Содержание к диссертации
Введение
1. Методологическое обоснование формирования учетной информации управления затратами в коневодстве 10
1.1. Теоретические и методологические основы учета затрат в коневодстве 10
1.2. Концепция управления затратами и ее роль в развитии управленческого учета и анализа в коневодстве 37
2. Пофазный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в коневодстве 49
2.1. Организация первичного учета затрат и выхода продукции в коневодстве 49
2.2. Формирование сводно-аналитической информации о затратах и выходе продукции в коневодстве 63
2.3. Калькулирование себестоимости продукции коневодства по пофазному методу управления затратами 83
3. Информационно-аналитическое обеспечение управления затратами в коневодстве 98
3.1. Применение аналитических методов при формировании информации управления затратами в коневодстве 98
3.2. Направления развития учета и анализа затрат в коневодстве на основе адаптации систем "Директ-Костинг" и "CVP-анализ" 116
3.3. Бюджетирование и прогнозирование себестоимости продукции коневодства в управленческом учете 139
Заключение 150
Библиографический список 163
Список приложений 181
- Теоретические и методологические основы учета затрат в коневодстве
- Организация первичного учета затрат и выхода продукции в коневодстве
- Калькулирование себестоимости продукции коневодства по пофазному методу управления затратами
- Применение аналитических методов при формировании информации управления затратами в коневодстве
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных экономических условиях управление организацией требует формирования объективной, оперативной и достоверной информации. Особая роль отводится вопросам управления затратами на производство продукции, так как без правильной оценки реальной себестоимости нельзя грамотно управлять эффективностью производства. В современных условиях значительно возрастает роль бухгалтерского учета и анализа с акцентом на управление. Управленческая система учета и анализа затрат дает возможность формировать учетно-аналитическую информацию о затратах, позволяющую принимать правильные управленческие решения, продиктованные стремлением максимизации прибыли, проконтролировать их исполнение и эффективность.
Это связано с постоянно меняющейся ситуацией на рынке сельскохозяйственной продукции, появлением новых современных технологий, расширяющих перечень и повышающих качество сельскохозяйственных работ и услуг. В конкурентной борьбе за новых заказчиков и региональные рынки предприятиям отрасли необходимо проводить гибкую ценовую политику, возможную лишь при значительном снижении затрат. Достичь поставленных целей и получить конкурентные преимущества предприятия отрасли коневодства могут за счет использования современных методов управления затратами, что требует от руководителей повышения качества принимаемых решений. Невозможно принять правильное решение, не располагая разносторонней информацией о процессах, происходящих в управляемой структуре и во внешней среде. Поэтому, вопрос качества управленческих решений в современных условиях трансформировался в вопрос обеспечения высокого уровня информированности субъектов управления.
До настоящего времени, несмотря на многообразие тем научных работ в этой области, нет системных исследований, посвященных организации
4 бухгалтерского учета и созданию единой учетно-аналитической системы управления затратами предприятий отрасли коневодства, адекватной требованиям рынка. В связи с этим особую актуальность приобретает изучение действующей системы учета затрат на производство продукции и объективность записей при формировании учетно-аналитической информации управления затратами как в племенном так и в молочном коневодстве. Объективная и достоверная управленческая информация на внутрихозяйственном уровне позволит сократить затраты на производство и будет способствовать принятию оптимальных управленческих решений по снижению себестоимости продукции коневодства.
Изложенное определяет актуальность темы диссертационного исследования, его теоретическую и практическую значимость.
Степень изученности проблемы. Общетеоретическими вопросами изучения затрат на производство продукции, их классификации, методов учета занимается широкий круг ученых. Среди которых следует назвать Н.Г.Белова, П.С.Безруких, И.А.Белебеха, А.П.Варава, В.Б.Ивашкевича, Н.П.Кондракова, Г.М.Лисовича, В.Ф.Палия, М.З.Пизенгольца, Л.В.Попову, Я.В.Соколова, А.Д.Шеремета и другие.
Проблемы формирования учетно-аналитического информационного обеспечения, экономического анализа затрат на производство продукции, прибыльности рассматривались в работах Р.А.Алборова, В.П.Астахова, А.С.Бакаева, М.А.Вахрушиной, Т.П.Карповой, В.Э.Керимова, Г.С.Клычовой, М.И.Кутера, О.А.Мироновой, В. Н.Нестерова, Р.С.Сайфулина, Г.В.Савицкой и других. Среди зарубежных авторов, которые внесли огромный вклад в развитие производственного учета, следует выделить Э.А.Аткинсон, К.Друри, Р.Манна, Б.Нидлза, Д.Сигел, Д.Фостер, Р.Энтони, Ч.Т.Хорнгрен и др. Исследованием и решением актуальных вопросов, связанных с управлением затратами занимались такие авторитетные авторы как С.А.Бороненкова, К.М.Гарифуллин, И.А.Либерман, И.С.Мацкевичюс, Г.Л.Кальчинскас,
5 В.Г.Лебедев, Т.Г.Дроздова и др.
Значительный вклад в изучение отрасли коневодства внесли Н.В.Анашина, Ю.Н.Барминцев, И.Ф.Бобылев, Ю.П.Гусев, В.С.Ковешников, Т.Д.Куна, М.С.Мироненко, И.Н.Нечаев, К.Б.Свечин, В.СЯворский и др. Исследованием проблемы экономической эффективности, организации производства и ее социальных аспектов, учета затрат непосредственно в отрасли коневодства посвящены работы Р.А.Абдуллина, И.А.Ахатовой, Л.А.Богдановой, В.В.Калашникова, Л.И.Макарец, М.Н.Макарец, А.П.Матвиенко и др.
Несмотря на значительное число имеющихся публикаций российских и зарубежных авторов, затрагивающих теоретические и методологические основы учета и анализа затрат на производство с позиции управленческого аспекта, остаются малоизученными многие вопросы в части управления затратами в племенном и продуктивном коневодстве. Это в свою очередь, требует соответствующей разработки методологических и практических рекомендаций по совершенствованию учета и анализа затрат на производство продукции, обоснования принципов управленческого учета и анализа в системе управления затратами в коневодстве, исходя из технологических и организационных особенностей данной отрасли.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационной работы является формирование научно обоснованного подхода к учету и анализу затрат, позволяющего повысить информативность управленческих решений и разработать направления совершенствования методических подходов к формированию информации о затратах на предприятиях отрасли коневодства.
Для достижения указанной цели в работе определены следующие основные задачи:
- раскрыть теоретические и методологические особенности учета затрат на производство продукции, работ, услуг в коневодстве;
рассмотреть современную концепцию управления затратами и ее роль в системе оптимизации построения управленческого учета и анализа;
представить организацию первичного учета затрат в коневодстве и разработать предложения по оптимизации документооборота;
рассмотреть действующую практику сводно-аналитического учета затрат в коневодстве, выработать предложения по ее совершенствованию;
исследовать действующие методы калькулирования себестоимости продукции в коневодстве и предложить пути совершенствования калькуляционной работы в исследуемой отрасли по пофазному методу;
рассмотреть возможность применения аналитических методов при формировании информации управления затратами в коневодстве;
определить направления развития учета и анализа затрат в коневодстве на основе адаптации систем "Директ-Костинг" и "CVP-анализ";
разработать методы составления бюджетов и прогнозирования себестоимости продукции в коневодстве.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках раздела "Бухгалтерский учет и экономический анализ" Паспорта специальности ВАК 08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика": п. 1.8 "Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей", п. 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирование себестоимости, методы ее статистического анализа".
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явился комплекс учетно-аналитических процедур управления затратами в племенном и продуктивном коневодстве. Объектом диссертационного исследования являются предприятия отрасли коневодства Республики Марий Эл и Республики Татарстан, а именно кумысная ферма ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская" Республики Марий Эл и ООО "Племконзавод "Казанский" Республики Татарстан.
Теоретической и методологической основой диссертационного иссле-
7 дования явились труды отечественных и зарубежных ученых по исследуемой проблеме, законодательные и нормативные акты Российской Федерации. При выполнении и решении определенных задач, стоящих перед диссертационным исследованием использовались методы сводки и группировки, сравнения, специальные методы бухгалтерского учета, статистические методы, методы экономического анализа, экономико-математического моделирования и другие.
Научная новизна. Научная новизна проведенного диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и практической интерпретации комплекса научных и методологических вопросов формирования и развития учетно-аналитического обеспечения управления затратами в коневодстве.
В процессе исследования получены следующие научные результаты:
теоретически обоснована информационная модель управления затратами в коневодстве, раскрыта ее роль в системе оптимизации управленческого учета и анализа для создания необходимой основы принятия управленческих решений, продиктованных стремлением максимизации прибыли;
определен и рекомендован к использованию пофазный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в коневодстве в сочетании с нормативным методом, направленный на повышение информативности контрольно-аналитической функции и позволяющий оперативно выявлять отклонения от норм и принимать своевременные управленческие решения;
разработаны рекомендации по совершенствованию учетной информации для управления затратами в племенном и продуктивном коневодстве, способствующие осуществлению оперативного контроля затрат pi калькулированию себестоимости продукции в соответствии с технологическими и организационными особенностями данной отрасли;
предложено решение аналитической задачи по оптимизации рациона
кормления лошадей с целью минимизации затрат по статье "Корма";
рекомендованы к использованию в коневодстве система учета сокращенной себестоимости "Директ-костинг" и методика анализа взаимосвязи "Затраты-Объем-Прибыль", позволяющие упростить процедуры учетно-аналитического обеспечения управления затратами и контролировать величину прибыли в результате изменения переменных затрат, цены реализации и структуры выпускаемой продукции данной отрасли;
адаптирована методика бюджетирования к условиям коневодческих отраслей для эффективного управления затратами и финансовыми результатами деятельности организации;
предложена методика прогнозирования себестоимости продукции коневодства, адаптированная к анализу состояния отрасли на перспективу.
Теоретическое значение полученных результатов заключается в том, что проведенное исследование содержит комплексный подход к решению проблемных вопросов учетно-аналитического обеспечения управления затратами в коневодстве. Полученные в результате исследования и представленные в диссертационной работе новые научные результаты вносят определенный вклад в развитие экономической науки и могут быть использованы для дальнейших исследований в области учета и анализа затрат на производство продукции коневодства.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается:
в возможности практического использования результатов исследования для совершенствования учетно-аналитического обеспечения управления себестоимостью продукции коневодства;
в разработке рекомендаций по совершенствованию действующей практики учета и анализа затрат на производство продукции коневодства организаций, осуществляющих формирование бухгалтерского учета в аграрном секторе экономике;
в использовании основных положений диссертационного исследования для применения в учебном процессе при чтении курсов лекций по дисциплинам "Бухгалтерский финансовый учет", "Бухгалтерский управленческий учет", "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях народного хозяйства" для студентов высших учебных заведений и практикующим бухгалтерам;
в применении основных выводов и рекомендаций, полученных в результате диссертационного исследования в практической деятельности предприятий отрасли коневодства всех направлений и животноводства в целом.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные теоретические и практические результаты исследования докладывались на всероссийской научно-практической конференции (г. Иркутск, 2007), на VII Международной научно-практической конференции (г. Пенза, 2008), на региональных научно-практических конференциях ГОУ ВПО "Марийский государственный университет", ФГОУ ВПО "Казанский государственный аграрный университет" ежегодно. Результаты научных исследований приняты к внедрению ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская", ООО "Племконзавод "Казанский", Министерством сельского хозяйства и продовольствия РТ, Министерством сельского хозяйства, продовольствия и природопользования Республики Марий Эл, что подтверждается соответствующими актами о внедрении. Основные положения и результаты диссертационного исследования нашли свое отражение в 10 публикациях автора общим объемом 3,75 п.л. (в том числе авторских 3,11 п.л.), в том числе в трех статьях изданий, включенных в реестр ВАК РФ.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.
Теоретические и методологические основы учета затрат в коневодстве
Сельское хозяйство является важнейшей составной частью агропромышленного комплекса. Одну из основных отраслей сельскохозяйственного производства представляет животноводство, которое в зависимости от видов выращиваемых животных имеет ряд самостоятельных отраслей. Коневодство - это историческая отрасль, развитие которой в настоящее время является перспективным направлением.
С развитием промышленности и оттоком населения в город возросло значение лошади как тягловой силы в сельском хозяйстве, как средства передвижения и транспортировки грузов (XVI-XIX вв.), что заметно повлияло на интенсификацию усилий по выведению ценных рысистых и тяжеловозных пород лошадей. В тоже время, с XVII в. наблюдается неуклонное повышение культурного значения лошади и конного спорта. Призы, которые разыгрывались на скачках того времени, составляли значительные суммы, "... завоевать их могли лишь наилучшие лошади, своего рода достижения коннозаводского искусства" [86, с. 40].
Именно развитие ипподромных скачек и сопутствующей им регистрации результатов позволило "... вести систематический племенной отбор лошадей по резвости и связанным с нею качествам интерьера и экстерьера" и служило самой лучшей рекламой лошадей и конных заводов. Позднее развитие железнодорожного транспорта в конце XIX века - начале XX века привело к появлению избыточного поголовья лошадей в Западной Европе, что предопределило появление законодательных актов, разрешающих употребление конины в пищу (в 1854 г. — в Австрии, в 1866 г. — во Франции, в 1867 г. - в России, в 1879 г. - в Германии, в 1889 г. - в Великобритании), и способствовало возобновлению продуктивного использования лошадей в Западной Европе [86, с. 40].
В сельском хозяйстве лошадь в то время имела очень большое значение. Крестьянские хозяйства группировались по количеству лошадей, выделялись хозяйства безлошадные, однолошадные, двухлошадные и многолошадные.
Вместе с тем с этого времени началась массовая замена живого тягла трактором и автомобилем в наиболее развитых капиталистических странах, сопровождавшаяся быстрым сокращением поголовья лошадей, занятых в хозяйственной деятельности.
Так, в Великобритании, США, Австрии, Италии, Франции, Японии и Австралии численность лошадей к 1937 году уменьшилась на 25,2%. Несмотря на это, общая мировая численность лошадей к 1937 г. увеличилась и составляла 115,4 млн. гол., в основном за счет роста поголовья в Канаде, Норвегии, Финляндии, Польше, Испании, Греции, Болгарии, Югославии, Австралии и ряде других стран.
С развитием производительных сил общества процесс вытеснения рабочих лошадей из сельскохозяйственного производства и транспорта принял всеобщий и необратимый характер и к 1970 году мировая численность поголовья лошадей сократилась почти в 2 раза и составляла 62,5 млн. гол.
Таким образом, на протяжении всего XX века экономическая судьба лошади определялась известным соотношением ее цены и производительности. Очевидно, что такое соотношение было не в пользу живой тягловой силы. В настоящее время как средство труда и передвижения лошадь имеет уже весьма ограниченное применение. Однако на этот же период пришлось небывалое развитие конного спорта и туризма, лошадь стала орудием игорного и туристического бизнеса [82, с. 56]. Численность лошадей всех направлений в отрасли коневодства в Российской Федерации на начало 2007 года составила около 1,3 млн. голов против 2,6 млн. в 1991 году, в том числе кобыл около 600 тыс. голов. За 15 лет поголовье сократилось на 50%.
Численность лошадей в организациях всех категорий по регионам Российской Федерации представлена в Приложении № 4. За годы рыночных преобразований наблюдается рост численности лошадей в личных подсобных и фермерских хозяйствах населения с 274 тыс. голов почти до 900 тыс. голов.
В крупных же сельскохозяйственных предприятиях всех форм собственности произошло резкое сокращение поголовья лошадей с 2,3 млн. до 600 тысяч голов или почти в 4 раза за последние 15 лет.
Развитие отрасли коневодства сохраняется и в настоящее время. Коневодство включает следующие направления использования лошадей: племенное, продуктивное, рабоче-пользовательное и спортивное.
Племенное коневодство позволяет выращивать в условиях заводского разведения высокоспециализированное породообразующее элитное поголовье лошадей, служит "донором" для остальных направлений коневодства. Продуктивное коневодство обеспечивает удовлетворение потребностей населения в конине и кумысе, служит продуцентом ценных лекарственных и биоактивных препаратов в биохимической промышленности. Рабоче-пользовательное коневодство предназначено для выполнения сельскохозяйственных и транспортных работ на предприятиях и в подсобных хозяйствах граждан. Спортивное коневодство обеспечивает граждан услугами спортивного и туристического направления в целях восстановления здоровья населения и культурного отдыха.
Преобладающим направлением в отрасли, как по численности лошадей, так и по стоимости производимой продукции является рабоче-пользовательное коневодство. Лошади широко используются в качестве жи 13 вой тягловой силы на выполнении разнообразных видов транспортных и сельскохозяйственных работ в государственных, коллективных, акционерных, частных сельскохозяйственных и других предприятиях, а также личных подсобных хозяйствах населения. Всего в стране в качестве живого тягла используется около миллиона рабочих лошадей, что по производительности заменяет 500 тысяч тракторов малой мощности типа Т-16, а, следовательно, позволяет сэкономить и использовать на другие цели до двух миллионов тонн нефтепродуктов в год, стоимостью около 16 миллиардов рублей.
Вторым по значимости направлением является продуктивное коневодство, которое подразделяется на две подотрасли — мясное табунное и молочное.
Специализированное мясное табунное коневодство развито в восточных регионах страны, располагающих большими массивами природных пастбищ с невысоким снежным покровом в зимний период, что делает возможным проводить круглогодовой выпас лошадей, таких как Дальний Восток, Сибирь, частично Урал и Поволжье. В этих районах насчитывается около 200 специализированных коневодческих ферм мясного направления и более 80 ферм по производству кумыса. Конское мясо занимает здесь значительный удельный вес в мясном рационе населения. Например, в республике Алтай на долю конины в мясном балансе приходится 6-8%, в Якутии — до 20-25%. В центральных регионах России на мясо идут взрослые лошади, выбракованные из основного конского состава и так называемый сверхремонтный молодняк. Коневодство дает ежегодно около 80 тыс. тонн мяса в живой массе, в том числе половину в районах специализированного табунного коневодства.
Молочное коневодство предусматривает получение кобыльего молока на специальных фермах и производство из него высокоценного пищевого, диетического и лечебного продукта - кумыса. Натуральный кумыс, приготовленный из кобыльего молока, является традиционным продуктом питания населения Башкирии и некоторых других районов России. Наша страна яв 14 ляется родиной кумысолечения больных туберкулезом. В современной медицине кумыс применяется не только для лечения туберкулеза легких, но и язвенной болезни желудка и двенадцатиперстной кишки, при дизентерии у детей и брюшном тифе у взрослых, при сахарном диабете и заболеваниях почек. В кумысе содержатся молочная кислота, спирт, углекислота, легкоусвояемые белки, витамины, в хорошем сочетании минеральные соли, микроэлементы, антибиотические вещества и многие другие полезные ингредиенты. Кумыс благоприятно действует на центральную, сердечно-сосудистую, дыхательную, мочевыводяшую системы. При кумысолечении улучшается настроение, появляется бодрость, увеличивается амплитуда сердечных сокращений, дыхательные паузы.
Всего эта отрасль коневодства дает около 60 тыс. тонн мяса в живом весе и около 2 тыс. тонн кумыса. Этого объема далеко не достаточно, так как только потребность противотуберкулезных учреждений России составляет около 20 тыс. тонн в год.
Племенное коневодство дает племенных и спортивных лошадей для улучшения массового коневодства (рабоче-пользовательное и продуктивное), конноспортивным организациям разного назначения (конноспортивные школы, секции и клубы, пункты верхового и экипажного проката и др.). На территории Российской Федерации функционирует в настоящее время 74 конных завода, 200 племенных коневодческих ферм, 42 ипподрома и 54 государственных заводских конюшен, появилось значительное количество частных коневладельцев. Общая численность лошадей в племенном секторе составляет около 30 тыс. голов. Ежегодно конные заводы и племенные коневодческие фермы реализуют внутри страны 5-5,5 тыс. голов племенных лошадей. Кроме того, ежегодно поставляется на экспорт около 1000 голов племенных, спортивных и прогулочных лошадей. Коневодство ежегодно поставляет также до тысячи лошадей предприятиям биопромышленности. В конноспортивных организациях, туризме и прокате используется около 15 тыс. лошадей [159, с. 35].
Организация первичного учета затрат и выхода продукции в коневодстве
В современных условиях для управления производственно-хозяйственной деятельностью большое значение имеет получение своевременной, достаточно полной и достоверной информации о совершающихся производственных процессах. В анализируемых предприятиях при оформлении первичной документации по учету затрат и выходе продукции коневодства допускают некоторые нарушения, а именно:
- первичные документы составляются в основном не в момент совершения операции, а намного позже;
- документы оформляются некачественно, неаккуратно. В некоторых из них не заполняют основные важнейшие реквизиты. Так, например, в наряде на сдельную работу лицевая сторона практически вообще не заполнена, на оборотной стороне нет дебета синтетического и аналитического счета, вида оплаты;
- в некоторых первичных документах цифровой материал не подтверждается единицами измерения.
Такое нарушение требований, предъявляемых к первичной документации приводит к тому, что абсолютно не соблюдается учет затрат по объектам, по статьям калькуляции, не учитывается выход продукции. Это снижает контрольные функции учета, а также приводит к искажению себестоимости продукции и выполненных работ в коневодстве. Данные по затратам практически не возможно использовать в оперативном управлении себестоимостью, контролировать их величину по центрам ответственности, местам и причинам возникновения. Формирование информации о затратах, которая используется в бухгалтерском учете и в процессе управления всей производственно-хозяйственной деятельностью предприятия, должна соответствовать требованиям полноты, своевременности и достоверности. Получение этих данных возможно только на основе добросовестно и качественно оформленных первичных документов по учету затрат и выхода продукции коневодства. В коневодстве для этой цели используется большое разнообразие первичных документов, на основании которых производятся все последующие учетные записи. Принято выделять четыре группы документов: документы по учету затрат труда, документы по учету движения и потребления предметов труда, документы по использованию средств труда, документы по учету выхода продукции. Первичные документы по учету затрат и выхода продукции коневодства, используемые на анализируемых предприятиях представлены в Приложении № 40. Рассмотрев действующую практику оформления первичной документации по учету затрат на производство и выхода продукции коневодства в ГУП РМЭ "ПТФ "Волжская" и ООО ПКЗ "Казанский", мы пришли к выводу, что данные предприятия заполняют не все типовые унифицированные первичные документы, рекомендованные Министерством сельского хозяйства. Некоторые первичные документы применяются на данных предприятиях в модифицированной форме. Так, например, оплата труда рабочих, обслуживающих производящий состав племенных лошадей и племенной молодняк, а также рабочих, занятых в мясном и молочном коневодстве производится за единицу продукции по расценкам, рассчитанным исходя из годового тарифного фонда, увеличенного на 25%. Для этого на кумысной ферме ГУП РМЭ "ПТФ "Волжская" разработан внутренний документ "Расчет расценок для оплаты труда работников кумысной фермы" (Табл. 2.1). Для того чтобы рассчитать сумму доплаты работникам фермы бригадир составляет дополнительный документ "Расчет фонда заработной платы за продукцию" (Табл. 2.2). На основании этих документов заполняется "Расчет начисления оплаты труда работникам животноводства".
На стоимость израсходованных кормов оформляют "Ведомость учета расхода кормов", данные из которой переносят в "Журнал учета расхода кормов". В нем отражается расход кормов по видам с указанием количества, суммы и кормоединиц. Разовый отпуск кормов оформляют "Накладной внутрихозяйственного назначения". Данные о расходе итоговой суммой по всем видам переносятся в производственный отчет по животноводству на соответствующую учетную группу животных по статье "Корма".
Стоимость использованных биопрепаратов, медикаментов оформляют лимитно-заборными картами, накладными внутрихозяйственного назначения. Расходы по статье "Работы и услуги сторонних организаций" отражаются на основании счетов-фактур.
В ГУП РМЭ "ПТФ "Волжская" вместо журнала учета надоя молока и ведомости учета движения молока для приемки кобыльего молока составляют "Акт приемки молока". Для переработки кумыса выписывают расходную накладную.
Так как при оформлении других первичных документов нет никаких различий с типовыми унифицированными формами, то на наш взгляд, нет особой необходимости рассматривать их отдельно.
На анализируемых предприятиях все поголовье лошадей племенное, поэтому необходимо вести строгий учет, основанный на принципе двойного контроля. Все сведения о животных, которые отражаются в системе племенного учета на исследуемых сельскохозяйственных предприятиях, повторно фиксируются в государственных племенных книгах. В них заносятся следующие данные о животных: номер и кличка лошади, место и дата ее рождения, масть, происхождение на два ряда предков, промеры и данные бонитировки, место племенного использования и данные о плодной деятельности, номер по государственной племенной книге и кличка подбираемой пары, дата и результаты последнего спаривания лошади.
В Российской Федерации централизованный племенной учет ведется ВНИИК, который координирует племенную работу и издает государственные племенные книги по 11 породам лошадей: чистокровная верховая, чистокровная арабская, ахалтекинская, терская, буденовская, тракененская, донская, орловская рысистая, русская рысистая, русская тяжеловозная.
В РФ государственная племенная регистрация является своего рода системой внешнего контроля сельскохозяйственных предприятий в части проводимой ими племенной работы. Организация первичного племенного учета на внутрихозяйственном уровне играет огромное значение. В племенном коневодстве принято выделять три группы документов:
1) документы по учету молодняка племенных лошадей;
2) документы по учету производящего состава;
3) документы по учету испытаний на ипподроме (Приложение 40).
В ООО "Племконзавод "Казанский" на лошадей рысистых и чистокровных верховых пород вместо племенного свидетельства выдают паспорт племенной лошади. Данный паспорт выписывает ВНИИК с обязательным имунно-генетическим контролем. У рысаков берут кровь, у чистокровных верховых выщепы из гривы. Анализ крови осуществляется в лаборатории ВНИИК, контроль по выщепам производится в Праге.
Калькулирование себестоимости продукции коневодства по пофазному методу управления затратами
Одним из основных элементов метода бухгалтерского учета является калькулирование. Это научно обоснованный способ исчисления себестоимости продукции. В сельскохозяйственных организациях калькулирование используется в целях:
- установление уровня безубыточной цены;
- контроля затрат в производстве, то есть предупреждение потерь в результате неоправданного роста себестоимости или недостаточного его снижения;
- определения эффективности проектируемых и осуществляемых зоотехнических, технологических, организационных мероприятий по развитию и совершенствованию производства;
- расчета прибыльности продукции [114, с. 55].
Так как калькулирование себестоимости продукции заканчивает последний этап учета затрат на производство и выхода продукции, то оно имеет огромное значение для получения достоверной информации в части управления затратами в коневодстве.
При калькулировании себестоимости продукции большую роль имеет правильный выбор, обоснование объектов калькулирования и калькуляционных единиц, что позволит обеспечить возможность реального исчисления себестоимости продукции.
Объектами учета затрат на производство являются отдельные процессы, а объектами калькуляции - отдельные виды получаемой из производства продукции. В качестве объектов учета производственных затрат в коневодстве выступает основное стадо и молодняк на выращивании. Объектом калькуляции является:
1) по основному стаду: приплод, молоко, прирост живой массы жеребят, работа;
2) по молодняку на выращивании - прирост живой массы.
В качестве калькуляционных единиц используется величина, принятая для измерения объекта калькулирования в натуральном выражении: приплод (голов), молоко (1 ц), прирост живой массы жеребят (1 ц), работа (1 рабочий день). Так как молодняк лошадей не взвешивают, то прирост живой массы на наш взгляд необходимо оценивать не в центнерах, а определять себестоимость кормо-дня, то есть одного дня содержания животных (рис. 2.1).
Также при калькулировании себестоимости продукции необходимо определить калькуляционный период и выбрать метод калькулирования. В коневодстве в качестве калькуляционного периода используется календарный год, что не отвечает технологическим особенностям данной отрасли и приводит к нарушению принципа соответствия. То есть затраты на содержание и выращивание племенных лошадей данного календарного года нельзя полностью относить к производству продукции этого года, так как производственный цикл в племенном коневодстве составляет 3-5 лет.
В настоящее время в коневодстве применяется комбинированный метод исчисления себестоимости продукции, который предусматривает использование нескольких методов, а именно метод исключения затрат на побочную продукцию и попроцессный метод. Метод исключения затрат на побочную продукцию применяется при исчислении себестоимости продукции и заключается в том, что произведенную продукцию по составу делят на основную и побочную. Причем калькулируется только основная продукция. К побочной продукции в коневодстве относятся навоз, шерсть-линька, конский волос, шкуры и утилизированное мясо павших животных, работа на сторону племенных лошадей. Побочная продукция оценивается по заранее установленным ценам. При исчислении себестоимости основной продукции стоимость побочной продукции вычитается из общей суммы затрат. Оставшаяся сумма составляет себестоимость основной продукции. Недостатком данного метода является то, что на практике не вся побочная продукция приходуется. Следовательно, происходит искусственное завышение себестоимости основной продукции.
Применение того или иного метода калькулирования себестоимости продукции должно определяться с учетом характера и назначения получаемой продукции, продолжительностью калькуляционного периода. Использование только одного из общепринятых методов не может в полном объеме реально определить размер себестоимости конкретных видов продукции и оценить их экономическую эффективность.
Учет затрат в коневодстве должен быть организован согласно технологическим и производственным особенностям данной отрасли. Необходимо отметить, что производственный процесс в племенном коневодстве отражается по определенным переделам с учетом особенностей содержания молодняка племенных лошадей. То есть, на каждой технологической стадии выращивания молодняка племенных лошадей, получения кобыльего молока и изготовления кумыса имеются свои особенности. Начальная стадия выращивания молодняка до 2-х лет как в коннозаводстве, так и в продуктивном коневодстве представляет собой массовый тип производства с преимущественно групповым содержанием. На первой стадии производства племенной коневодческой продукции мы считаем целесообразным внедрение элементов по-процессного учета затрат и калькулирования себестоимости молодняка племенных лошадей. На стадии выращивания до 6-7 месячного возраста жеребята-сосуны содержатся с кобылами и питаются в основном кобыльем молоком. Постепенно жеребят приучают следовать за матерью, а затем кобыл с сосунами объединяют в группы. В молочном коневодстве через 30 дней после выжеребки маток комплектуют в группы для приучения к машинной дойке и переводят с жеребятами в групповые секции по 12-15 маток с жеребятами. С месячного возраста постепенно увеличивают удельный вес подкормки - концентратов, заменителя цельного молока и премиксов, для того, чтобы приготовить их к отъему от кобыл.
В ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская" жеребят отъемышеи разделяют по полу. Кобылы поступают в цех, где формируют три возрастные группы:
1) после отъема в 8 месяцев до 1 года;
2) старше 1 года для выращивания на ремонт табуна и реализацию;
3) старше 2-х лет для воспроизводства.
В последней группе организуют случку молодых кобыл с 2,5 летнего возраста.
Жеребцы после отъема также поступают в цех, где их выращивают для ремонта и реализации. Часть из них с 3-х летнего возраста остается в качестве производителей. Молодняк содержат в групповых секциях и паддоках по 20-25 голов с ежедневным активным групповым моционом в полевых условиях в течение 2-х часов.
В ООО Племконзавод "Казанский" жеребят - отъемышеи содержат в денниках попарно. Жеребчиков и кобылок содержат раздельно, учитывая развитие и темперамент каждого жеребенка. В возрасте 6-12 месяцев жере-бят-отъемышей начинают тренировать. Тренировка жеребят на этой стадии включает прогоны переменным аллюром с постепенным увеличением дистанции.
На следующей стадии содержания и выращивания жеребят через 2-3 месяца после отъема отправляют на ипподром, где их приучают к сбруе, экипажу, управлению вожжами. Их содержат также группами, при наличии обязательных тренингов. На следующем этапе в возрасте 18-24 месяца с жеребятами проводят индивидуальный тренинг. Задача индивидуального тренинга — максимальное развитие работоспособности лошади путем постепенного увеличения нагрузки, а также работа молодняка на разных аллюрах (рысь, галоп). В результате у лошади вырабатывается выносливость, резвость, способность к броскам и четкому переходу с одного аллюра на другой. Поэтому, на наш взгляд, наиболее целесообразным методом учета затрат и калькулирования себестоимости молодняка племенных лошадей является пофазный.
Схема накопления затрат при выращивании молодняка племенных лошадей по фазам в ООО Племконзавод "Казанский" представлена в Приложении № 22. Учет затрат на содержание молодняка племенных лошадей по возрастным признакам даст возможность более точного определения годовой суммы затрат, однако могут возникнуть другие проблемы. Например, для документального оформления движения молодняка племенных лошадей по фазам нет типовой формы, так как "Акт на перевод животных из группы в группу" не может учесть всех этих изменений. В связи с этим мы разработали документ, который поможет проследить движение молодняка племенных лошадей из группы в группу при пофазном варианте учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Этот документ можно назвать "Книга учета движения молодняка племенных лошадей по стадиям выращивания (фазам)" (Приложение № 23).
Книга заполняется отдельно по каждой породе лошадей с указанием клички лошади, инвентарного номера, номера тавра, пола жеребенка, даты рождения и балансовой оценки жеребенка при рождении. Далее ежемесячно в книге учета отражается по каждой стадии выращивания перевод жеребят с указанием даты перевода и стоимости содержания на предыдущей стадии. По окончании группового содержания жеребят и перевода молодняка в группу старше 2-х лет, а также в результате реализации выбытие жеребят отражается в книге учета по соответствующим графам. При этом указываются дата и причина выбытия, живой вес жеребенка, диагноз, балансовая стоимость, корреспондирующий счет.
Применение аналитических методов при формировании информации управления затратами в коневодстве
Теория и практика учета хозяйственных процессов вообще и формирование затрат на производство и реализацию продукции в частности в последние годы значительно продвинули методологические аспекты бухгалтерской науки. В определенной степени обусловлено это и сближением с международными стандартами учета. Положительные тенденции в методологии учета в определенной степени повлияли на формирование новых направлений экономического анализа.
От величины затрат на производство зависит сумма прибыли, уровень рентабельности, финансовое состояние и платежеспособность предприятия. Поэтому важнейшей задачей управления является учет и анализ их уровня. В практике анализа затрат обычно начинают с изучения их общей суммы затрат на производство продукции. Она может измениться из-за объема и структуры выпуска, уровня переменных затрат на единицу продукции и суммы постоянных затрат. Линия затрат при наличии постоянных и переменных затрат представляет собой уравнение: 3 = 2 , -хг +а, ,где: (3.1) 3 - сумма затрат на производство продукции; а - абсолютная сумма постоянных затрат; Ъ - уровень переменных расходов на единицу продукции (услуг); х - объем производства продукции (услуг). Зависимость общей суммы затрат и себестоимости одного литра кумыса от объема производства представлены в таблице 3.1. Таблица 3.1 Данные для факторного анализа общей суммы затрат с делением затрат на постоянные и переменные приведены в таблицах 3.2 и 3.3. Результаты расчетов таблицы 3.3 свидетельствуют о том, что в связи с приростом валовой продукции в сопоставимых ценах на 10% (Im = 1,1) сумма затрат возросла на кумысной ферме
ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская"" на 22580 тыс. руб. (323607 - 301027), в ООО "Племконзавод "Казанский" на 1568 тыс. руб. (21594-20026).
За счет изменения структуры продукции сумма затрат увеличилась на ферме ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская" и ООО "Племконзавод "Казанский" на 18512 и 1667 тыс. руб. соответственно, то есть (343119 - 323607) и (23261 - 21594). Это свидетельствует о том, что в общем объеме производства продукции увеличилась доля затратоемкой продукции. Из-за повышения уровня удельных переменных затрат перерасход издержек на производство продукции составил на кумысной ферме ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская" 44997 тыс. руб. (387116 - 343119). Величина постоянных затрат сохранилась на 24890 тыс. руб., что также является одной из причин увеличения общей суммы затрат (412006 - 387116). Таким образом, общая сумма затрат кумысной фермы ГУП РМЭ "Птицефабрика "Волжская" возросла на 110979 тыс. руб. (412006 - 301027) или на 13,65%, а за счет роста себестоимости на 69887 тыс. руб. (412006 - 342119) или на 20,43%.
В ООО "Племконзавод "Казанский" из-за повышения уровня переменных затрат перерасход издержек на производство продукции составил 1925 тыс. руб. (25186 - 23261), величина постоянных затрат увеличилась на 597 тыс. руб. Таким образом общая сумма затрат ООО "ПКЗ "Казанский" возросла на 6757 тыс. руб. (26783 - 20026) или 33,75%о, в том числе за счет увеличения объема производства продукции и изменение ее структуры на 3235 тыс. руб. (23261 - 20026) или на 16,16%; а за счет роста себестоимости (26783 тыс. руб. - 23261 тыс. руб.) на 3522 тыс. руб. или 15,15%).
Анализ структуры затрат по экономическому содержанию позволяет оценить материалоемкость, трудоемкость, фондоемкость, энергоемкость продукции. Структура затрат по элементам представлена в таблице 3.4.
Затраты в обоих предприятиях в 2007 году увеличились по сравнению с 2006 годом. Так, например, в ГУП РМЭ "ПТФ "Волжская" затраты возросли на 110979 тыс. руб. В ООО "ПКЗ "Казанский" на 6757 тыс. руб. Обобщающим показателем себестоимости продукции является показатель затрат на 1 руб. товарной продукции.
