Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические аспекты калькулирования на предприятиях электроэнергетики 9
1.1. Современное состояние федерального оптового рынка электроэнергии и мощности 9
1.2. Порядок формирования информационной базы калькулирования в соответствии с новой моделью управления федерального оптового рынка электроэнергии и мощности 22
Глава 2. Методические проблемы управленческого калькуляционного учета производства, передачи и сбыта энергии 38
2.1. Специфика энергетического производства и его влияние на калькуляционную группировку издержек 38
2.2. Особенности порядка формирования издержек по сегментам производства, передачи и сбыта энергии 58
2.3. Методика калькулирования себестоимости единицы электроэнергетического товара 74
Глава 3. Методика факторного анализа себестоимости энергопродукции и прогнозирования ее тарифа 110
3.1. Информационная база анализа издержек энергетической продукции ее тарифа 110
3.2. Корреляционно-регрессионная модель анализа себестоимости энергопродукции 121
Заключение 141
Библиографический список используемой литературы 151
Приложения 161
- Современное состояние федерального оптового рынка электроэнергии и мощности
- Специфика энергетического производства и его влияние на калькуляционную группировку издержек
- Информационная база анализа издержек энергетической продукции ее тарифа
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Электроэнергетика является базовой отраслью экономики Российской Федерации, обеспечивающей удовлетворение потребностей в электрической и тепловой энергии, представляющая собой единую национальную общероссийскую электрическую сеть, территориальные распределительные сети и единую систему оперативно-диспетчерского управления, систему отношений, связанных с производством и оборотом электрической энергии на оптовом и розничных рынках.
На сегодня производства электроэнергии с учетом прогнозируемых объемов спроса на нее при оптимистическом и благоприятном вариантах развития может возрасти более чем в 1,2 раза к 2010 году ив 1,6 раза к 2020 году[7;15].
В условиях рынка наряду с поиском путей эффективного использования ресурсов энергетические предприятия сталкиваются с проблемами, которые выражаются в сокращении научно-технического и строительного потенциала отрасли, нерациональной политике цен на первичные энергоносители, оказывающей влияние на рост издержек, и отсутствии полноценной нормативно-правовой базы формирования тарифа.
Среди множества сложных задач, стоящих перед энергетикой, особого рассмотрения требует экономическая основа функционирования отрасли, включающая систему отношений по производству, распределению и сбыту электроэнергии и тепла по тарифам, приемлемым каждой категории потребителей.
В рамках указанных проблем большую значимость имеют вопросы правильной постановки калькуляционного учета как одного из основных составляющих формирования учетно-аналитической информации по оптимизации издержек при производстве, передаче и сбыте энергетической продукции для повышения его конкурентоспособности на оптовом рынке и составления прогноза энерготарифов.
Экономическая важность вопросов обеспечения учетно-аналитической информацией о затратах участников рынка электроэнергии и мощности, а также роль тарифообразования в современной экономике определяет актуальность темы и круг исследуемых вопросов.
Степень разработанности проблемы. В российской экономической литературе вопросы организации калькуляционного учета на промышленных предприятиях и анализа факторов, влияющих на себестоимость, исследуются в работах следующих авторов: Аксененко А.Ф., Барнгольц СБ., Бахрушиной М.А., Врублевского, Друри К., Ивашкевича В.Б., Николаевой О.Е., Палия В.Ф., Сайфулина Р.С., Соколова Я.В., Стукова С.А., Ткача В.И., Фоминой В.Н., Хорнгрен Ч.Т. и Фостер Дж., Чумаченко Н.Г, Шеремета А.Д. и других.
Однако, что касается энергетической отрасли, то вопросы учета издержек и их анализа на базе отчетной калькуляции электроэнергетического товара в условиях новой организационной модели управления федерального оптового рынка электроэнергии и мощности мало исследованы.
Недостаточная теоретическая и практическая разработанность этих вопросов и их значимость в условиях применения новых форм экономических взаимоотношений в энергетике обусловили выбор темы настоящего диссертационного исследования и определили постановку его цели и задач.
Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений по формированию затрат на производство, передачу и сбыт электроэнергетического товара в рамках управленческого калькуляционного учета, а также практических рекомендаций по совершенствованию системы управления затратами и установления оптимального рыночного энерготарифа.
Задачи исследования. В рамках поставленной цели предполагается решение следующих задач:
- исследовать состояние оптового и розничных рынков энергии и
раскрыть понятие энергопродукции, как специфического объекта
бухгалтерского учета;
- систематизировать поток учетно-аналитической информации об
издержках при производстве, передаче и сбыте энерготовара в соответствии с
новой организационной моделью управления оптовым рынком;
- дать рекомендации по повышению аналитичности калькуляционной
группировки издержек в разрезе видов энерготовара при его производстве,
передаче и сбыте;
обосновать необходимость формирования издержек по технологическим стадиям производства, передачи и сбыта энерготовара в разрезе бизнес-единиц;
- разработать методику калькулирования и формы отчетных
калькуляций каждого вида энерготовара в зависимости от видов
деятельности бизнес-единиц;
сформировать информационную базу анализа себестоимости энерготовара с обоснованием влияния совокупности экономических и технологических факторов; і
разработать методику анализа множества взаимосвязанных факторов влияния на издержки, формирующие себестоимость энерготовара и его тариф с использованием статистического моделирования.
Предметом исследования является процесс формирования учетно-аналитической информации о затратах на производство, передачу и сбыт энергии по производственным сегментам для целей определения конкурентоспособного уровня энерготарифа.
Объектом исследования избраны энергетические предприятия, входящие в состав ОАО «Саратовэнерго».
Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные проблемам
бухгалтерского и управленческого учета, экономического и управленческого анализа.
Информационной базой исследования явились законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации и Саратовской области, статистические данные Госкомстата РФ и Госкомстата по Саратовской области, материалы периодической печати по изучаемой проблеме.
В ходе выполнения диссертационной работы применялись различные методы научного исследования: выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, анализ и обобщение, системный и комплексный подходы, монографический метод исследования.
Научная новизна проведенного исследования заключается в следующем:
разработана авторская схема формирования учетно-аналитической информации об издержках при производстве, передаче и сбыте энерготовара, как специфическом объекте учета, в соответствии с новой организационной * моделью управления оптовым рынком энергии;
даны предложения по повышению аналитичности калькуляционной группировки издержек в разрезе видов энерготовара при его производстве, передаче и сбыте;
- рекомендован порядок формирования издержек по бизнес-единицам в
соответствии с технологическими стадиями производства, распределения и
передачи с шин электростанций и коллекторов, сбыта электроэнергии,
теплоэнергии, химообессоленной и подпиточной воды;
- разработаны методика калькулирования и формы отчетных
калькуляций каждого вида энерготовара в зависимости от видов
деятельности бизнес-единиц: комбинированное производство электрической
и тепловой энергии, подпиточной и химообессоленной воды, их передача,
распределение и сбыт;
- сформирована информационная база анализа себестоимости
энерготовара на основе уточненного состава издержек его тарифа с учетом
обоснованного выбора влияния совокупности экономических и
технологических факторов;
- разработана корреляционно-регрессионная модель анализа множества
взаимосвязанных факторов влияния на издержки, формирующие
себестоимость энерготовара и его тариф.
Значение результатов диссертационного исследования для теории и практики. Теоретическая и практическая значимость полученных результатов состоит в том, что сформулированные выводы и предложения могут послужить для дальнейших теоретических и практических разработок в данной области исследования.
Практическая значимость заключается в возможности использования выводов и предложений, содержащихся в диссертации, по совершенствованию калькуляционного учета субъектов оптового рынка электроэнергии и мощности, а также в сфере государственного регулирования цен на энергетический товар.
Теоретическая и практическая значимость работы. Сделанные выводы и предложения позволяют повысить информационные возможности аналитических данных, усилив роль учетного отражения затрат в процессе принятия управленческих решений. Основы разработанных теоретических положений и организационно-методических рекомендаций для совершенствования калькуляционного учета затрат при производстве, передаче и сбыте энергетической продукции, в том числе в условиях применения новых форм экономических взаимоотношений между субъектами оптового рынка, позволит обеспечить контролируемость состава затрат в энерготарифе.
Результаты исследования могут использоваться при разработке отраслевых нормативных и методических документов, при подготовке методического обеспечения учебного процесса по специальным
дисциплинам в высших учебных заведениях при преподавании курсов "Бухгалтерский управленческий учет" и "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы", в системе профессиональной подготовки и повышения квалификации аудиторов и профессиональных бухгалтеров.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований были раскрыты научном издании, в докладах на научно-практических конференциях и опубликованы в форме статей и тезисов в научно-практических сборниках научных трудов и тезисов. Положения диссертации были использованы в учебном процессе Саратовского государственного социально-экономического университета в ходе преподавания дисциплин "Бухгалтерский управленческий учет" и "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы".
Отдельные предложения диссертации приняты к внедрению в ОАО «Саратовэнерго» и министерстве промышленности и энергетики Саратовской области.
Современное состояние федерального оптового рынка электроэнергии и мощности
Электроэнергетика является целостной базовой отраслью экономики Российской Федерации, обеспечивающей удовлетворение потребностей в электрической и тепловой энергии представляющая собой единую национальную (общероссийскую) электрическую сеть, территориальные распределительные сети и единую систему оперативно-диспетчерского управления, система отношений, связанных с производством и оборотом электрической энергии на оптовом и розничных рынках.
Главной особенностью производства электроэнергии является невозможность ее накопления в существенных количествах, т.е. произведенная энергия потребляется по мере ее производства.
Учитывая эти особенности, возникает проблема определения тюнятия «электроэнергия», как объекта бухгалтерского учета.
Так, СМ. Корнеев [69] полагает, что «энергия, в отличие от вещей, представляет собой определенное свойство материи - способность производить полезную работу, обеспечивать выполнение различных технологических операций, создавать необходимые условия для предпринимательской и любой иной деятельности».
М.М. Агарков [16] отмечал, что «электрическая энергия не является ни правом, ни вещью, следовательно, по договору на электроснабжение электростанция обязуется совершить работу, необходимую для доставления потребителю энергии, а не передавать последнему какое-либо имущество».
Иного мнения в решении данной проблемы придерживается И.В. Елисеев С.С. [49], который говорит о том, что «вещи - суть материальные предметы внешнего по отношению к человеку окружающего мира». С точки зрения действующего законодательства вещами признаются не только традиционные предметы быта, средства производства, и т.п., но и «различные виды подвластной человеку энергии (например тепловой, электрической, атомной и т.п.)» [40].
Современное правовое понимание энергии учеными Запада выразил Р. Саватье Р. [92], полагающий, что «юридически энергия может быть выражена только в форме обязательства. Это вещь, определенная всегда родовыми признаками, которые выражаются только в результатах ее использования, и продается в соответствии с единицей измерения. Представляя собой важный объект обязательства, она никогда не может быть объектом права собственности».
Исходя из содержания представленных определений, можно утверждать, что энергия обладает рядом специфических свойств, таких как:
- отсутствие материально-вещественной формы;
- невозможность накопления и хранения в значительных количествах; взаимозависимость процесса производства электроэнергии во взаимосвязи с ее транспортировкой и потреблением;
- совпадение во времени фазы ее производства с фазой потребления при определяющем влиянии величины и режима потребления энергии;
- невозможность возврата электроэнергии при потреблении ее в процессе передачи.
- отсутствие незавершенного производства;
- неравномерность производства электрической и тепловой энергии в связи с сезонными колебаниям ее потребления внутри отчетного периода, предопределяющие переменный режим ее производства на электростанциях.
Перечисленные специфические свойства электроэнергетического товара обусловливают невозможность использования электроэнергии в качестве вещи в договорах аренда или безвозмездное пользование. Вместе с тем, при решении вопроса о признании либо непризнании энергии в качестве вещи, по нашему мнению, следует руководствоваться Гражданским кодексом России.
В силу пункта 5 статьи 454 ГК РФ энергоснабжение отнесено к разновидности договора купли-продажи. При этом, согласно пункту 1 указанной статьи «по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную сумму (цену)», что свидетельствует о восприятии законодателем электроэнергии в качестве товара.
Следует также обратить внимание на вытекающее из смысла приведенной нормы ГК РФ отождествление законодателем в рамках договорных отношений по купле-продаже таких категорий, как «вещь» и «товар».
Экономическое содержание электроэнергии в качестве товара раскрыто в Федеральном законе «Об электроэнергетике» [1], которая отнесла электрическую энергию к «особому товару».
Изучив правовое регулирование энергетической отрасли и критически рассмотрев различные точки зрения ведущих экономистов на понятие электроэнергетического товара, предлагаем считать его специфическим объектом учета, не имеющим материальной основы, но учитываемым в составе активов как готовая продукция.
Специфика энергетического производства и его влияние на калькуляционную группировку издержек
Исследование современного состояния оптового рынка электроэнергии и мощности позволило выявить специфику энергетического производства и его влияние на формирование себестоимости электроэнергетического товара. При этом, одними из важных факторов, определяющих особенности электроэнергетики, являются ее технологические и экономические параметры [106; 108].
К первым, на наш взгляд, необходимо отнести:
- жесткую и непрерывную связь производства и потребления энергии, совпадение во времени фазы ее производства с фазой потребления при определяющем влиянии величины и режима потребления энергии, что обусловливает формирование цены франко-потребитель;
- завершение цикла производства энергии на электростанции ее передачей по сетям до потребителей. Передача и распределение электроэнергии вызывают необходимость ее трансформации с низкого на высокое напряжение на повысительных подстанциях и с высокого на низкое напряжение на понизительных подстанциях, что связано с потерей электроэнергии как при ее трансформации, так и при передаче по линиям электросетей;
- отсутствие незавершенного производства;
- содержание резервных мощностей, поскольку надежное обеспечение энергией возможно только при наличии в энергосистеме аварийного, нагрузочного и ремонтного резерва мощности;
- частое перераспределение нагрузки между станциями при их параллельной работе в энергосистеме. Так, при работе тепловых электростанций в базовой части графика нагрузки себестоимость энергии минимальна; при работе в пиковой части графика себестоимость единицы электроэнергетического товара максимальна;
- неравномерность производства электрической и тепловой энергии в связи с сезонными колебаниям ее потребления внутри года (квартальными), внутри месяца с суточными и внутри суток часовыми, которые предопределяют переменный режим ее производства на электростанциях;
- необходимость обеспечения бесперебойного снабжения потребителей энергией высокого качества частоты и напряжения;
- особенность выработки энергии на тепловых, атомных и гидростанциях.
К экономическим факторам, следует отнести:
- высокую топливоемкость и фондоемкость. Удельный вес топлива достигает 70% в себестоимости энергии. Значительная фондоемкость предопределяет высокий удельный вес амортизации;
- низкую трудоемкость;
- специфический порядок расчета отчетных калькуляций по системе франко-потребитель в отличие от калькулирования франко-склад предприятия, что дает возможность учитывать полную себестоимость электроэнергетического товара в процессе производства, передачи и сбыта;
- наличие условно-постоянных расходов по обеспечению готовности энергетического оборудования к несению электрической и тепловой нагрузки, имеющие место вне зависимости от объемов производства электроэнергии и направленные на обеспечение качественных параметров энергии - частоты и напряжения электрического тока, температуры и давления пара;
- формирование доходов от продажи энергии в зависимости от сезонного характера деятельности ее производства;
- использование покупной энергии как составной части производственной деятельности участников ФОРЭМ;
- характер топливного баланса; - ведение раздельного учета затрат по основным видам деятельности в электроэнергетике, позволяющего рассчитать себестоимость переданного с шин станции киловатчаса, себестоимость услуг по передаче энергии по единой национальной сети, себестоимость услуг по распределению электрической энергии по распределительным сетям и себестоимость услуг по сбыту энергии;
- определение в вертикально интегрированных компаниях, осуществляющих генерацию, передачу, распределение и сбыт энергии, наряду с расчетом затрат по технологическим стадиям совокупные затраты и полную коммерческую себестоимость энергии, переданной потребителям;
- распределение затрат между видами электроэнергетического товара при их комбинированном производстве.
Повышенный интерес в условиях создания рынка ФОРЭМ к аналитической группировке затрат на производство, передачу и сбыт энергии обусловлен, с одной стороны, новой моделью управления ФОРЭМ, а, с другой стороны, выделением управленческого калькуляционного учета, позволяющего реализовывать системный и комплексный подходы к формированию и анализу необходимой отчетной информации о производстве, передачи и сбыте энергии [36].
Реструктуризация предприятий электроэнергетики обусловливает пересмотр калькуляционной группировки издержек и, как следствие, усовершенствование отчетных калькуляций по видам деятельности и электроэнергетического товара
Информационная база анализа издержек энергетической продукции ее тарифа
В условиях новых экономических взаимоотношений вертикальной интеграции энергетических процессов большое значение имеют изучение и использование экономических инструментов управления, основанных на информационном обеспечении контроля за затратами, входящими в структуру энерготарифов, на базе отчетных калькуляций и энергобаланса.
Следует отметить, что тариф выполняет роль цены в системе рыночных отношений, который базируется на полных издержках энергоснабжения.
В основе формирования тарифов на энерготовар лежат следующие принципы: государственное регулирование тарифов в естественно-монопольной сфере деятельности: диспетчеризация, передача, распределение энергии, и переход к свободным рыночным ценам в конкурентной сфере; формирование тарифов (цен), исходя из обязательного раздельного учета объемов энерготовара, расходов по производству, передаче и сбыту энергии. Как показали исследования, около 85% видов деятельности подлежит в электроэнергетике регулируются государством (рис. 6).
Регулирование тарифов (цен) основывается на принципе обязательности раздельного учета АО-энергопредприятий объемов электроэнергетического товара, расходов по производству, передаче и сбыту энергии в соответствии с законодательством Российской Федерации по следующим видам деятельности [7;8]: производство электрической энергии; производство тепловой энергии; передача электрической энергии по единой национальной (общероссийской) электрической сети; передача электрической энергии по распределительным сетям; передача тепловой энергии; оказание услуг по организации функционирования и развитию Единой энергетической системы России; организация функционирования торговой системы оптового рынка электрической энергии (мощности); обеспечение системной надежности; технологическое присоединение к электрическим сетям; оперативно-диспетчерское управление в электроэнергетике; сбыт электрической энергии; сбыт тепловой энергии. Согласно Основам ценообразования и нормативов расходов [7] при регулировании тарифов применяются следующие методы: метод экономически обоснованной доходности инвестированного капитала; метод индексации тарифов; метод экономически обоснованных расходов (затрат). При этом, метод экономически обоснованной доходности инвестированного капитала позволяет определять на основании прогноза уровня инфляции, принятого при формировании федерального бюджета на очередной финансовый год, с учетом стоимости долгосрочного заемного капитала, сложившейся на финансовом рынке в отчетный период уровень доходности.
