Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования обусловлена возрастанием влияния Конституционного Суда РФ и, в целом, судебных органов в механизме современного демократического государства.
В современной российской юридической науке значительное внимание уделяется исследованию проблем осуществления судебной власти, правовой природы актов органов судебной власти, а также правовых позиций, составляющих их содержание. Рассмотрение правовой природы решений судебных органов является обязательным элементом при изучении судебной власти, института судебного конституционного контроля и правосудия по гражданским и уголовным делам и превратилось в самостоятельное научно-исследовательское направление.
Вместе с тем анализ научной литературы свидетельствует о том, что вопросы юридической природы правовых позиций высших судебных органов, в том числе Конституционного Суда РФ, форм и методов их реализации в правотворческой и правоприменительной деятельности, остаются дискуссионными. Это неизбежно отражается и в законодательстве, регламентирующем порядок рассмотрения судами различных видов дел, отнесенных к их компетенции. Так, например, процессуальное законодательство, регламентирующее порядок гражданского судопроизводства в судах общей юрисдикции и в арбитражных судах, по-разному определяют правовую природу правовых позиций, содержащихся в решениях Конституционного Суда. В соответствии с подп. 5 п. 2 ст. 392 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации 2002 г. правовая позиция Конституционного Суда является «вновь открывшимся обстоятельством», а в соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 311 Арбитражного процессуального кодекса РФ 2002 г. - «новым обстоятельством» и приравнивается по юридической силе к правовой позиции Высшего арбитражного суда РФ по вопросу практики применения закона.
Однако, юридическая природа правовых позиций Конституционного Суда РФ должна отличаться от природы правовых позиций иных судебных органов, поскольку Конституционный Суд РФ как судебный орган конституционного контроля занимает особое место в системе органов государственной власти Российской Федерации. Правовые позиции, выраженные в решениях Конституционного Суда РФ как судебного органа конституционного контроля, оказывают значительное влияние не только на конституционное право России, но и на все отрасли права.
Следует подчеркнуть особую роль правовых позиций Конституционного Суда РФ в развитии российского налогового законодательства и правоприменительной деятельности органов исполнительной и судебной власти в сфере налогообложения. Так, с момента возобновления своей деятельности в 1994 г. до 1 января 1999 г. - т.е. до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации (части первой) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ - Конституционный Суд РФ принял 11 постановлений и более 40 так называемых «определений с позитивным содержанием». В указанных решениях Конституционного Суда были сформулированы правовые позиции, которые в значительной мере предопределили направление развития современного налогового законодательства. Отметим, что и после вступления в силу действующего Налогового кодекса РФ активность Конституционного Суда по проверке его соответствия Конституции РФ, и соответственно, по выработке правовых позиций, не уменьшилась: за это время было Конституционным Судом принято 16 постановлений и около 300 определений, содержащих его правовые позиции по вопросам налогообложения.
Исследование правовых позиций Конституционного Суда РФ в сфере налогообложения актуально в и в том аспекте, что четкое понимание их правовой природы и роли в регулировании налоговых отношений будет способствовать развитию конституционных принципов налогообложения, базовых институтов конституционного и налогового права.
Вместе с тем, практика Конституционного Суда РФ, также как и практика деятельности органов законодательной и исполнительной власти, в том числе, осуществляющих исполнительную власть в сфере налогообложения, свидетельствует о том, что существуют проблемы реализации его правовых позиций по вопросам налогообложения. Данные проблемы обусловлены отсутствием законодательно оформленного механизма их учета в правотворческой и правоприменительной деятельности. Разрешение этой проблемы имеет важное практическое значение, так как своевременная реализация правовых позиций Конституционного Суда РФ обеспечит соблюдение конституционности в государстве.
Таким образом, есть все основания полагать, что актуальность темы диссертационного исследования обусловлена целым комплексом обстоятельств научно-практического характера.
Степень теоретической разработанности темы исследования. В настоящее время правовые позиции Конституционного Суда РФ достаточно активно исследуются отечественными учеными. При подготовке диссертационного исследования автор опирается на работы судей Конституционного Суда Российской Федерации: М.В. Баглая, Н.С.Бондаря, Н.В. Витрука, Г.А. Гаджиева, В.Д. Зорькина, А.Л. Кононова, В.О. Лучина,
С.Ф. Маврина, Т.Г. Морщаковой, В.Г. Стрекозова, Б.С. Эбзеева, а также на исследования таких ученых-конституционалистов, как С.А. Авакьян, В.И. Анишина, Н.С. Волкова, С.А. Кажлаев, А.Д. Керимов, Е.А. Климович, В.А. Кряжков, О.Н. Кряжкова, М.А. Митюков, Ж.И. Овсепян, В.Г. Степанков, Т.Я. Хабриева, Ю.Л. Шульженко и др.
Проблемам понятия и правовой природы, вопросу формирования содержания правовых позиций Конституционного Суда РФ в различных сферах жизни общества и государства посвящены работы М.И. Байтина, Н.А. Богдановой, С.В. Бошно, В.А. Виноградова, М.В. Глигич- Золотаревой, В.В. Гошуляка, Н.Л. Гранат, Е.А. Ершовой, В.М. Жуйкова, В.В. Захарова, В.Н. Карташова, Н.М. Колосовой, Е.И. Колюшина, Б.С. Крылова, М.Г. Мойсеенко, Е.А. Николаева, Т.М. Пряхиной, М.С. Са- ликова, Б.А. Страшуна и других. При этом, проблемы систематизации правовых позиций Конституционного Суда РФ были рассмотрены в монографиях Л.В. Лазарева и С.Э. Несмеяновой.
Исследование проблем воздействия решений Конституционного Суда РФ на систему налогообложения осуществлено в научных работах О.В. Борисовой, Г.А. Гаджиева, С.Г. Пепеляева, К.А. Сасова.
Тем не менее, до настоящего времени не было проведено комплексное исследование правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в сфере налогообложения, в ходе которого были бы выделены и проанализированы их свойства, роль в регулировании налоговых правоотношений, основные направления воздействия на налогообложение в целом и на отдельные его элементы.
Теоретическую основу диссертационного исследования составили труды отечественных ученых, специалистов в области теории государства и права, конституционного права: С.С. Алексеева, В.К. Бабаева, И.Н. Барцица, Л.Ф. Болтенковой, А.В. Васильева, Р.Ф. Васильева, Б.П. Елисеева, Е.И. Козловой, А.П. Кузнецова, М.Н. Кузнецова, Д.А. Ке- римова, С.Н. Кожевникова, О.Е. Кутафина, В.В. Лазарева, Г.В. Мальцева, М.Н. Марченко, Н.И. Матузова, В.С. Нерсесянца, А.А. Павлушиной, А.С. Постникова, Б.Н. Топорнина, В.А. Туманова, В.Е. Чиркина, Т.М. Шамбы, С.М. Шахрая, И.С. Яценко и др.
Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе формирования правовых позиций Конституционного Суда РФ в сфере налогообложения, а также их воздействия на налоговую систему России.
Предметом исследования в рамках настоящей работы избраны правовые нормы, закрепляющие понятие и признаки правовых позиций Конституционного Суда РФ, особенности их реализации в области налогообложения.
Цель и задачи исследования заключается в разработке теоретических основ правовых позиций Конституционного Суда РФ, и определении их основных направлений воздействия на развитие налогообложения в Российской Федерации.
Указанная цель реализуется путем решения следующих задач:
рассмотреть налогообложение как предмет конституционно - правового регулирования и сферу формирования правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации;
определить юридически значимые свойства правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в сфере налогообложения;
уточнить значение решений Конституционного Суда Российской Федерации как формы выражения правовых позиции;
исследовать проблемы системы и систематизации правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в области налогообложения;
проанализировать содержание правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в области налогообложения;
определить основные направления воздействия правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в области налогообложения на развитие налогового законодательства, практики его применения, а также на развитие правосознания и правовой идеологии.
Нормативно-правовую базу исследования составляют Конституция Российской Федерации 1993 г.; федеральные конституционные законы (Федеральный конституционный закон от 21 июля 1994 г. № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации», Федеральный конституционный закон от 31 декабря 1996 г. № 1-ФКЗ «О судебной системе Российской Федерации», Федеральный конституционный закон от 17 декабря 1997 г. № 2-ФКЗ «О Правительстве Российской Федерации»); федеральные законы, в том числе, Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (в ред. от 19 июля 2011 г.), Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 № 117-ФЗ (в ред. от 19 июля 2011 г.); указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации.
В работе проанализированы постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, принятые по делам о проверке конституционности налогового законодательства.
Методологическую основу исследования составляют диалектический метод всеобщего познания, метод анализа нормативных и доктри- нальных источников, ряд других общенаучных и частно-научных методов: системный, исторический, формально-юридический, сравнительно- правовой методы исследования. Так, системный метод позволяет рассматривать правовые позиции Конституционного Суда РФ как элемент правовой системы государства в целом, а также уточнить направления их воздействия на налоговую систему в целом и на сферу налогообложения как элемент данной системы.
Формально-юридический метод был использован при определении юридических понятий, признаков, при проведении классификации и систематизации правовых позиций Конституционного Суда РФ в сфере налогообложения.
Указанные методы позволяют наиболее последовательно и полно рассмотреть как теоретические, так и практические аспекты формирования и формулирования правовых позиций Конституционным Судом Российской Федерации, а также их проблемы их реализации органами государственной власти и предложить пути решения данных проблем.
Научная новизна исследования заключается в том, что в нем осуществлено комплексное исследование правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в сфере налогообложения. Диссертантом уточнена роль правовых позиций в регулировании общественных отношений в указанной области, обусловленная, во-первых, местом Конституции РФ в правовой системе России, а во-вторых, местом Конституционного Суда РФ в системе органов государственной власти. Установлено, что в правовых позициях Конституционного Суда РФ выявляются и развиваются конституционные основы налогообложения, тем самым обеспечивается реализация конституционных норм в правотворческой деятельности при установлении и введении налогов и сборов, закреплении прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношений; в правоприменительной практике - при взимании налогов и сборов, осуществлении налогового контроля, применении мер юридической ответственности. В правовых позициях Конституционного Суда РФ также формируются направления развития конституционно-правовой доктрины в сфере налогообложения.
В диссертации осуществлено исследование налогообложения как предмета конституционно-правового регулирования и сферы формирования правовых позиций Конституционного Суда РФ. Определены юридически значимые свойства правовых позиций Конституционного Суда РФ в сфере налогообложения, а также значение решений Конституционного Суда Российской Федерации как формы выражения правовых позиции.
Диссертантом предложены направления систематизации правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации в области налогообложения, выявлено содержание базовых правовых позиций Конституционного Суда РФ в сфере налогообложения.
Научная новизна настоящей работы конкретизируется в положениях, выносимых на защиту:
правовая позиция Конституционного Суда РФ представляет собой общеобязательный, имеющий прямое действие на территории России результат интерпретационной деятельности Конституционного Суда РФ, который выражает его отношение к значимой юридической проблеме и разрешает ее.
В правовой позиции Конституционного Суда РФ в сфере налогообложения устанавливается конституционный смысл положения закона или иного нормативного правового акта о налогах и сборах, выявляемый Конституционным Судом РФ посредством системного толкования положений Конституции РФ в совокупности с оценкой буквального смысла закона (нормативного правового акта), смысла, придаваемого положению официальным и иным истолкованием, сложившейся правоприменительной практикой, а также исходя из места рассматриваемого акта в общей системе правовых актов;
в диссертационном исследовании с позиций конституционного права Российской Федерации осуществлен анализ понятия «налогообложение». Несмотря на то, что Конституция РФ весьма лаконично и фрагментарно закрепляет общие начала налогообложения, системный анализ данных норм в совокупности с конституционными положениями, устанавливающими политические, экономические и социальные основы конституционного строя России, федеративные и территориальные начала устройства государства позволяет выделить ряд конституционных основ налогообложения в Российской Федерации, к которым относятся нормы Конституции РФ 1993 г., определяющие цели установления и взимания налогов и сборов, конституционные принципы налогообложения, основные права и обязанности налогоплательщиков, а также основные государственные гарантии реализации данных прав и обязанностей.
Исходя из того, что конституционные основы налогообложения являются базой для развития налогового законодательства, диссертант полагает, что существенным недостатком правового регулирования налогообложения является отсутствие прямого указания в Налоговом кодексе Российской Федерации на Конституцию РФ, как источник налогового права. Предлагается внести в п. 1 ст. 1 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) положение о том, что данный Кодекс основывается на Конституции Российской Федерации;
исследование практики Конституционного Суда РФ по проверке соответствия Конституции РФ законов, устанавливающих налоги и сборы, а также закрепляющих права и обязанности налогоплательщиков и полномочия налоговых органов, позволяет диссертанту сделать вывод о том, что недостатки конституционного закрепления конституционных основ налогообложения уже отчасти восполнены Конституционным Судом РФ. Конституционный Суд, осуществляя системное толкование норм Конституции РФ, используемых при оценке конституционности закона, выявляет конституционные основы налогообложения в Российской Федерации, в том числе, уточняет конституционные цели и принципы налогообложения, конкретизирует основы правового положения субъектов налоговых правоотношений, гарантии реализации их прав и обязанностей;
проанализировав сложившиеся в российской науке конституционного права представления о правовой позиции Конституционного Суда РФ как относительно самостоятельном комплексном правовом явлении, диссертант выделяет особые свойства правовой позиции в сфере налогообложения, к которым относятся: а) подконституционный характер; б) общеобязательность; в) общий характер; г) устойчивость правовых позиций Конституционного Суда РФ; д) прямое действие на территории России; е) они могут содержаться как мотивировочной, так и в резолютивной части решения Конституционного Суда Российской Федерации.
Диссертант отмечает, что результате изменений, внесенных в соответствии с Федеральным конституционным законом от 3 ноября 2010 г. № 7-ФКЗ "О внесении изменений в Федеральный конституционный закон "О Конституционном Суде Российской Федерации", исключивших возможность изменения правовых позиций Конституционного Суда, их устойчивость значительно возросла;
рассматривая решение Конституционного Суда РФ как правовой акт, принятый Судом в пределах собственной компетенции в порядке конституционного судопроизводства, констатирующий установление определенных фактов и обстоятельств, содержащий государственно-властное веление, и имеющий обязательный характер для субъектов права, диссертант полагает, что правовая позиция Конституционного Суда является одним из элементов решения.
Диссертант отмечает, что помимо правовой позиции в решении Конституционного Суда РФ содержатся и другие элементы: правовая аргументация правовой позиции; ссылки на иные правовые позиции, сформулированные ранее в решениях самого Конституционного Суда, а также Европейского суда по правам человека; итоговый вывод о соответствии Конституции РФ законодательного или иного нормативного правового акта в сфере налогообложения. Правовые позиции Конституционного Суда РФ формулируются на основе правовой аргументации, излагаемой исключительно в мотивировочной части после изложения правовой аргументации;
- отмечая, что в настоящее время в практике Конституционного Суда РФ накоплен обширный массив решений Конституционного Суда РФ по делам о проверке конституционности законодательных и иных нормативных правовых актов в сфере налогообложения, диссертант делает вывод о необходимости их учета систематизации, что должно облегчить использование правовых позиций в правотворческой и правоприменительной деятельности государственных органов, а также способствовать устранению случаев формирования самим Конституционным Судом правовых позиций, которые противоречат ранее принятым.
Диссертант предлагает наделить Конституционный Суд РФ полномочием осуществлять учет и систематизацию правовых позиций в сфере налогообложения, а также закрепить обязательное опубликование результатов учета и систематизации в официальном издании Конституционного Суда РФ;
диссертант предлагает систематизировать правовые позиции Конституционного Суда:
а) в соответствии со структурой конституционных основ налогообложения: правовые позиции Конституционного Суда РФ, уточняющие цели установления налогов и сборов; выявляющие и раскрывающие содержание конституционных принципов налогообложения; конкретизирующие содержание прав и обязанностей налогоплательщиков, а также их гарантии;
б) в соответствии со структурой системы налогообложения: правовые позиции, конкретизирующие порядок установления, введения, изменения, отмены налогов и сборов; уточняющие механизм исполнения обязанности по уплате налогов и сборов; определяющие соответствующие Конституции РФ формы и методы налогового контроля; конкретизирующие порядок применения мер юридической ответственности за нарушение налогового законодательства; развивающие конституционные гарантии защиты прав налогоплательщиков и интересов государства.
При этом, систематизация правовых позиций Конституционного Суда в соответствии со структурой конституционных основ налогообложения будет иметь практическое значение при осуществлении законотворческой деятельности в сфере налогообложения, а систематизация правовых позиций в соответствии со структурой системы налогообложения будет полезна при осуществлении правоприменительной деятельности налоговых и иных государственных органов;
- исследовав массив правовых позиций Конституционного Суда в сфере налогообложения, диссертант устанавливает, что в их содержании раскрываются:
а) публичная цель налогообложения, в том числе, приоритет финансовой цели установления налогов, возмездный характер сборов и необходимость учета интересов налогоплательщика при установлении налогов и сборов (постановления от 4 апреля 1996 г. № 9-П, от 17 декабря 1996 г. № 20-П, от 14 июля 2003 г. № 12-П, определение от 1 марта 2007 г. № 326- О-П);
б) конституционные принципы налогообложения:
законность, в том числе, установление налогов и сборов только законом, соблюдение законного порядка их взимания, осуществления налогового контроля, применения мер ответственности за нарушение налогового законодательства, неотвратимость ответственности за нарушение налогового законодательства (постановления от 17 декабря 1996 г. № 20-П, от 11 ноября 1997 г. № 16-П, от 17 марта 2009 г. № 5-П);
приоритет человека, его прав и свобод, в том числе, соразмерность налогообложения конституционно значимым целям ограничения прав и свобод, предотвращение двойного налогообложения и неотягощение налогового бремени, юридическое равенство налогоплательщиков перед государством и законом, социальная ориентированность налогообложения (постановления Конституционного Суда РФ от 27 апреля 2001 г. № 7-П, от 13 марта 2008 г. № 5-П, от 23 декабря 2009 г. № 20-П, определение от 24 мая 2005 г. № 177-О);
федеративный характер налогообложения, в том числе, обеспечение единства системы налогообложения системы на всей территории России и разграничение полномочий и предметов ведения в данной сфере между Российской Федерацией, её субъектами и муниципальными образованиями (постановления от 21 марта 1997 г. № 5-П, от 30 января 2001 г. № 2-П);
в) основные права и обязанности налогоплательщика и государства как участников общих налоговых правоотношений, а также их гарантии (постановление от 22 июня 2009 г. № 10-П, определение от 21 января № 41-О);
г) гарантии указанных прав, в том числе, обязательность уплаты налогов и сборов; запрет установления налогов и сборов, препятствующих реализации основных прав и свобод человека и гражданина; открытость информации об установленных налогах и сборах и порядке их взимания; соблюдение налоговой тайны налогоплательщика; презумпция добросовестности участников налоговых отношений; гарантии судебного обжалования решений налоговых органов (постановления от 14 июля 2005 г. № 9- П, от 23 декабря 2009 г. № 20-П, определения от 30 сентября 2004 г. № 317-0, от 18 января 2005 г. № Зб-О);
- на основе анализа практики Конституционного Суда РФ сделан вывод, что его правовые позиции по ключевым вопросам налогообложения создают основу для развития конституционных основ налогообложения в налоговом законодательстве, а также практике его применения налоговыми органами и судами. Данный процесс объективируется в появлении новых категорий и институтов налогового права. Вместе с тем, практика реализации правовых позиций Конституционного Суда в сфере налогообложения свидетельствует о необходимости создания эффективного механизма их универсализации, т.е. достоверного выявления и проецирования законодательными и правоприменительными органами правовых позиций Суда на аналогичные правоотношения в соответствии с выраженной в них конституционной истиной.
Теоретическое и практическое значение исследования определяется его новизной в контексте комплексного исследования правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации. Сформулированные выводы имеют значение для науки конституционного права.
Практическая значимость работы определяется обоснованной автором диссертации необходимостью законодательного развития конституционных норм, регулирующих деятельность Конституционного Суда РФ по формированию и систематизации правовых позиций, а также закрепляющих формы и методы их универсализации в деятельности иных государственных органов в области налогообложения. Предложенные варианты изменений правовых актов предполагают разработку на их основе законопроектов. Предложенные автором рекомендации могут быть восприняты Конституционным Судом в целях оптимизации деятельности по реализации его правовых позиций в сфере налогообложения.
Содержащийся в диссертации анализ правовых позиций Суда может быть использован при преподавании курса «Конституционное (государственное) право России» и спецкурсов.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации обсуждены и одобрены на заседаниях предметно-методической комиссии кафедры конституционного права РАНХиГС и нашли отражение в опубликованных научных работах.
Положения и выводы диссертационной работы изложены в сообщениях, сделанных автором в ходе научных конференций, в том числе: «Устойчивое развитие в условиях глобализации: реализация стратегии ЮНЕСКО на вторую половину декады ООН по образованию для устойчивого развития (2010-2015)» (Москва, 2010).
Структура диссертации определена целью и задачами исследования, спецификой рассматриваемого явления. Диссертация состоит из введения, двух глав, объединяющих шесть параграфов, заключения, списка использованных нормативно правовых актов и научной литературы.
