большое внимание в Японии, где получили развитие два основных типа особых экономических зон: технополисы и зоны развития импорта. Технополисы в виде городской и прилегающей к городу территории размещают комплексы взаимодействующих между собой компаний высокотехнологичных отраслей, разного объема и направления, занятых освоением передовых научных и технологических идей. Основной целью создания таких технополисов в 80-х годах прошлого столетия была определена переориентация японской промышленности на внедрение наукоемких и энергосберегающих технологий.
Технополисы и технопарки создавались и получили свое развитие в целом ряде стран: Великобритании, Ирландии, Германии, Австрии, Финляндии и других.
Разнонаправленность и разнопрофильность специальных и особых экономических зон в мировой практике связаны с их географическим положением, территориальной приближенностью к производственной инфраструктуре, а также специализацией. Примером функционирования зон разных типов и специализации можно привести созданные и функционирующие в настоящее время зоны в Китае, среди которых выделяют:
- специальные экономические зоны;
- зоны экономического и технического развития;
- зоны экономического освоения;
- зоны свободной приграничной торговли;
- беспошлинные зоны [123, с. 17].
Каждый тип зоны имеет свои особенности в рамках предоставляемых льгот и преференций, основными из которых являются:
- отмена (или применение скидок) пошлин на импорт сырья, полуфабрикатов, оборудования и др., необходимых для строительства и обустройства инфраструктуры зон;
- освобождение экспорта от уплаты пошлин;
- снижение ставок на определенные налоги, например, на подоходный налог;
- снижение стоимости арендной платы на землю и др.
Неоднородность типов ОЭЗ, их специализация и организация в разных странах и разных регионах связана с целеполаганием. Теоретически целеполагание может рассматриваться в рамках сходства и в рамках различия целей создания и развития разных типов ОЭЗ. На сходство основных целей в своих трудах обращал внимание К.Н. Нилов [267]. Анализируя зарубежные и отечественные источники, автор отмечает наиболее часто выделяемую цель - привлечение инвестиций для ускорения социально-экономического развития территории. Можно согласиться, что все остальные цели (развитие и активизация предпринимательства, расширение числа рабочих мест и др.) могут рассматриваться как подцели. В зарубежных источниках среди подцелей рассматриваются также: увеличение валютных поступлений, а также усиление степени влияния либеральной экономической политики.
Анализ региональных условий социально-экономического развития территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности
Эффективность функционирования особых экономических зон как территорий с преференциальными условиями ведения предпринимательской деятельности во многом определяется условиями, созданными в конкретных регионах. Фактически сложившиеся условия, в которых осуществляют деятельность особые экономические зоны, установленные Федеральным законом «Об особых экономических зонах в Российской Федерации» от 22.07.2005 года №116-ФЗ, зависят от системы регламентов, принятых для всех типов ОЭЗ, их управляющих компаний и резидентов.
Показатели, отражающие заинтересованность субъектов в создании ОЭЗ, можно разделить на четыре группы, характеризующие:
- ситуацию в реальном секторе экономики: валовой региональный продукт, валовой региональный продукт на душу населения, структура ВРП по видам деятельности (отраслям), индекс промышленного производства (1 группа);
- инвестиционную привлекательность в регионе: объем инвестиций в основной капитал, объем строительных работ, доля прибыльных организаций, объемы иностранных инвестиций (2 группа);
- доходы и занятость населения: индекс качества жизни населения; реальные доходы населения, темпы их роста, уровень прожиточного минимума, уровень безработицы (3 группа);
- состояние бюджетной системы региона: величина доходов в консолидированный бюджет региона, обеспечивающая государственную социальную поддержку населения и развитие экономики (4 группа).
Валовой региональный продукт (ВРП), выделяемый среди перечисленных показателей, характеризует результаты производства товаров и услуг в регионе по принципу: чем выше объемы ВРП, тем лучше благосостояние населения региона и страны в целом. Поэтому специалисты считают, что анализ динамики ВРП необходим для выявления конкретных направлений социально-экономического развития региона.
Известно, что государство через региональные власти при организации особых экономических зон стремится:
- привлечь частные иностранные и отечественные инвестиции в развитие приоритетных отраслей и передовых производств и их инфраструктуру;
- осуществить политику импортозамещения, стимулировать экспорт;
- создать дополнительные рабочие места и привлечь квалифицированные кадры.
При этом условия, которые реально создаются для функционирования ОЭЗ в регионах, можно рассматривать в рамках разных подходов:
- во-первых, территориального подхода, при котором налоговые преференции особой экономической зоны распространяются только на субъектов, осуществляющих предпринимательскую деятельность на ее территории. В этом случае не исключается возникновение противоречий между ОЭЗ и другими территориями региона;
- во-вторых, режимного подхода, при котором налоговые и иные преференции могут предоставляться выборочно - отдельным компаниям, выполняющим продиктованные региональными властями условия.
Учитывая, что такие компании сами осуществляют свой выбор – регистрироваться субъектом той или иной ОЭЗ, в том или ином регионе, то при данном подходе налоговая политика управляющих компаний ОЭЗ должна предусматривать возникающие противоречия между субъектами ОЭЗ;
– в-третьих, отраслевого подхода, при котором региональные власти при выделении налоговых и иных преференций стараются стимулировать определенные отрасли с целью: либо для поддержания наиболее значимых для региона отраслей, либо для стимулирования развития отстающих отраслей и отраслевых комплексов.
Все перечисленные подходы нашли отражение в экономической литературе [115, 116] и могут применяться для характеристики условий создания и функционирования ОЭЗ.
Известно, что на обеспечение благоприятных условий функционирования особых экономических зон в российских регионах влияют разные факторы: географическое положение региона и той территории, на которой создана ОЭЗ; развитость инфраструктуры на момент создания ОЭЗ, уровень развития материально-технической базы; благоприятная экономическая и налоговая среда; имеющиеся на рынке потенциальные инвесторы и крупные финансовые ресурсы, привлечение которых в регион становится возможным с созданием ОЭЗ. В экономической литературе последних лет можно встретить достаточно обширный перечень факторов, кроме перечисленных. Например, в отдельных публикациях подчеркивается влияние на развитие территорий с преференциальными условиями развития предпринимательской деятельности, таких факторов, как «участие выдающихся личностей», «стабильная система госзаказов», а также различного рода случайных факторов, к которым в зарубежных источниках относят факторы случайности примерно такого содержания: 1) «сложный характер Билла Шокли, по причине чего сотрудники покинули его компанию и создали свою компанию, впоследствии тоже ликвидировавшуюся. На ее месте возникли новые известные компании Intel, National Semiconductor, AMD, Applied Materials»; 2) «Кремниевая долина оказалась «в нужное время и в нужном месте»: в момент перехода к электронике. Новая отрасль электроники была ориентирована на широкую клиентскую базу, найти клиентов было несложно, благодаря чему появились компании Apple, Oracle, Cisco, Yahoo!, eBay, Google, Facebook» [116, с. 60]. К факторам, иллюстрирующим приведенные выше примеры, авторы относят: преобладающий состав инженеров-практиков молодого возраста среди профессионалов, благодаря которым быстрыми темпами создавалась и развивалась интеллектуальная собственность.
Среди факторов, влияющих на создание условий для развития ОЭЗ на территориях российских регионов, можно назвать, кроме случайных факторов, факторы успеха, которые могут включать:
– фактор личности, инициатива и организаторские способности которой могут стать решающими для выбора и обоснования территории, содержательной отраслевой структуры, инновационной политики ОЭЗ;
– научно-технический фактор, формируемый в современной экономике в том числе за счет роста информационных технологий;
– социально-экономический фактор, обусловленный существующей правовой средой для привлечения субъектов предпринимательской деятельности, наличие источников финансирования и возможность их увеличения в большей степени за счет частных инвесторов. При положительном стечении обстоятельств (благоприятной правовой среды и наличия крупных финансовых ресурсов) легче решаются вопросы привлечения трудовых ресурсов, высококвалицированных профессиональных кадров, их социального обеспечения.
Безусловно, какой бы набор факторов, объективно обусловленных развитием региона или случайно сложившихся в результате различного рода политических, экономических и социальных стечений обстоятельств будет принят во внимание, для организации и функционирования особых экономических зон большую роль играет уровень развития самого региона, объем его валового продукта на душу населения.
Исследуемый регион (Республика Татарстан) занимает 1 место по объему ВРП среди регионов Приволжского федерального округа (ПФО), данные приведены в таблице 17.
Совершенствование налогового механизма ОЭЗ на основе риск-ориентированного подхода
Риск-ориентированный подход является одним из значимых научных подходов, используется широко в прикладных направлениях экономической науки: учете, анализе, контроле, финансовом, налоговом менеджменте и других. Риски, присущие системе налоговых отношений, носят название налоговых рисков, классифицируются по разным признакам с учетом областей и объектов исследования.
Налоговые риски особых экономических зон, как уже было отмечено ранее, являются носителями угроз налоговой безопасности. Первопричиной таких рисков может быть неэффективность используемого налогового механизма. Поэтому проблема совершенствования налогового механизма, рассматриваемая с позиции риск-ориентированного подхода, является основой обеспечения налоговой безопасности, содержанию которой следует дать пояснение.
Проблема обеспечения налоговой безопасности государства, его субъектов (регионов) и отдельных территорий и организаций рассматривается в рамках Концепции экономической безопасности, новая редакция которой утверждена Указом Президента Российской Федерации 13 мая 2017 года № 208 [28]. Среди ключевых понятий Стратегии выделены риски, которые могут нанести ущерб национальным интересам в экономической сфере. К таким рискам специалисты и ученые-налоговеды относят в том числе и налоговые риски, свойственные реализации налоговых отношений на всех уровнях.
То есть, особая экономическая зона как объект налогового регулирования не освобождена от налоговых рисков, наступление которых может быть критическим, нести в себе угрозу налоговой безопасности.
Отметим, что понятие налоговой безопасности является относительно новым. Не более чем два десятилетия назад появились работы отечественных авторов, в которых налоговая безопасность рассматривается:
- как часть системы национальной безопасности [233];
- как вид (подвид) экономической (или финансовой) безопасности [286];
- как фактор формирования налоговых доходов, защиты налоговых интересов, реализации бюджетно-налоговой политики и т.д. [175];
- как система противодействия налоговым рискам и угрозам налоговой безопасности [179].
В работах экономической, финансовой, налоговой и юридической направленности, с позиции которых авторы представляют свое видение содержания понятия налоговой безопасности, прослеживаются тесные междисциплинарные связи в отношении рассматриваемого объекта -налоговой безопасности, условий ее обеспечения, деятельности по обеспечению налоговой безопасности, угроз налоговой безопасности и налоговых рисков. Широта междисциплинарных связей дает возможность не только разного трактования понятийного аппарата, используемого в научных исследованиях налоговой безопасности, но и позволяет строить синергетические модели, пример которых приведен на рисунке 25.
Формулирование вызовов и угроз налоговой безопасности требует уровневого их представления, так как их содержание и влияние на экономическое развитие государства, регионов и отдельные их территории, в том числе на ОЭЗ и отдельных ее резидентов и т.д. - будут разными. Однако главной угрозой налоговой безопасности является необеспеченность бюджетов бюджетной системы государства налоговыми доходами, что отражено в научных публикациях [99]. Возникновение главной угрозы налоговой безопасности ОЭЗ находится под влиянием внешних и внутренних факторов. Отдельными составляющими угрозы необеспеченности бюджетов бюджетной системы налоговыми доходами от организаций - резидентов ОЭЗ являются:
- несохранение (снижение) величины физической налоговой базы, в том числе за счет: используемых на законных основаниях налоговых преференций; наличия и роста латентной (скрытой, невыявленной) налоговой базы;
- ухудшение налоговой среды и условий для экономического роста субъектов ОЭЗ, в том числе за счет роста теневой экономики, коррупции и мошенничества в сфере налогообложения, а также роста налоговой нагрузки.
Выделенные группы угроз налоговой безопасности по отношению к угрозе необеспеченности бюджета налоговыми доходами являются вторичными и в определенной мере связаны между собой. Например, под влиянием угрозы чрезмерной налоговой нагрузки организации лишаются возможности исполнения своих обязательств по своевременному и полному перечислению налогов в бюджет, в результате недоформирование доходной части бюджета становится угрозой неисполнения субъектами Российской Федерации и муниципальными образованиями обязательств в рамках своих полномочий на принадлежащих им территориях, что не способствует устойчивому и безопасному экономическому развитию как отдельных резидентов, так и ОЭЗ в целом.
Носителями угроз налоговой безопасности являются налоговые риски, выявление, идентификацию и оценку которых относят к системе риск 227 менеджмента организаций, осуществляющих свою деятельность в разных отраслях экономики, на разных территориях, в том числе на территориях ОЭЗ.
Налоговые риски, «связанные с событиями и их последствиями, влекут за собой обязанности уплачивать налоги», причем «операции и сделки, подлежащие налогообложению, могут иметь место и в операционной, и в финансовой, и в инвестиционной деятельности налогоплательщика», -отмечал Ф.Ф. Ханафеев [154]. В этой связи автор предлагает классифицировать налоговые риски исходя из правовой оценки событий сделок, которые возникают в деятельности налогоплательщика, не обращая внимание на сам вид деятельности, к которому данная сделка относится.
Можно встретить позицию, занимаемую многими авторами, полагающими, что налоговые риски следует разделять в зависимости:
- от времени возникновения (ретроспективные, текущие, перспективные риски);
- факторов возникновения (экономические, политические, социальные риски);
- характера последствий (чистые (простые) и спекулятивные (коммерческие) риски);
- сферы возникновения (производственные, финансовые, страховые, коммерческие; на макроэкономическом уровне выделяют страновые, валютные, налоговые и др. риски).
Кроме того, часто в литературе встречаются:
- риски, сопутствующие налоговому контролю. Зависят от активности налогоплательщиков в части проводимой ими работы по оптимизации и в большей степени минимизации налогов. Законопослушные налогоплательщики являются «носителями» низких налоговых рисков, и напротив, высокими рисками сопровождается деятельность налогоплательщиков, использующих различные схемы ухода от налогообложения;
- риски, связанные с усилением налогового бремени. Свойственны долгосрочным сделкам или проектам, имеющим длительный характер, например, вложения инвестиций в недвижимость, долгосрочные займы и кредиты, привлекаемые к деятельности вновь образованных организаций;
- риски, связанные с уголовными преследованиями. Возникают в результате неуплаты налогов и возбуждения уголовных дел в отношении руководителей крупных предприятий.
При существующей множественности позиций не всегда бывают учтены в классификациях налоговые риски.
Неопределенность рыночной среды, достижение целей налогоплательщиками в результате влияния на их деятельность различных факторов, в том числе связанных с налогообложением, присуща налоговым рискам и может быть выражена в виде возможности получения дополнительных доходов (выгоды) либо убытков в результате наступления событий риска. Налоговые риски следует рассматривать не только с позиции налогоплательщика, но и с позиции государства, его регионов, муниципальных образований и ОЭЗ как особых территорий для создания комфортной инвестиционной и налоговой среды.