Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы формирования и функционирования управленческого учета в инвестиционно-строительном бизнесе 10
1.1 Роль управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях 10
1.2 Влияние факторов времени и нормативных актов на деятельность инвестиционно-строительных организаций 19
1.3 Внедрение системы управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях 29
Глава 2. Комплексный подход к постановке управленческого учета в инвестиционно-строительном бизнесе 48
2.1. Развитие бюджетирования в инвестиционно-строительных организациях...48
2.2. Методические аспекты учетных процедур в инвестиционно-строительных организациях 53
2.3. Методика управленческого учета и отчетности источников финансирования у застройщиков 76
2.4. Управленческий учет нематериальных активов в инвестиционно- строительных организациях 92
2.5. Управленческий учет накладных расходов в подрядных строительных организациях 109
Глава 3. Развитие взаимосвязи управленческого учета с технологией трансформации отчетности инвестиционно-строительных организаций в формат МСФО 123
3.1. Методика управленческого учета в технологии трансформации отчетности инвестиционно-строительных организаций в формат МСФО 123
3.2. Методика подготовительных работ в инвестиционно - строительных организациях для перехода на МСФО 129
3.3. Разработка модели механизма по трансформации отчетности инвестиционно- строительных организаций в формат МСФО 135
Заключение 151
Список использованных источников 153
- Влияние факторов времени и нормативных актов на деятельность инвестиционно-строительных организаций
- Методические аспекты учетных процедур в инвестиционно-строительных организациях
- Управленческий учет нематериальных активов в инвестиционно- строительных организациях
- Методика подготовительных работ в инвестиционно - строительных организациях для перехода на МСФО
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования. В мировой практике признанной системой, обеспечивающей информационные потребности менеджмента для разработки и принятия управленческих решений, является управленческий учет. Недооценка его роли приводит к нерациональному использованию организационных, информационных, трудовых, финансовых и интеллектуальных ресурсов организации, увеличению затрат, что нередко становится причиной неоправданного роста себестоимости продукции и снижения ее конкурентоспособности.
Отраслевая особенность деятельности инвестиционно-строительных организаций связана с принятием важных решений на каждом уровне управления, начиная от выбора объекта строительства и обоснования его инвестиционной привлекательности и заканчивая разработкой инвестиционной стратегии организации. Динамичная рыночная среда и жесткая конкуренция усиливают риски функционирования инвестиционно-строительных организаций, что повышает ответственность менеджмента за управленческие решения.
В процессе управления деятельностью проявляется влияние различных факторов непроизводственного и производственного характера, комбинация которых направлена на получение конечного результата - превышение доходов над расходами, извлечение экономической выгоды. При поиске путей достижения цели, их корректировке и выборе варианта действий по их выполнению необходимо принимать во внимание специфику компании. Информация, формируемая в системе управленческого учета, раскрывает особенности работы организации, её структурных подразделений и направлений деятельности.
Сложность управления экономикой инвестиционно-строительных организаций в условиях рынка, проводимые по реформированию субъектов хозяйствования преобразования требуют постоянного совершенствования системы информационного обеспечения управления, в том числе и новых подходов к решению проблем управленческого учета. Научная и практическая востребованность решения комплекса вопросов в области учетно-аналитического информационного обеспечения инвестиционно-строительной деятельности на современном этапе развития отечественного управленческого учета определили тему, цель и задачи диссертационной работы.
Степень научной разработанности проблемы. Управленческий учет в современной экономической литературе является одной из самых дискуссионных тем. Большой вклад в дело становления и развития отечественной теории управленческого учета внесли А.П. Бархатов, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, Е.Э. Гусева, И.Е. Глушков, В.Б. Ивашкевич, В.Э. Керимов, Н.П. Кондраков, И.А. Маслова, М.В. Мельник, О.Е. Николаева, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, Л.В. Попова, В.Я. Соколов, С.П. Суворова, В.И. Ткач, Ю.К. Харакоз, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова и др. Среди зарубежных экономистов, рассматривающих проблемы управленческого учета, следует отметить Дж. Арнольда, К. Друри, Р. Каплана, Дж. Фостер, Б. Нидлз, Ж. Ришар, Ч. Хорнгрен, Р. Антони и др.
Ориентируясь на накопленный мировой опыт, отечественная экономическая наука развивается путем интеграции с передовыми зарубежными научными направлениями, в том числе в области формирования учетно-аналитической информации. В этой связи особую актуальность в условиях реформации российского учета и отчетности приобретают задачи методической и теоретической проработки формирования информации для целей управления.
Анализ практической деятельности инвестиционно-строительных организаций показал, что немногие из них обладают аналитической базой, адекватной целям управления как в отдельно взятом участнике строительного процесса, так и в организации в целом. Отсутствие комплексных исследований в этой области подтверждает актуальность данной работы.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений, вопросов методического обеспечения и практических рекомендаций, направленных на совершенствование системы управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях.
Для достижения сформулированной цели в диссертации были поставлены и решены следующие задачи: проанализированы теоретические этапы развития управленческого учета и принципы его диагностирования в инвестиционно-строительных организациях; даны организационные и практические рекомендации по внедрению управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях, а также в отдельных субъектах инвестиционной деятельности; разработан алгоритм формирования информации в части основных финансовых показателей застройщиков, привлекающих денежные средства соинвесторов по договорам участия в долевом строительстве; обоснованы предложения по совершенствованию учета накладных расходов подрядных строительных организаций в целях оптимизации затрат по видам деятельности инвестиционно-строительной организации; усовершенствована методика определения экономического эффекта от использования нематериальных активов в инвестиционно-строительных организациях в целях принятия грамотных управленческих решений в области инвестиционной привлекательности бизнеса; разработан механизм трансформации отчетности инвестиционно- строительных организаций в формат МСФО и раскрыта роль управленческого учета в процессе трансформации для менеджмента. Предметом исследования является совокупность теоретических и организационно-методических вопросов, ^ связанных с совершенствованием управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях.
Объектом исследования избрана практика развития управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях.
Областью исследования является управленческий учет в инвестиционно- строительных организациях, что соответствует п. 1.6 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам» и п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта специальностей ВАК РФ.
Теоретической базой исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии управленческого учета, материалы научно-практических конференций, научно-методическая литература, периодические издания.
Методологической базой исследования послужил диалектический метод познания, определяющий изучение экономических явлений и процессов во взаимосвязи и непрерывном развитии. В работе использовались следующие методы: монографический, абстрактно-логический, экономико-статистический, графический, экономико-математический и расчетно-конструкторский.
Информационной базой исследования послужили законодательные и нормативные акты по вопросам правого статуса субъектов инвестиционной деятельности; теоретические и фактические материалы, содержащиеся в работах отечественных и зарубежных экономистов, в периодических изданиях и на сайтах Интернета, данные первичных и сводных учетных документов инвестиционно- строительных организаций.
Научная новизна результатов исследования заключается в том, что с позиции системного подхода решена и научно аргументирована проблема формирования методических рекомендаций и направлений практической реализации развития системы управленческого учета применительно к инвестиционно-строительным организациям. Результаты исследования, полученные лично автором, заключаются в следующем: дано определение диагностирования управленческого учета в инвестиционно-строительных организациях с использованием учетно- аналитических процедур и выявлением резервов по его совершенствованию для принятия управленческих решений; разработан План счетов инвестиционно-строительной организации, предусматривающий дополнительные субсчета к счетам 20 «Основное производство», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 76 «Расчеты с разными дебиторами кредиторами», 86 «Целевое финансирование», 90 «Продажи». Применение предложенной системы субсчетов и счета 64 «Расчеты с участниками долевого строительства» одновременно с механизмом элиминирования данных позволяет организовать наряду с бухгалтерским учетом автономное ведение управленческого учета инвестиционно- строительной организации; разработана методика учета расчетов по договорам долевого участия в строительстве, позволяющая формировать всю необходимую управленческую информацию о состоянии взаиморасчетов с дольщиками, а также для определения отдельных финансовых показателей деятельности застройщиков, предусмотренных действующим законодательством; разработан новый подход к учету накладных расходов в подрядных строительных организациях, основанный на выделении непрофильных видов деятельности; связанные с ними расходы разделяются на прямые и косвенные с применением последующего распределения косвенных расходов. Это позволит точнее учитывать расходы на непрофильные виды деятельности (например, расходы на охрану строящихся объектов), а также предоставит менеджерам организации более полную информацию о себестоимости строительных работ; в целях структурирования управленческой информации о более эффективном использовании НМА предложена методика определения экономического эффекта от использования внутреннего гудвилла в текущей деятельности. Кроме того разработан механизм его оценки по различным методам: затратному, рыночному, расчетному и доходному для варианта продажи или реорганизации бизнеса; разработан механизм трансформации финансовой отчетности инвестиционно-строительных организаций в формат МСФО, как совокупности методических действий по подготовке и преобразованию отчетности, изложенных в регламенте или управленческом организационно- экономическом плане в следующем виде: алгоритм подготовки, разработка учетной политики, выявление необходимости корректировочных проводок и их проведение, составление корректировочных таблиц, пробного баланса и комплекта отчетности в соответствии с требованиями МСФО.
Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что теоретические положения и методические разработки диссертации обеспечат построение более эффективной системы управленческого учета и на её основе - стабильное функционирование инвестиционно-строительного бизнеса. Полученные в результате исследования выводы и предложения могут послужить базой для дальнейших разработок в области управленческого учета, использоваться при построении системы управленческого учета в организациях строительной отрасли, а также в качестве консультационных и информационных материалов для учетных работников этих организаций. Рекомендации данного диссертационного исследования повысят оперативность и качество принимаемых управленческих решений, а, следовательно, эффективность инвестиционно- строительных организаций.
Апробация и внедрение результатов исследования. О разработанных теоретических положениях и практических выводах исследования были сделаны доклады, которые обсуждались на международной научно-практической Интернет-конференции «Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на международные стандарты финансовой отчетности для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства» (Орел ГТУ, 2007 г.), на международной научно-практической конференции «Совершенствование системы взаимодействия процессов формирования учетно-аналитических и налоговых показателей деятельности предприятий АПК в условиях формирования глобальной высокоинтегрированной экономической системы» (Орел ГТУ, 2007 г.). Отдельные положения и рекомендации, разработанные в диссертации, внедрены в практику учета
ООО «Технопарк», ООО «Перспектива», ООО «Регион», что подтверждается справками о внедрении.
Публикации. По результатам выполненного исследования опубликовано 10 научных статей, в которых изложены основные положения диссертационного исследования, в том числе 4 статьи объемом 3,1 печ. л. (из них авторских - 2,7 печ.л.) опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК РФ.
Структура и объем диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 128 источников. Работа изложена на 162 страницах текста и содержит 25 таблиц, 9 рисунков, 8 приложений.
Влияние факторов времени и нормативных актов на деятельность инвестиционно-строительных организаций
Инвестиционно-строительная организация - это многопрофильная организация, выполняющая в соответствии с заключенными договорами функции инвестора, застройщика, заказчика, генерального подрядчика (генподрядчика).
Инвестор - лицо, осуществляющее вложение собственных или привлеченных (в виде займов, кредитов банков и других источников) средств в создание основных средств. Главной функцией инвестора является финансирование.
Инвесторами как участниками инвестиционной деятельности могут быть физические лица, юридические лица, объединения юридических лиц, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица, государственные органы, органы местного самоуправления, иностранные субъекты предпринимательской деятельности [5].
Заказчики - уполномоченные инвесторами физические и юридические лица, реализующие инвестиционные проекты. Заказчиками могут быть и сами инвесторы. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями, которые перечисляет ему инвестор, на период и в пределах полномочий, определенных договором (контрактом) [5]. Застройщики — физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта [1]. Подрядчики - физические и юридические лица, выполняющие работы по договорам подряда, заключаемым с заказчиками в соответствии с ГК РФ. Подрядчик в соответствии с п.1. ст.706 ГК РФ выступает в роли генерального подрядчика, если привлекает к исполнению своих обязательств других лиц [2]. Под инвестиционно-строительной организацией мы понимаем компанию, выполняющую функции всех субъектов (инвестор, заказчик, застройщик, подрядчик) при осуществлении инвестиций в недвижимость. При этом каждый входящий в нее «субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором (контрактом), заключаемым между ними». Данная норма Закона «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» крайне важна, так как она позволяет инвестиционно-строительным организациям оптимально выстраивать бизнес-структуру с использованием различных юридических лиц. К примеру, одна часть юридических лиц наделяется правами на земельные участки, на которых строятся объекты (застройщики), другая — допусками в саморегулируемые организации (заказчики, подрядчики). Эти подходы построения диверсифицируют риски и снижают затраты инвестиционно-строительных организаций. Например, инвестиционно-строительная организация ООО «Технопарк» имеет в своем составе инвесторов-застройщиков: ООО «Перспектива», г. Омск; ООО «Оптимакс», г. Казань; ООО «Основа», г. Екатеринбург; ООО «Сфера Плюс», г. Уфа; ООО «Арсенал», г. Пятигорск; ООО «Кристалл», Ногинский район Московской области; ООО «Монолит», г. Краснодар; ООО «Каскад», г. Белокуриха. Функции заказчика выполняют ООО «Регион», ООО «Технопарк». Генподрядчиком выступает ООО «Технопарк». Инвестиционно-строительная организация «Технопарк» осуществляет строительство гостиниц, складских терминалов, административных зданий и других объектов. Составной частью хозяйственного механизма является управленческая деятельность, которая обеспечивает реальную конкурентоспособность и взаимодействие с внутренней и внешней средой. Любая человеческая деятельность предполагает существование объекта управления (то, чем управляют) и субъекта управления (тот, кто управляет). Под управлением следует понимать целенаправленное воздействие на объект управления для перевода его в новое состояние или поддержание в установившемся режиме [50]. Одной из сложных стадий управленческого процесса является разработка целей организации, что объясняется необходимостью учета большого числа факторов, связанных с внутренней и внешней деловой средой на конкретный момент времени. Рассмотрение группы факторов свидетельствуют о необходимости использования разнообразной информации, формирование которой зависит, как правило, либо от одной группы факторов, либо от их совокупности. Все это говорит о том, что в процессе управления деятельностью проявляется влияние различных факторов непроизводственного и производственного характера, комбинация которых направлена на получение конечного результата — превышение доходов над расходами, извлечение экономической выгоды. При поиске путей достижения цели, их корректировке и выборе варианта действий по их выполнению должна быть принята во внимание специфика предприятия [109]. На всех стадиях управления выявляется соотношение целей и полученных результатов с использованием информации управленческого учета. Управленческий учет как самостоятельная подсистема бухгалтерского учета был выделен в США. Официально он был признан в 1972 году Американской ассоциацией бухгалтеров, разработавшей программу подготовки специалистов по управленческому учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера- аналитика. Затем эта подсистема распространилась в странах Европы, Канаде, в Японии и других странах [45]. Управленческий учет появился на Западе под влиянием, развитием и углублением рыночных процессов и использованием его в основном с внутренним управлением, обеспечивающим информацией оперативное, экономическое, тактическое, технологическое, инновационное, структурное управление бизнесом [79]. Формирование управленческой информации, используемой в процессе управления организацией, предполагает определение данных и их источников, соответствующих поставленным целям и Сравнительный анализ авторских определений управленческого учета задачам управления бизнесом. За последнее время в экономической литературе высказываются различные точки зрения по определению сути управленческого учета.
Методические аспекты учетных процедур в инвестиционно-строительных организациях
Как видим, в результате сжатия операций подрядчик получит определенную экономию на издержках. При этом менеджменту компании необходимо решить вопрос о целесообразности сжатия пятой операции.
Перейдем к рассмотрению фактора времени с точки зрения инвестора. При рассмотрении влияния времени на деятельность инвестиционной компании обычно выделяют: 1. дополнительную прибыль, получаемую при досрочном вводе объекта в эксплуатацию. При этом важно отметить, что расчет экономического эффекта от досрочного ввода объекта теряет смысл в случаях, когда объект не входит в промышленную сферу или от его функционирования получение прибыли не планируется. В частности, экономически бессмысленно вводить сахарный завод в апреле, так как поступление сырья может начаться лишь в октябре; 2. потери от «замораживания» капитальных вложений. Под замороженными капиталовложениями подразумеваются средства, переданные подрядной организацией для осуществления строительства. Изъятые из оборота, они перестают приносить прибыль их владельцу вплоть до момента сдачи готового объекта. Снижение потерь от уменьшения «замораживания» средств может выступать в виде снижения платы банку за кредит, увеличения собственной прибыли в связи со снижением отвлеченных средств в строительство; 3. учет разновременности затрат. При рассмотрении вариантов инвестирования часто приходится оценивать затраты, осуществляемые в разное время. В экономической практике такие затраты принято приводить к единой временной дате расчетов с помощью коэффициента дисконтирования. Влияние данных факторов на инвестиционную деятельность подробно изложено в отечественной научной литературе [84,85,124], поэтому останавливаться на этом аспекте в данной работе нецелесообразно. По нашему мнению, следует рассмотреть вопрос определения эффективности инвестиций, также тесно связанный с фактором времени. В самой простой интерпретации инвестиции — это затраты ради отдачи. Очевидно, что чем быстрее проект окупит первоначальные затраты, тем раньше он начнет приносить прибыль, и тем большей будет ее совокупная величина. В этой связи период окупаемости проекта является серьезным инструментом, необходимым для определения инвестиционной привлекательности проекта, которая, в свою очередь, позволяет инвестору понять, на какой срок он может привлекать деньги. Собственных средств часто не хватает, да и использовать только их неэффективно, поэтому на практике инвесторы часто используют заемные деньги (период окупаемости важен и для собственных средств, но проиллюстрировать его проще на примере кредита). Если проект окупается за более длительный срок, чем инвестор может себе позволить исходя из срока кредита, то возникают дополнительные вопросы о перекредитовании, дополнительных гарантиях и т.п. Второй сферой применения периода окупаемости является оценка соответствия проекта общей стратегии собственников и потенциальных инвесторов. Рискованные инвестиции в отличие от менее рискованных имеют короткий минимально необходимый период окупаемости. Обычно величина корректировки периода окупаемости зависит от субъективного мнения инвестора в отношении степени риска инвестиции. Таким образом, расчет срока окупаемости в силу своей специфической наглядности часто используется как метод оценки риска, связанного с инвестированием. К факторам, воздействующим на период окупаемости, можно. отнести: длительность подготовительной фазы (период согласований и т.п.), время строительства, удорожание бюджета (из-за роста стоимости материалов, смены подрядчика и т.п), ставки аренды и цены продажи, время заполнения арендаторами и процент свободных площадей, объем эксплуатационных расходов и другие [42]. Существуют различные виды периодов окупаемости: простая окупаемость проекта (от старта до момента возвращения всех потраченных средств); окупаемость за период эксплуатации (от ввода в эксплуатацию до простой окупаемости) - отличается лишь тем, что в ней исключена инвестиционная фаза; дисконтированный период окупаемости (потраченные деньги возвращаются с некоторой, заранее определенной рентабельностью - ставкой дисконтирования). Как правило, инвесторы оперируют именно дисконтированным периодом окупаемости. Сроком окупаемости с учетом дисконтирования называется продолжительность периода от начального момента до "момента окупаемости с учетом дисконтирования". Моментом окупаемости с учетом дисконтирования называется тот наиболее ранний момент времени в расчетном периоде, после которого текущий чистый дисконтированный доход становится (и в дальнейшем остается) неотрицательным [38]. Формула расчета текущего чистого дисконтированного дохода приведена в Методических рекомендациях по оценке эффективности инвестиционных проектов [38].
Одним -из способов определения ставки дисконтирования является установление безрисковой ставки, к которой затем добавляется премия за различные риски. Премия за риск у каждого инвестора и каждой инвестиции своя, так же как и компоненты денежных потоков, генерируемых инвестицией. Как правило, ставка дисконтирования отражает минимальную ставку доходности, которая требуется инвестору для осуществления капиталовложения в проект. Далее рассмотрим преимущества и недостатки периода окупаемости. К достоинствам критерия периода окупаемости в первую очередь следует отнести простоту расчетов. Чем короче срок окупаемости, тем больше денежные поступления в первые годы реализации инвестиционного проекта, а значит, лучше условия для поддерживания ликвидности инвестора [55]. В силу этого отсекаются наиболее сомнительные и рискованные проекты, в которых основные денежные потоки приходятся на конец периода.
С другой стороны, эксперты выделяют целый ряд недостатков периода окупаемости как критерия оценки инвестиционных проектов: допущение об одинаковом уровне ежегодных денежных поступлений от функционирования проекта. Проекты с растущими или снижающимися денежными поступлениями (что не редкость для объекта коммерческой недвижимости в силу цикличности развития рынка) не могут быть достоверно оценены и подвергнуты сравнению с помощью этого показателя. Более того, любые дополнительные последующие инвестиции в течение периода или возмещения капитала в конце жизненного цикла проекта (инвестиционная продажа) будут вызывать несоответствия в этом показателе.
Управленческий учет нематериальных активов в инвестиционно- строительных организациях
Современные менеджеры, осознающие необходимость развития компаний, ищут новые технологии управления. Одним из способов оптимизации принятия управленческих решений и оценки возможных последствий этих решений является бюджетирование. Бюджетирование в инвестиционно-строительных организациях имеет ряд особенностей, обусловленных спецификой отрасли: высокая степень государственного регулирования, охватывающего все этапы, - от получения разрешения на строительство и до подписания акта Государственной приемочной комиссии о приемке законченного строительством объекта. Это приводит к ощутимым и зачастую непредсказуемым затратам времени и денег; продолжительность инвестшрюнного цикла и, как следствие, необходимость долгосрочного планирования, что в свою очередь негативно отражается на точности планов; уникальность строительных проектов требует разработки индивидуальной проектно-сметной документации для каждого объекта. С одной стороны от грамотного составления смет на этапе проектирования зависит конечный финансовый результат. С другой стороны для формируемых бюджетов проектно- сметная документация может стать одним из источников планирования расходов по статьям и видам работ; организационная структура многих строительных организаций представляет собой вертикально и горизонтально интегрированные группы юридических лиц, состоящие из инвесторов, застройщиков, заказчиков, генподрядных организаций, а также отдельных вспомогательных производств. Функции управления обычно возлагаются на организацию-заказчика; низкая квалификация персонала, а также исторически сложившиеся методы учета материальных ресурсов на стройках усложняют внедрение новых технологий управленческого учета. Персонал, работающий в строительных подразделениях, не привык к постоянному контролю расходов.
Одной из самых сложных задач, связанных с внедрением бюджетирования в инвестиционно-строительных организациях, является построение адекватной архитектуры бюджетной системы, которая позволила бы менеджерам получать объективную исчерпывающую информацию по всем подразделениям и проектам компаний. На данном этапе очень важно правильно определить функциональные центры финансового учета и корректно обозначить зоны ответственности.
Наиболее приемлемым в строительстве является параллельное бюджетирование: по бизнесу в целом и по каждому проекту в отдельности. Поскольку доходы и расходы инвестиционно-строительных предприятий связаны с реализацией строительных проектов, основу сводного бюджета компании должны составлять бюджеты отдельных проектов.
Отправным моментом составления бюджета является анализ и, при необходимости, корректировка стратегических планов предприятия. В этой связи на начальном этапе формирования сводного бюджета организации, а также бюджета, разрабатываемого на этапе оценки целесообразности вхождения в какой-либо проект, бюджетирование должно производиться по схеме «сверху вниз». По его итогам высшее руководство должно определить целевые показатели и ограничения бюджетов на планируемый год. В дальнейшем бюджеты проектов разбиваются на промежуточные (квартальные, месячные и т.п.) с учетом потребностей менеджеров в сравнении плановых и фактических показателей.
Определенные стратегические показатели деятельности служат основой мастер-бюджетов проектов, которые составляются на весь срок их реализации и позволяют контролировать генеральные параметры проектов. После утверждения мастер-бюджета подразделениям отдается указание на разработку операционных бюджетов. Как правило, они составляются в зависимости от условий конкретных договоров, заключенных с поставщиками и подрядчиками, по схеме «снизу- вверх». На этом этапе процесс должен быть организован так, чтобы операционные бюджеты не противоречили сформированным ранее по схеме «сверху вниз».
Разнопрофильность инвестиционно-строительных организаций приводит к тому, что у разных дочерних юридических лиц состав бюджетов различается. Так, у инвестиционной компании основным является бюджет финансовых вложений, у генподрядной организации — бюджет производства работ.
В связи со спецификой строительной деятельности (значительные сроки реализации проекта, технологические особенности строительства) первичным в отрасли является вышеупомянутый бюджет производства работ. После его составления формируются другие локальные бюджеты, непосредственно связанные с ним. Обычно это операционные бюджеты на отдельные виды ресурсов, необходимых для выполнения запланированных объемов работ: бюджет субподрядных работ; затрат на материалы; затрат на оплату труда; затрат на эксплуатацию машин и механизмов. Использование этих бюджетов позволяет планировать средства по отдельным элементам затрат на ресурсы, необходимые для производства работ. При разработке указанных бюджетов можно использовать сметно-нормативную базу, которая детально разработана в строительстве, а также проектно-сметную документацию, сопровождающую проект.
Бюджет коммерческих расходов, связанных с продвижением на рынке продукции предприятия, в большей степени характерен для управляющей организации. Проведение ретроспективного анализа данных позволяет устанавливать определенный норматив для составления бюджета. Как правило, это фиксированный процент от стоимости выполненных работ.
Важную роль в процессе планирования играет бюджет движения денежных средств. При его составлении стоит уделить особое внимание графику поступления денег с учетом выбранного порядка расчетов с покупателями. К примеру, оплачивая квартиру в рассрочку на протяжении всего периода строительства и зная, что цена за квадратный метр возрастает с приближением срока сдачи дома, покупатель регулирует тем самым конечную стоимость недвижимости. Зачастую применение подобной схемы расчетов приводит к тому, что в некоторые периоды строительства у компании появляются временно свободные деньги. Целесообразно определить оптимальную сумму и срок размещения свободных средств, используя депозит или другой финансовый инструмент, чтобы получить максимальный доход без потери ликвидности. Планируя расходную часть бюджета движения денежных средств, необходимо максимально детально увязать её с графиком строительства, чтобы избежать замораживания денежных средств в дебиторской задолженности поставщиков и подрядчиков. ,
Сводный бюджет инвестиционно-строительной организации представляет собой совокупность бюджетов проектов и бюджет управляющей компании - бюджет общехозяйственных расходов. Нынешние реалии управления финансами в строительстве обусловливают необходимость установления четкой зависимости между количеством выполняемых работ и величиной накладных расходов. Однако неприятие этой идеи на практике обычно объясняется тем, что значительную часть накладных расходов составляют заработная плата менеджеров и представительские расходы.
Методика подготовительных работ в инвестиционно - строительных организациях для перехода на МСФО
Разразившийся финансовый кризис свернул практически все схемы привлечения денежных средств в строительную отрасль, оставив в распоряжении застройщиков только использование собственных накоплений, которыми обладают немногие компании. Тем не менее, повышенное внимание к этой проблеме со стороны государства вселяет сдержанный оптимизм в участников инвестиционно-строительной деятельности. Решения Правительства РФ и глав некоторых регионов выкупать у застройщиков готовые квартиры и квартиры, находящиеся в высокой степени готовности, свидетельствуют о стремлении поддержать и развить жилищное строительство в РФ. Кроме того, строительные фирмы вновь начали активно использовать практику проведения взаимозачетов, оплачивая квартирами выполненные работы и поставленные материалы. Наконец, опыт преодоления кризисов в зарубежных странах показывает, что увеличение объемов жилищного строительства, имеющего большой коэффициент взаимосвязи с другими отраслями экономики, незамедлительно ведет к повышению спроса и предложения в целом ряде отраслей.
Долевое участие — самый распространенный вариант финансирования жилищного строительства. Оно представляет собой удобный механизм приобретения жилья до сдачи домов в эксплуатацию, позволяющий гражданам экономить денежные средства за счет более низкой цены и возможной (по договоренности с застройщиком) поэтапной оплаты. Для организатора строительства привлечение дольщиков равносильно продаже квартир на ранних этапах, что сокращает потребность в собственных и заемных средствах.
Основу нормативной базы долевого строительства составляет Федеральный закон №214 от 30.12.2004 г. «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ». Помимо достаточно жестких требований к наличию исходно-разрешительной документации на объект строительства этот закон устанавливает нормативы финансовой устойчивости застройщика: норматив обеспеченности обязательств; норматив целевого использования средств; норматив безубыточности.
Конечно, далеко не многие строительные организации могут работать в условиях 214 закона, однако нам представляется, что привлечение бюджетного финансирования, а также средств физических лиц с большей степенью вероятности возможно при соблюдении требований действующего законодательства. Работа в рамках 214 закона влияет и на организацию управленческого учета: менеджерам помимо информации о собственно полученных денежных средствах, нужны данные, позволяющие формировать и контролировать законодательно утвержденную отчетность. Однако в настоящее время застройщики уже не имеют выбора: поправки в закон, внесенные летом 2010 года [6], провозглашает единственным способом привлечения средств граждан договор долевого участия. Исключение сделано для жилищных сертификатов и жилищно-строительных кооперативов, но пока правовая база для применения этих инвестиционных моделей не проработана.
Основные финансовые сведения, которые застройщики должны опубликовывать, изложены в «Правилах предоставления застройщиками ежеквартальной отчетности об осуществлении деятельности, связанной с привлечением денежных средств участников долевого строительства». С точки зрения учета наиболее важными являются следующие сведения [28]: общая сумма обязательств по договорам; объем заемных средств, полученных до и после начала привлечения денежных средств участников долевого строительства; общая сумма неисполненных обязательств по договорам; остаток привлеченных денежных средств участников долевого строительства на начало отчетного периода; количество денежных средств, использованных для приобретения материалов; количество денежных средств, использованных на оплату услуг подрядчиков; количество денежных средств, возвращенных участникам договора участия в долевом строительстве (ДУДС); прочие расходы. Кроме того анализ 214 закона показывает, что в процессе учета расчетов по ДУДС бухгалтер также должен работать с информацией: о пени, начисленных к получению застройщиком; о пени, подлежащих уплате застройщиком; о денежных средствах, поступающих от участников ДУДС для строительства объекта; о денежных средствах, поступающих на оплату услуг застройщика (если предусмотрено договором). Формирование такой подробной отчетности о деятельности застройщиков вызывает у бухгалтеров немало проблем, что во многом объясняется и существующими пробелами в учетных стандартах. Нормы 214 закона предписывают, что «уполномоченный орган вправе устанавливать совместно с федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим нормативно- правовое регулирование в области финансов, правила бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности застройщиков». В настоящий момент такие правила не утверждены. Однако действующие нормативные документы - Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утвержденное письмом Минфина России от 30.12.93 г. N 160) и Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" ПБУ 2/2008 (утвержденное приказом Минфина России от 24.10.2008 г. N 116н) - также не содержат указаний по учету источников финансирования и по учету расчетов застройщиков с участниками долевого строительства. В дополнение заметим, что в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, отсутствуют счета, предназначенные для учета средств финансирования строительства, равно как и соответствующие субсчета по учету расчетов [31].
В отсутствии нормативного регулирования организации вынуждены строить свой учет, основываясь на собственном профессиональном суждении и мнении должностных лиц Минфина и различных специалистов. Сложившаяся практика ведения учета застройщиком при осуществлении долевого строительства, основанная на Письме Минфина №07-05-03/02 от 18.05.06, предусматривает использование счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» «при сдаче инвестору, застройщику, перечислившему средства на строительство объектов в порядке долевого участия основному застройщику, объектов, законченных строительством».
Очевидно, что всю совокупность хозяйственных операций, возникающих в процессе привлечения денежных средств, необходимых для ведения долевого строительства, невозможно учесть на 76-м счете. В этой ситуации требуется применение целого ряда счетов, использование которых позволит контролировать приведенные выше показатели отчетности, а также упростит управленческий учет расчетов с дольщиками. закон запрещает привлекать к строительству дольщиков до тех пор, пока не получено разрешение на строительство и опубликована проектная декларация. На практике их получение составляет 30% временных и денежных затрат всего проекта. В этих условиях застройщики вынуждены вести свою деятельность либо на собственные, либо (что бывает гораздо чаще) на заемные средства. Разумеется, финансовый кризис внес свои коррективы: «спрос на кредиты со стороны строительных организаций сравнительно велик, однако предпочтение отдается структурам со сравнительно низкой долговой нагрузкой на бизнес и хорошим качеством залогов, которыми выступают объекты строящейся недвижимости. При этом желательно, чтобы проект был завершен на 80%», — описывал ситуацию главный экономист УК «Финам Менеджмент» Александр Осин [119]. Поэтому на практике привлечение заемных средств осуществляется от аффилированных структур (например, от материнской компании), либо от кредитных учреждений на основе поручительства третьих лиц.
