Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретические основы налогового администрирования НДС 14
1.1. Исследование налога на добавленную стоимость как объекта налогового администрирования 14
1.2. Эволюция реформирования налогового администрирования НДС в Российской Федерации 33
1.3. Особенности функционирования налогового администрирования НДС 49
2. Практические аспекты реализации налогового администрирования НДС в России 67
2.1. Методические подходы к оценке фискального потенциала НДС в системе налогового администрирования 67
2.2. Анализ влияния экономических факторов на поступления НДС в федеральный бюджет Российской Федерации 89
3. Совершенствование системы налогового администрирования НДС - приоритетное направление современной налоговой политики в Российской Федерации 104
3.1. Механизм налогового администрирования возмещения, зачета или возврата сумм НДС для пресечения нарушений налогового законодательства 104
3.2. Обоснование необходимости использования налогового администрирования как важнейшего инструмента предотвращения уклонения от уплаты НДС 122
3.3. Направления цифровой модернизации налогового администрирования НДС в России 139
Заключение 155
Список литературы 167
Приложение А - Сводная информация о периодах введения НДС налоговые системы стран мира 189
Приложение Б - Результаты корреляционного анализа. Характеристика множественной регрессионной зависимости сборов по НДС (% от ВВП) (y) от налоговых ставок (x1) и объема теневой экономики (x2) в России в 1992-2017 гг. 190
Приложение В - Динамика уровня инфляции и значений индекса качества жизни в России в 2012-2018 гг. 191
Приложение Г - Характеристика регрессионной зависимости качества жизни населения от уровня инфляции в России в 2012-2018 гг. 192
Приложение Д - Характеристика регрессионной зависимости объема теневой экономики в России от объема налоговых вычетов по НДС в 2006-2017 гг. 193
- Исследование налога на добавленную стоимость как объекта налогового администрирования
- Методические подходы к оценке фискального потенциала НДС в системе налогового администрирования
- Механизм налогового администрирования возмещения, зачета или возврата сумм НДС для пресечения нарушений налогового законодательства
- Направления цифровой модернизации налогового администрирования НДС в России
Исследование налога на добавленную стоимость как объекта налогового администрирования
Несмотря на то, что простота исчисления, контроля и прозрачности уплаты, а также высокая сложность уклонения от уплаты являются признаваемыми современной экономической наукой и подтверждаемыми актуальной хозяйственной практикой преимуществами налога на добавленную стоимость (НДС), в настоящее время продолжается активная научная дискуссия о содержании, целях и задачах налогового администрирования НДС.
Налог на добавленную стоимость занимает важное место в системе налогообложения современных хозяйственных систем. Его название отражает сущность его практического применения, которая заключается во взимании налога на добавленную стоимость продукта, создаваемого на каждом этапе его производства от сырья до готовой продукции. Как отмечает Ю.Н. Матушкина, термин «добавленная стоимость» относится к увеличению стоимости товаров и услуг (по сравнению с их предыдущей или закупочной стоимостью) на каждом этапе производственно-распределительной цепи1.
Каждый товар проходит через разные этапы производства и распределения, объединенные общей цепью, прежде чем он достигнет конечного потребителя. Некоторая добавочная ценность прибавляется к стоимости товара в каждом звене этой цепи. Таким образом, НДС – это налог на стоимость, которая добавляется на каждом этапе производственно-распределительной цепи. И.А. Журавлева пишет о том, что НДС – это налог на потребление, поскольку он, в конечном итоге, переносится на конечного потребителя (включается в стоимость готовой продукции).
В то же время НДС является косвенным налогом, поскольку его налогоплательщиками выступают предпринимательские структуры (производители и продавцы)2. Н.Н. Башкирова и С.Р. Эштиева отмечают, что НДС собирается дробно через систему отчислений, в соответствии с которой налогоплательщики могут вычитать из своих обязательств по НДС сумму налога, которую они уплатили другим облагаемым налогом лицам при покупке продукта у представителей предыдущего этапа производственно-распределительной цепи.
Следовательно, налог на добавленную стоимость взимается отдельно на каждом этапе производственно-распределительной цепи с предоставлением налогового вычета на входной налог, уплаченный в предыдущем этапе3. С.Н. Яшин, Ю.В. Трифонов и Е.В. Кошелев определяют НДС как многоточечную систему налогообложения при продаже продукции, в которой предусмотрена налоговая льгота (налоговый вычет) на уплату входного налога (налога, уплаченного за купленную продукцию)4.
Резюмируя вышесказанное, НДС в данной диссертационной работе определяется как налог, обладающий следующими свойствами:
- поэтапный процесс уплаты налога (отдельно на каждом этапе производственно-распределительной цепи) позволяет исключить двойное налогообложение (повторную уплату налога за одну и ту же добавленную стоимость);
- объектом налогообложения является добавленная стоимость продукта (дополнительная стоимость, создаваемая на каждом этапе производственно распределительной цепи, увеличивающая стоимость продукта по сравнению со стоимостью его приобретения);
- косвенный характер налогообложения (официально налогоплательщиками являются продавцы, но уплаченная сумма налога переносится на стоимость продукции, поэтому фактическими налогоплательщиками выступают покупатели);
Как отмечает К.Л. Чаанхават, концепция НДС была разработана и публично представлена Ф. Ван Сименсом (F. Vans Siemens) в 1918 году в качестве альтернативы обложению налога с оборота (с продаж) в Германии. Франция была первой страной, реализовавшей эту концепцию на практике, введя НДС в свою систему налогообложения в 1954 году в качестве инструмента гармонизации данной системы. В 1967 году Совет Европейского экономического сообщества (ЕЭС) издал директивы для широкого применения НДС в интересах замены существующих налогов с оборота (с продаж) и связывания членов ЕЭС общей налоговой системой.
Совет ЕЭС также выразил надежду на то, что новая система увеличит внешнюю торговлю, которой препятствует комплексная практика регулирования системы налогообложения с оборота (с продаж). После этой директивы страны за пределами ЕЭС, такие как Австрия, Швеция, Бразилия, Греция и Перу, также приняли НДС, либо в качестве дополнительного, либо в качестве альтернативного (заменяющего налог с продаж) налога.
Впоследствии примерно 160 стран, включая Пакистан в 1990 году, Бангладеш в 1991 году, Шри-Ланку в 1995 году, Китай в 1994 году и Непал в 2000 году, приняли НДС. Развитые страны, такие как Австралия, Канада, Европейский союз, Испания, Япония, Великобритания и т. д., также модернизировали свои системы налогообложения, посредством введения НДС. Наряду с этим США отказались от внедрения, считая, что этот налог в конечном итоге сдерживает потребление и стимулирует экономию (увеличение объема сбережения в экономике)5. Сводная информация о периодах введения НДС в налоговые системы стран мира приведена в приложении А.
Как видно из приложения А, Россия занимает среднее положение среди стран мира по периоду введения НДС в налоговую систему, не являясь ни одной из первых, ни одной из последних (НДС введен в Российской Федерации в январе 1992 г.). В настоящее время (2018 г.) НДС внедрен на всех континентах в большинстве мировых стран, характеризующихся различным уровнем социально-экономического развития, что подчеркивает его универсальность.
Э. Биказ, Г. Баготириус и А. Джакубаускайте утверждают, что НДС появился как более оптимальная альтернатива ранее применявшегося налога с продаж. Известно, что до введения НДС применялся налог с продаж, также являвшийся косвенным налогом, поступления по уплате которого составляли основную часть доходов почти всех государств мира. В ставках налога с продаж одного и того же товара в разных государствах наблюдались значительные различия. Во многих государствах как входы (поставки), так и выходы (сбыт) облагались налогом, создавая каскадный эффект (вызывая двойное налогообложение), что являлось существенным недостатком налога с продаж.
Налог на добавленную стоимость направлен на радикальную реформу традиционной системы налоговых законов о продажах, которая смешивалась с негативными последствиями двойного налогообложения. НДС является самой диверсифицированной и простой, а также прозрачной системой косвенного налогообложения с встроенными возможностями для увеличения налоговых поступлений без искажения существующей налоговой структуры. Система НДС имеет уникальную особенность в предотвращении возможности уклонения от уплаты налогов.
НДС более удобен для налогоплательщиков, чем обычная система налога с продаж. Он не оказывает чрезмерного давления на налогоплательщиков, то есть не создает дополнительное налоговое бремя. НДС необходим для социально-экономического роста и процветания экономики. НДС - это не просто замена обычного режима налога с продаж. Это изменение в бизнес-стратегиях, влияющее на применяемые бизнес-модели – например, политику закупок, цепочку поставщиков, политику распределения, стратегии сбыта и маркетинга6.
В.Г. Пансков считает, что обоснованием введения НДС в странах мира послужила неэффективность налога с продаж и вынужденная потребность в его замене. В системе налога с продаж, прежде чем продукция будет произведена, сначала входные поставки (сырье, материалы и т.п.) облагаются налогом, а затем после того, как товар будет выпущен с входной налоговой нагрузкой, на выходе он будет снова облагаться налогом. Это приводит к несправедливому двойному налогообложению с каскадными эффектами.
Кроме того, до введения НДС в некоторых странах существовало множество налогов, включая налог с оборота, надбавку за налог с продаж, дополнительную надбавку и т. д. С введением НДС эти дополнительные (и часто дублирующие друг друга) налоги были отменены. Традиционная (до НДС) система налогообложения была очень сложна из-за множества различных налогов и соответствующих им налоговых ставок, пересечением и противоречивостью нормативно-правовых документов, высоким уровнем ставок, потерей доходов при добавлении стоимости, а также «войной (или конкуренцией) за налоговые ставки» между государствами.
Очевидно, что была необходима новая система налогообложения, и НДС стал основным инструментом налогообложения внутреннего потребления во всем мире за последние четыре десятилетия. В настоящее время НДС применяется более чем в 160 странах. Основные преимущества налога на добавленную стоимость можно сформулировать как принцип нейтральности, прозрачности, уверенности и самозащиты.7
Методические подходы к оценке фискального потенциала НДС в системе налогового администрирования
В мировом научном сообществе на основе концептуальных особенностей НДС и среди правительств стран мира на основе накопленного опыта практической реализации данного налога принято считать его одним из наиболее перспективных налогов, который является неотъемлемой составляющей высокоэффективной налоговой системы. Однако, НДС применяется не во всех современных странах мира. К примеру, таких развитые страны, как США и Япония вместо него используют налог с продаж, и их налоговые системы считаются достаточно эффективными и успешными.
В России до 2004 г. действовал налог с продаж и вплоть до настоящего времени продолжается научно-практическая дискуссия о возможности и необходимости введения налога с продаж либо в качестве дополнения, либо в качестве замены НДС. По мнению бизнес структур, налоговая система современной России является достаточно сложной и противоречивой, а налоговое бремя относительно высоким. Так, согласно Отчету о глобальной конкурентоспособности экономик стран мира в 2017-2018 гг. (The Global Competitiveness Report 2017–2018), подготовленному в рамках Всемирного экономического форума (World Economic Forum), налогообложение сдерживает инвестиции в российскую экономику (значение показателя effect of taxation on incentives to invest, п. 6.04, составляет 3,2 балла из 6 возможных. Россия по вложению инвестиций в экономику занимает 104 из 137 стран мира.
В дополнение к этому, налогообложение часто сдерживает стимулирование к труду (значение показателя effect of taxation on incentives to work, п. 7.05, составляет 3,7 баллов из 6 возможных. Россия по занятости населения занимает 81 место из 137 стран мира73. Наличие альтернатив у НДС, к примеру, налога с продаж (позволяет заменить НДС) и других прямых и косвенных налогов (позволяют полностью отказаться от налога с продаж и НДС) открывает перспективу для дальнейшего реформирования данного налога, исходя из возможностей (пополняемости федерального бюджета) и потребностей (стратегических целей и приоритетов развития) отечественной социально-экономической системы.
В связи с этим необходимо проведение комплексного научно-практического анализа экономической целесообразности и преимуществ НДС в регулировании рыночной экономики современной России. Нами выделены следующие особенности рыночной экономики современной России, определяющие экономическую целесообразность и преимущество НДС (Таблица 2.1).
Рассмотрим более подробно аргументы из таблицы 2.1 в пользу сохранения НДС в современной России, подчеркивающие его экономическую целесообразность и преимущество с учетом выделенных особенностей отечественной рыночной экономики. Одной из важных особенностей российской социально-экономической системы является относительно высокая доля теневой экономики (по сравнению с другими развитыми странами). Борьба с теневой экономикой затруднена высокой степенью ее институционализации.
Поэтому, раскрытие фискального потенциала многих налогов (к примеру, налога на доходы физических лиц и налога на прибыль) ограничено пределами официальной (не теневой) экономики. В этом отношении НДС является уникальным налогом, который способствует снижению объема теневой экономики, поскольку уклонение от уплаты НДС особенно затруднено. Это объясняется тем, что НДС взимается со всей цепи добавленной стоимости, и в случае уклонения от уплаты НДС на предыдущих этапах все обязательства по уплате полной суммы НДС возлагаются на конечного потребителя.
Не вызывает сомнения, что бизнес не заинтересован нести такие большие расходы, поскольку для их возмещения он будет вынужден завысить цены по сравнению с конкурентами. В результате он утратит конкурентоспособность и уйдет с рынка. Построение полностью теневых цепей хозяйственных операций добавленной стоимости от первого до последнего этапа осложнено другой особенностью современной российской экономики, связанной с большой длительностью этих хозяйственных операций.
Важным преимуществом НДС в этом отношении является то, что он гарантированно является ненулевым. Проблема нулевых или заниженных налоговых сборов наиболее остро проявляется в практике налога на прибыль. В противоположность ему НДС не зависит от финансового результата деятельности предприятия, а определяется лишь объемом и стоимостью его продаж. Это позволяет наиболее полно реализовывать фискальный потенциал НДС, что выгодно отличает его от других налогов.
Длинные цепи добавленной стоимости обеспечивают государству не только собираемость сборов по налогам и пополнение федерального бюджета, но и способствуют обеспечению социальной справедливости и поддержанию высокой деловой и инвестиционной активности в экономике. Поэтому, так называемый «кумулятивный эффект», возникающий при налоге с продаж (как альтернативе НДС) и связанный с множественным налогообложением товара по мере его продвижения по цепи добавленной стоимости при каждом факте продаж, трактуется негативно с позиций экономической теории и практики.
НДС позволяет избежать множественного налогообложения одного и того же товара, поскольку является общим для всей цепи добавленной стоимости. Важно заметить, что «кумулятивный эффект» в экономиках, характеризующихся преобладанием относительно коротких цепей добавленной стоимости, возникающий при использовании налога на прибыль, не так явно ощущается и оказывает на хозяйственную систему не такой негативный эффект. В экономике современной России, напротив, данный эффект очень отчетливо проявляется и имеет существенные отрицательные последствия.
Это объясняется тем, что производственно-распределительный цикл в России характеризуется большой длительностью по причине высокого уровня разделения труда в экономике. К примеру, в реальном секторе экономики большинство производств организовано системно: множество предприятий производит промежуточную продукцию, которая в итоге поступает на сборочное производство и распространяется по территории всей страны и за рубеж.
В дополнение к этому, регионы России характеризуются высокой степенью специализации. После производства продукции в одном регионе она распространяется по остальным регионам для сбыта. Также необходимо отметить, что традиционная для России модель сбыта продукции ее производителями сменяется моделью множества посредников под влиянием развития электронной торговли, позволяющей расширять рынки сбыта.
То есть, определяющими факторами длинных цепей добавленной стоимости в современной России выступают особенности региональной экономики, особенности организации производства и сбыта по отраслям народного хозяйства, а также тенденция развития электронной торговли в условиях построения информационных технологий. Так как влияние данных факторов является стабильным и не будет изменено в ближайшей перспективе, НДС является предпочтительным косвенным налогом по сравнению с налогом с продаж. К числу особенностей рыночной экономики современной России также относится неблагоприятный деловой климат (по сравнению с другими развитыми странами) и ограниченные возможности для извлечения прибыли бизнесом. В соответствии с материалами отчета Всемирного банка Doing business за 2018 г., по степени благоприятности делового климата Россия занимает 35-е место в мире (ей присвоено 75,5 баллов из 100 возможных)75.
Согласно рейтингу инвестиционной привлекательности развивающихся рынков за 2018 г. по версии Bloomberg, Россия находится на 15-м место из 2076. Принимая во внимание наличие развитых стран (в первую очередь стран ОЭСР), в целом по мировой экономике Россия характеризуется достаточно низкой инвестиционной привлекательностью. Согласно рейтингу социально экономического положения регионов России, в 2018 г. 30% современных российских предприятий не являются прибыльными, то есть характеризуются нулевой прибылью или несут убытки77.
Вышеизложенное обуславливает повышенную сложность реализации фискального потенциала налога на прибыль в современной России. В противоположность ему НДС гарантирует определенный объем поступлений в государственный бюджет, независимо от результатов (убыток/прибыль) предпринимательской деятельности. Преимуществом НДС является возможность для достаточно точного прогнозирования объема поступлений сборов этого налога в федеральный бюджет, исходя из сценариев роста экономики и объема ВВП страны. То есть НДС обеспечивает стабильность налогово-бюджетной системы.
Механизм налогового администрирования возмещения, зачета или возврата сумм НДС для пресечения нарушений налогового законодательства
В модели налогообложения НДС в современной России, наряду с другими странами мира, предусмотрены не только прямые потоки сборов по НДС (от налогоплательщиков к государству), но и обратные потоки (от государства к налогоплательщикам. Данные потоки могут принимать формы возмещения, зачета или возврата НДС, и потребность в них вызвана следующими причинами.
Во-первых, налогообложение НДС, как и другими налогами, осуществляется в сложной динамичной рыночной среде, изменение условий которой может оказывать влияние на обязательства в области уплаты налогов. В связи с этим на практике могут и часто возникают ситуации излишнего взыскания НДС. Статьей 79 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 г. №146-ФЗ предусмотрен возврат сумм излишне взысканных налогов, в том числе НДС130.
Во-вторых, налоговая практика хозяйствующих субъектов (налогоплательщиков) подвержена возникновению ошибок. Это может быть вызвано влиянием «человеческого фактора», так как в настоящее время в России налоговый учет предполагает активное участие человека и опору на ручной труд, перебоями в работе техники (программными ошибками, системными сбоями и т.д.) и другими причинами. В этом случае могут и часто возникают ситуации излишне уплаченного НДС. Статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 г. №146-ФЗ предусмотрен зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов, в том числе НДС131.
В-третьих, статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 г. №117-ФЗ предусмотрено возмещение НДС132 предусмотрены налоговые вычеты НДС. На практике может возникать ситуация, при которой сумма налоговых вычетов по НДС оказывается больше совокупных обязательств налогоплательщика по уплате НДС. Статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 г. №117-ФЗ предусмотрено возмещение НДС133, в соответствии с которой в этом случае налогоплательщику возмещается (зачитывается или возвращается) разность этих двух сумм.
Во всех обозначенных случаях ответственность за правомерность осуществления обратных потоков сборов по НДС возложена на налоговое администрирование, выполняющее четыре последовательные функции. На основании приведенных статей частей 1 и 2 Налогового кодекса Российской Федерации (а именно ст. 78, 78, 171 и 176) и изучения сложившейся налоговой практики нами составлена обобщенная логическая модель налогового администрирования механизма возмещения, зачета или возврата излишне уплаченных сумм НДС, применяемая в современной России составлена нами и проиллюстрирована на рисунке 3.1.
Как видно из рисунка 3.1, применяемая в современной России модель налогового администрирования механизма возмещения, зачета или возврата излишне уплаченных сумм НДС базируется на институциональной платформе постиндустриальной экономики. В соответствии с этой моделью предприятие налогоплательщик НДС осуществляет ручное (основанное на человеческом труде) корпоративное управление, предполагающее следующую последовательность обособленных действий:
1. Смешанный внутренний и внешний документооборот: документальное оформление внутренних и внешних хозяйственных операций частично в бумажном виде (на бумажных носителях информации) и частично в электронном виде (на электронных носителях информации).
2. Расчет НДС и налоговая отчетность в бумажном виде (на бумажных носителях информации): исчисление суммы НДС, подлежащей уплате, ручным способом (основанное на человеческом труде) с возможностью частичной автоматизации (посредством применения специализированных компьютерных программ).
3. Уплата платежей по НДС в электронной форме: предъявление в банк налогового поручения об уплате сборов по НДС с расчетного счета предприятия в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 г. №146-ФЗ135.
4. Ручная налоговая оптимизация НДС: перепроверка правильности исчисления и уплаты платежей по НДС, определение возможностей возмещения НДС ручным способом (основанное на человеческом труде) с возможностью частичной автоматизации (посредством применения специализированных компьютерных программ).
5. Обращение в налоговую службу в бумажном виде: подача заявления о зачете или возврате излишне уплаченных сумм НДС по почте и/или налоговой декларации о возмещении НДС в бумажном виде (на бумажных носителях информации) при личном обращении в налоговую службу.
В свою очередь налоговая служба, осуществляющая налоговое администрирование НДС, осуществляет ручное (основанное на человеческом труде) налоговое администрирование механизма возмещения, зачета или возврата излишне уплаченных сумм НДС, предполагающее следующую последовательность обособленных действий.
1. Сбор, систематизация и хранение разрозненной совокупности налоговой информации: получение некоторой документации от налогоплательщиков НДС в бумажном виде (на бумажных носителях информации) и формирование собственной документации в бумажном виде (на бумажных носителях информации) и в электронном виде (на электронных носителях информации).
2. Ручная обработка налоговой информации: исчисление требуемых сумм взыскания НДС и определение правомерности сборов по НДС (выявление необходимости фактов излишне взысканных или излишне уплаченных сборов по НДС налогоплательщиками) ручным способом (основанное на человеческом труде) с возможностью частичной автоматизации (посредством применения специализированных компьютерных программ).
3. Сбор обращений от налогоплательщиков в бумажном виде: прием заявлений о зачете или возврате излишне уплаченных сумм НДС, отправленных по почте или в электронном виде.
4. Обработка обращений по НДС: определение правомерности требований налогоплательщиков о возмещении, зачете или возврате излишне уплаченных сумм НДС ручным способом (основанное на человеческом труде) с возможностью автоматизации (посредством применения специализированных компьютерных программ).
5. Камеральные проверки на предмет достоверности определения налоговой базы по НДС: проверка корпоративной (в первую очередь – налоговой) отчетности налогоплательщиков на предмет определения возможности возмещения (совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная за три календарных года, предшествующие году, в котором подается заявление о применении заявительного порядка возмещения налога, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации и в качестве налогового агента, составляет не менее 7 миллиардов рублей, а также отсутствие задолженностей по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов), зачета или возврата (отсутствие задолженностей по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов) излишне уплаченных сумм НДС ручным способом (основанное на человеческом труде) с возможностью автоматизации (посредством применения специализированных компьютерных программ).
В итоге осуществляется обратный поток платежей по НДС, характеризующийся несвоевременным и не всегда корректным (с риском совершения ошибок) возмещением, зачетом или возвратом излишне уплаченных сумм НДС. При этом налогоплательщики НДС сталкиваются с проблемой высокой сложности получения возмещения, зачета или возврата излишне уплаченных сумм НДС.
Актуальные проблемы налогового администрирования механизма возмещения, зачета или возврата излишне уплаченных сумм НДС в современной России в соответствии с применяемой в настоящее время моделью, связанные с выполнением каждой из выделенных функций, и причины их возникновения систематизированы в таблице 3.1.
Направления цифровой модернизации налогового администрирования НДС в России
Наиболее популярной практикой предотвращения уклонений от уплаты НДС в зарубежных налоговых системах в настоящее время является использование возможностей цифровой экономики. Как отмечается в материалах ОЭСР, борьба с уклонением от уплаты налогов должна энергично вестись, как на глобальном уровне (в частности, в рамках ОЭСР), так и в рамках региональных интеграционных объединений (к примеру, Европейский союз) и отдельных стран для поддержания конкурентоспособности и эффективности. Для этого необходимо использовать передовые возможности, которые предоставляют цифровые технологии154.
Данная инициатива нашла отражение в директиве «Справедливое налогообложение цифровой экономики», дорожная карта которой была принята 21.03.2018 г. в Европейском союзе. Согласно данной директиве, комплексный и современный подход к налогообложению цифровой экономики необходим для достижения цели более справедливого и эффективного налогообложения, а также для поддержки роста и конкурентоспособности Европейского союза через формирование Единого цифрового рынка. Централизованный подход к реализации этой инициативы должен обеспечить равные условия в налогообложении различных видов бизнеса, независимо от степени их цифровизации и способствовать ее выравниванию и повышению155.
Опыт развитых стран в цифровизации налоговых систем свидетельствует о том, что это позволяет обеспечить прозрачность налогообложения НДС, устранить причины и возможности для уклонения от уплаты данного налога. При этом обязателен учет отечественной специфики хозяйственной системы и налогообложения НДС.
Для решения данных актуальных проблем налогового администрирования НДС в современной России возможна адаптация успешного зарубежного опыта. В данном исследовании предлагается следующая схема предотвращения уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики в интересах выполнения государственных программ в современной России (Рисунок 3.7).
Как видно из рисунка 3.6, в основе предложенной схемы предотвращения уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики в интересах выполнения государственных программ в современной России находится использование новых возможностей, открывающихся в условиях цифровой экономики. Поэтому первым этапом реализации данной схемы выступает цифровая модернизация налогового администрирования НДС, в рамках которой осуществляются следующие меры:
- обеспечение бесперебойной работы онлайн-касс: высокоскоростной Интернет должен стать повсеместно доступным (в том числе на отдаленных территориях по низкой цене) и надежным (постоянным), а программное обеспечение онлайн-касс и сами технические устройства – легкими, мобильными, а также простыми и удобными в использовании;
- автоматизация оценки правомерности налоговых вычетов: помимо того, что цифровизация хозяйственных операций, связанных с налогообложением, должна произойти со стороны налогоплательщиков НДС, она должна быть произведена и со стороны налоговой службы. Это предполагает установку цифрового оборудования и технологий налогового администрирования, которые позволят сначала частично, а потом полностью автоматизировать данный процесс, снизив нагрузку на налоговых инспекторов и устранив влияние «человеческого фактора» на него.
Изменение потребительской культуры в сторону повышения требовательности к налоговой дисциплине поставщиков продукции находится за пределами экономической науки в области культурологии и социологии и не может быть решено с помощью инструментов государственного регулирования хозяйственной деятельности. Поэтому для предотвращения уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики в современной России целесообразно уделить внимание вопросам изменения потребительской культуры в указанном направлении в рамках смежных научных исследований.
В данной работе рассматриваются преимущественно регуляционные методы экономической науки и практики, которые при правильном применении могут решить проблемы уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики даже при существующей потребительской культуре, устраняя саму возможность нарушения налоговой дисциплины.
На втором этапе предложенной схемы достигается уже отмеченное снижение загруженности налоговой службы и ошибок налогового администрирования.
На третьем этапе (который может наступить сразу после первого, минуя второй этап) обеспечивается предотвращение уклонения от уплаты НДС и преодоление теневой экономики.
На четвертом этапе достигается более полная реализация фискального потенциала НДС и рост налоговых доходов федерального бюджета.
На пятом этапе осуществляется расширение финансирования государственных программ, а также предоставляются дополнительные субсидии для последующей цифровой модернизации налогового администрирования НДС.
Таким образом, предложенная схема является циклической, что обеспечивает непрерывность процесса предотвращения уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики в интересах выполнения государственных программ в современной России. Это особенно важно, поскольку по мере модернизации будут возникать новые схемы уклонения от уплаты НДС, которые потребуют новых мер со стороны государства.
Вышеизложенное позволяет заключить следующее:
1. Новейшей и наиболее перспективной практикой предотвращения уклонений от уплаты НДС в зарубежных налоговых системах является задействование возможностей, открывающихся в условиях цифровой экономики. Страны ОЭСР официально признали курс на необходимость ускоренной цифровой модернизации их налоговых систем, в то же время подчеркнув сложность данного процесса из-за необходимости учета специфических особенностей каждой из них.
2. Решение актуальных проблем налогового администрирования НДС в современной России предлагает его цифровая модернизация, для осуществления которой предложена схема предотвращения уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики в интересах выполнения государственных программ в современной России. В качестве перспективных мер предотвращения уклонения от уплаты НДС и преодоления теневой экономики в России в рамках разработанной схемы предложены обеспечение бесперебойной работы онлайн касс и автоматизация оценки правомерности налоговых вычетов.
Одной из наиболее важных и значимых особенностей рыночной экономики современной России является принятый и реализуемый курс на модернизацию и построение высокоэффективной информационной экономики. Данный курс закреплен Государственной программой Российской Федерации «Информационное общество (2011-2020 годы)», утвержденной постановлением 143 Правительства Российской Федерации от 15 апреля 2014 г. №313157. В современной России также принята Программа «Цифровая экономика Российской Федерации», утвержденная распоряжением Правительства Российской Федерации от 28 июля 2017 г. № 1632-р158. Данная программа заложила институциональные основы для цифровой модернизации налогообложения НДС.
Данные нормативно-правовые документы определили перевод в электронную форму и автоматизацию документооборота, финансовой и налоговой отчетности предпринимательства, а также процесса налогового администрирования в качестве национального приоритета. Необходимость автоматизации обмена информацией по финансовым операциям для налоговых целей с иностранными юрисдикциями нацелена на решение проблем, возникающих при налогообложении в области цифровой экономики: устранение двойного «неналогообложения», ужесточение правил налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний, раскрытие информации, а также пересмотр требований к налогообложению при трансфертном ценообразовании финансовых операций159.