Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Сущность, значение и роль внутреннего аудита в санаторно-курортной сфере. 9
1.1. Санаторно-курортный комплекс и его роль в социальной инфраструктуре 9
1.2.Сущность, значение и роль внутреннего аудита в управлении санаторно-курортным комплексом 20
1.3.Субъекты внутреннего аудита, их значение и функции 37
Глава 2. Внутренний аудит активов и пассивов организаций санаторно-курортной сферы 44
2.1. Модель внутреннего аудита 44
2.2.Доказательства - виды, методы и приемы 59
2.3.Аудит активов организаций санаторно-курортной сферы 69
2.4.Аудит источников средств 121
Глава 3. Внутренний аудит расчетов с бюджетом 141
3.1. Аудит налогообложения прибыли 141
3.2. Аудит налога на добавленную стоимость 162
3.3. Аудит налогообложения имущества и других налогов 174
Заключение 182
Список литературы 191
Приложения 197
- Санаторно-курортный комплекс и его роль в социальной инфраструктуре
- Модель внутреннего аудита
- Аудит налогообложения прибыли
Введение к работе
В условиях рыночных отношений при осуществлении предпринимательской деятельности в организациях действует сложный экономический механизм со многими самостоятельными и взаимодействующими системами, каждая из которых имеет свои особенности и общие связи. Такими системами являются учет и внутрихозяйственный контроль. Эти системы в организациях санаторно-курортной сферы объединяются в единую систему не только с их общей целевой направленностью как функции управления, но и стадиями реализации: подготовка экономической информации об управленческом объекте, ее анализ и оценка, исправление ошибок с участием службы внутреннего аудита.
В соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита» внешний аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, и при этом изучить средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.
В зависимости от применения системы внутреннего контроля проверяемого экономического субъекта внешний аудитор может получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. Это является важным для написания аудитором заключения о достоверности отчетности и отчета аудитора руководству экономического субъекта о результатах проверки.
Эффективности применяемой системы внутреннего контроля способствует служба внутреннего аудита.
Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденные Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 19 года № 2263, предусматривают осуществление внешнего и внутреннего аудита. Однако, определяя цели и задачи внешнего аудита, не определяют их для внутреннего, роль и значение которого в условиях рыночной экономики возрастают.
Вопросы организации внутреннего аудита в экономических субъектах санаторно-курортной сферы в одинаковой мере актуальны для всех организаций Российской Федерации.
До настоящего времени, как показали наши исследования, не проводилось сравнительного изучения организации внутрихозяйственного контроля и внутреннего аудита, что обуславливает необходимость специального изучения этой проблемы.
Вопросы организации внешнего и внутреннего аудита рассматривались в работах ведущих ученых и практиков России в области бухгалтерского учета, аудита и экономического анализа: Андреева В.Д., Асененко А.Ф.. Барышникова Н.П., Белобжецкого И.А., Данилевского Ю.Д., Макарьевой В.И., Муллахметдинова Х.Ш., Овсийчук М.Ф., Подольского В.И., Сидельниковой Л.Б., Суйца В.П, Шеремета А.Д. и других.
В работах этих ученых внутренний аудит выделяется в самостоятельный вид аудиторской деятельности.
Санаторно-курортная сфера способствует решению ряда социальных проблем, так как обеспечивает дополнительную занятость населения, закрепляет его, повышает уровень жизни и материального благосостояния населения. Вместе с тем санаторно-курортная сфера изучена недостаточно и мало освещена в экономической литературе.
В организациях санаторно-курортной сферы присутствует ряд отраслей народного хозяйства: здравоохранение, бытовое обслуживание, торговля и общественное питание, сельское хозяйство, промышленность, капитальное строительство и другие. Каждая отрасль имеет свои специфические особенности и поэтому требует определенных профессиональных знаний в области методологии внутреннего аудита.
В условиях становления рыночных отношений бухгалтерские и экономические службы здравниц ежедневно рассматривают различные вопросы, по которым не всегда может быть найдено единственно правильное решение.
Разработка альтернативных решений, проведение оперативного анализа, прогнозирование эффективности денежных потоков, оптимизация системы налогообложения, помощь сотрудникам в эффективном выполнении своих функций и ряд других задач в организациях санаторно-курортной сферы могут решать службы внутреннего аудита.
Актуальность и недостаточная разработанность проблем внутреннего аудита в организациях санаторно-курортной сферы и их практическая значимость в условиях становления рыночной экономики в Российской Федерации определили выбор темы диссертации и основные направления исследования.
Цель и задачи исследования. Целью диссертации явилось изучение и обоснование необходимости организации внутреннего аудита в санаторно-курортной сфере, разработка его модели, выявление особенностей внутреннего аудита активов и пассивов организаций санаторно-курортной сферы и разработка рекомендаций по его становлению.
Для реализации поставленной цели в работе сформулированы и решены важнейшие задачи:
-изучена сущность и роль внутреннего аудита в организациях санаторно-курортной сферы; определены субъекты внутреннего аудита, их значение и функции; -разработаны модели внутреннего аудита организаций санаторно-курортной сферы;
-определены виды аудиторских доказательств, необходимых для обоснованного выражения мнения внутренним аудитором;
-выявлены и обобщены типичные ошибки в методологии бухгалтерского учета организаций санаторно-курортной сферы;
-исследована специфика внутреннего аудита налогообложения организаций санаторно-курортной сферы;
-разработана схема внутреннего аудита налогообложения экономических субъектов санаторно-курортной сферы.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились теоретические аспекты, методические и практические вопросы организации внутреннего аудита в санаторно-курортной сфере.
В качестве объекта исследования были выбраны организации санаторно-курортной сферы Краснодарского края.
По специально разработанным автором программам лично было обследовано более 40 организаций, расположенных в Краснодарском крае. Кроме сбора практического материала, автором изучались мнения главных бухгалтеров санаториев, пансионатов, домов отдыха, турбаз и кемпингов о системе внутреннего контроля и необходимости создания служб внутреннего аудита.
Теоретической и методологической основой исследования явились законодательные и нормативные акты по организации бухгалтерского учета и аудита, экономического анализа и контроля в организациях санаторно-курортной сферы, научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых экономистов, разработки аудиторских фирм, материалы научных и научно-практических конференций, материалы городского управления статистики и другие источники.
При написании диссертации применялись методы исследования: наблюдение, обследование, аналитические процедуры. В диссертации использован собственный опыт работы автора в качестве внутреннего аудитора организаций санаторно-курортной сферы. Научная новизна исследования заключается в решении теоретических и практических задач организации внутреннего аудита в экономических субъектах санаторно-курортной сферы. Основные результаты, составляющие научную новизну диссертационной работы, следующие: -определена сущность и роль внутреннего аудита в санаторно-курортной сфере; -обосновано разграничение функций внутреннего и внешнего аудита; -обоснована необходимость создания служб внутреннего аудита в организациях санаторно-курортной сферы, определены его задачи и функции; -предложена модель внутреннего аудита в организациях санаторно-курортной сферы; -разработана методика внутреннего аудита активов и пассивов организаций санаторно-курортной сферы; -разработана методика внутреннего аудита налогообложения организаций санаторно-курортной сферы. Практическая значимость диссертационной работы определяется тем. что реализация разработанных в диссертации предложений и рекомендаций позволит организовать внутренний аудит и повысить эффективность системы внутреннего контроля, позволяющей рационально использовать трудовые и материальные ресурсы экономических субъектов санаторно-курортной сферы. Предложенные автором методики внутреннего аудита, представленные в виде конкретных рекомендаций, могут быть реализованы на практике без дополнительных затрат: -методика аудита сырья и материалов, сырьевого набора, вложенного в приготовление блюд; -методика внутреннего аудита издержек производства; методика внутреннего аудита расчетов с покупателями и поставщиками. -методика проверки правильности налогообложения;
Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения и выводы проведенного научного исследования обсуждены на кафедре бухгалтерского учета и аудита Сочинского государственного университета туризма и курортного дела. Они использованы в учебном процессе при изучении курсов«Актуальные проблемы бухгалтерского учета в организациях рекреационной сферы», «Практический аудит», «Внутренний аудит», «Налоги и налогообложение», опубликованы в статьях и получили апробацию в выступлениях на семинарах, научно-практических конференциях.
Подготовлено и сдано в печать в издательство «Финансы и статистика» учебное пособие «Практический аудит» в соавторстве с кандидатом экономических наук, профессором Андреевым В.Д.
Разработанные тесты для оценки состояния внутреннего контроля организаций санаторно-курортной сферы применяются аудиторами санаториев.
Публикации. По материалам диссертации опубликованы две статьи общим объемом 1,55 печатного листа.
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, 19 таблиц, 21 схемы, списка литературы, 4 приложений . Работа изложена на 205 страницах
Санаторно-курортный комплекс и его роль в социальной инфраструктуре
Развитие санаторно-курортной отрасли может стать одним из важнейших факторов стабилизации экономики. Крупные инвестиции в создание и развитие социальных эколого-экономических районов обеспечат прирост производства не только в индустрии курортов, но и в других отраслях. и как следствие этого, рост их доходов в дальнейшем.
Санаторное хозяйство, выступая своеобразным катализатором региональной экономики, способствует решению ряда социальных проблем. Оно закрепляет местное население, обеспечивает дополнительную занятость, повышает уровень жизни и материальное благосостояние людей.
Мировой опыт доказывает экономическую и социальную целесообразность развития рекреационного дела, требующего комплексного подхода.
Рекреационная система- совокупность реально сложившихся разнообразных суботраслей рекреационного хозяйства - туризма, санаторно-курортного лечения, организация отдыха детей, экскурсионного дела.
Разработкой теоретических и практических работ в области рекреации активно занимаются специалисты Института географии РАН, Сочинского Университета Туризма и Курортного Дела, сотрудники Московского и Киевского НИИ градостроительства. Проблемы рекреации изучаются также на географических факультетах Московского, Белорусского, Ростовского. Симферопольского университетов и других. Первое учреждение санаторного типа- заведение для выздоравливающих
- было создано во Франции в 1640 году. Есть сведения о появлении подобных заведений в XIX веке в Германии, Англии, а за тем и в России (БМЭ, - М., 1984, - Т. 22 - с.474). До революции 1917 года в России было шестьдесят санаториев на три тысячи мест. В настоящее время число санаторно-курортных учреждений в стране составляет более пятнадцати тысяч с коечной емкостью около двух миллионов.
С 1917 года санаторно-курортная отрасль быстро развивалась: наблюдался рост коечной емкости, расширялась сеть НИИ, создавались кафедры по подготовке кадров. В последующем большая часть санаториев была выведена из ведения Минздрава и передана ВЦСПС и различным ведомствам. В настоящее время многие ведомства, организации, промышленные и сельскохозяйственные, потребительской кооперации имеют свои учреждения отдыха и лечения. Такая разобщенность подчиненности не способствовала становлению единой системы бухгалтерского учета в санаторно-курортных комплексах, выработке отраслевых нормативных документов, инструкций и положений. ВЦСПС и различные ведомства разрабатывали свои различные методические указания по отражению некоторых операций в учете, ведению мемориальной формы учета в санаториях, а не более прогрессивной журнально-ордерной и т.д.
Сочи - уникальный курорт. Необычайно широки его возможности в деле отдыха и оздоровления людей. Рекреационный район Большой Сочи - один из крупнейших районов России, протянулся по Черноморскому побережью почти на 146 км. Рекреационное освоение района относится к началу XX в. и в настоящее время эта отрасль является ведущей и определяет специализацию региона.
Происходящие в последние годы перемены в политической и экономической жизни России, распад СССР привели к разрыву складывавшейся в течение десятилетий централизованной системы отдыха трудящихся, уменьшению внутреннего туризма, сокращению активного сезона на курортах, которые ранее функционировали круглогодично. Вместе с тем потребность в организации отдыха, санаторно-курортном обслуживании населения России и других стран возрастает из года в год.
Обеспечение функционирования санаторно-курортных учреждений, организация лечения и отдыха в Сочи базируется на научной основе с широким использованием естественных курортных факторов.
Многочисленные работники и жители курорта накопили определенный опыт использования и охраны природных ресурсов, организации хозяйственного и культурно-бытового обслуживания многочисленных людей, приезжающих на отдых и лечение.
Санаторно-курортная отрасль является основной отраслью специализации города-курорта Сочи, население которого практически целиком занято в сфере обслуживания отдыхающих. Путем правильной организации рекреационной деятельности можно решить важные проблемы городского хозяйства, обеспечить повышение уровня занятости населения, развитие сферы обслуживания и благоустройства быта местного населения, выравнивание уровня экономического развития районов города, развитие денежного обращения, сбалансированность денежных доходов и расходов населения на более высоком уровне, расширение приходной части внешнеторгового баланса.
Развитие городской инфраструктуры и санаторно-курортной отрасли тесно связаны. Санаторно-курортные учреждения, находящиеся раньше на дотациях государства, вынуждены переходить на самоокупаемость. Из множества задач, стоявших ранее перед санаториями, определилась главная на сегодняшний день - санаторно-курортный комплекс должен быть рентабельным.
Санаторно-курортное хозяйство г. Сочи следует рассматривать как самостоятельную отрасль экономики с относительно высокой фондо- и капиталоемкостью, имеющую ряд особенностей становления и функционирования. Основные технико-экономические показатели крупнейших санаторно-курортных комплексов г. Сочи за 1996 г. приведены в приложении N 1. Для организации санаторно-курортного лечения и отдыха он располагает aдовольно мощной материально-технической базой.
Модель внутреннего аудита
В странах с рыночной экономикой необходимость создания служб внутреннего аудита стала назревать в связи с появлением более крупных и сложных организационных структур, фирм и компаний. Сначала появилась потребность в новом типе профессионального бухгалтера - внутреннем ревизоре, который оценивал бы финансовые сделки, деловые и хозяйственные операции, состояние бухгалтерского учета и перспективы компании в ее продвижении на рынке и в получении большей прибыли. В 1948 г. Американский институт бухгалтеров утвердил "Общепринятые стандарты аудита", а институт внутренних ревизоров опубликовал "Обязанности внутреннего ревизора".
В 1978 г. институт внутрихозяйственных аудиторов издал Стандарты практического внутрихозяйственного аудита с целью обеспечить практиков руководящими материалами. Объем работы внутрихозяйственных аудиторов описан в одном из разделов Стандарта практического внутрихозяйственного аудита так:
. внутрихозяйственные аудиторы должны делать обзор достоверности и целостности финансовой и операционной информации и средств, используемых для идентификации, измерения, классификации и выдачи такой информации;
. внутрихозяйственные аудиторы должны выполнять обзорную проверку системы внутрихозяйственного контроля;
. внутренние аудиторы должны оценивать экономию и продуктивность, с которой используются ресурсы; .
внутренние аудиторы должны выполнять обзорные проверки операций или программ, чтобы удостовериться в соответствии их результатов поставленным задачам и целям и в том, что операции и программы реализуются так, как они запланированы.
Нам представляется отдел внутреннего аудитора как группа высококвалифицированных специалистов, имеющих базовое образование, j опыт работы в организациях санаторно-курортной сферы, в медицинских учреждениях, общественном питании или в других отраслях, с хорошей теоретической подготовкой.
Главный аудитор здравницы подчиняется ее директору (главному врачу) и осуществляет свою деятельность по утвержденному им согласованному плану.
Специализированная служба внутреннего аудита не должна быть одним из структурных подразделений учетно-финансовой службы. На наш взгляд, служба внутреннего аудита может иметь следующую структуру (схема 2.1.).
В учебнике для вузов "Аудит" под редакцией профессора В.И. Подольского предлагается возможная организация внутреннего аудита в форме договора с аудиторской фирмой на ведение внутреннего аудита. Нельзя согласиться с этой точкой зрения: только группа профессионалов, хорошо владеющая знанием особенностей хозяйствования, осуществляющая постоянный контроль и постоянный анализ позволит получить эффективный результат от помощи аудиторов.
Внешние аудиторы при наличии службы внутреннего аудита вступают во взаимоотношения с последними.
Взаимоотношения внешних аудиторских фирм (аудиторов), экономического субъекта и отдела внутреннего аудита (внутреннего аудитора) можно представить в виде схемы 2.2. В отличие от аудиторской проверки внешними аудиторами внутренние аудиторы не ограничены никакими определенными сроками и подвергают большее число документов сплошной, а не выборочной проверке. Индивидуальные особенности санаторного комплекса внутренними аудиторами изучаются в процессе их ежедневной деятельности и не являются отдельным этапом планирования аудита.
Аудит налогообложения прибыли
Являясь важнейшим показателем финансово-хозяйственной деятельности организации, прибыль вызывает большой интерес не только своей величиной за отчетный период, но и размером ее составляющих прибылей, доходов и расходов.
В санаторно-курортном комплексе наибольший удельный вес имеет прибыль от реализации путевок. Наряду с основным видом деятельности -реализацией путевок - санаторий получает доходы, отражаемые по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" от следующих видов деятельности:
. от оказания медицинских услуг;
. от услуг котельной;
. от услуг прачечной;
. от услуг автохозяйства;
. от столовых, кафе, баров;
. от посещения бассейнов, саун;
. от садопарка;
. от торговли;
. от строительно-монтажных работ;
. от бильярдной и прочие доходы. Прибыль от реализации путевок занимает около 90 % всей балансовой прибыли.
На сегодняшний день не наблюдается особого интереса ни руководителей, ни собственников, ни прочих пользователей к финансовой отчетности организации. Об этом говорят и такие факты. За 1996 год открытые акционерные общества г. Сочи практически не публиковали в средствах массовой информации финансовую отчетность; по данным Госкомстата г. Сочи никто из внешних пользователей не обращался за такой информацией.
Существует сложившаяся практика оценки деятельности аудиторской фирмы по результатам проверки аудируемой организации налоговым органом. Бухгалтерский учет как информационная база анализа финансово-хозяйственной деятельности организации и как поставщик достоверной информации об истинном положении дел организаций не может быть ни в коем случае принижен повышенным интересом к правильности налоговых расчетов. В большинстве случаев балансовая прибыль, отражаемая на счетах бухгалтерского учета, не может быть без соответствующей корректировки принята для целей налогообложения.
Главной целью и программой внутреннего аудита, по нашему мнению, в этой связи является проверка хозяйственных операций по формированию финансовых результатов деятельности предприятий и использованию прибыли. А именно:
. контроль правильности определения предполагаемой прибыли для уплаты в бюджет авансовых платежей по налогу на прибыль;
. проверка соблюдения единого в течение отчетного года метода учета выручки от реализации продукции (работ, услуг);
. изучение правильности отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета;
. установление законности создания резервов по сомнительным долгам;
. установление правильности определения прибыли от прочей реализации, определяемой на счетах 47 "Реализация и прочие выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов";
. исследование правильности отражения в учете бартерных операций;
. контроль правильности отражения безвозмездно полученных денежных средств от покупателей и заказчиков, товарно-материальных ценностей и прочего имущества;
. исследование достоверности отражения выручки, полученной от реализации продукции и услуг вспомогательных, обслуживающих и подсобных производств и хозяйств;
. проверка правильности отражения в учете убытков от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов, результата от их ликвидации;
. отражение в учете финансовых санкций, подлежащих изъятию в бюджет за превышение допустимых выбросов (сбросов)
загрязняющих веществ в окружающую среду; санкций в бюджет и во внебюджетные фонды, которые должны относиться на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия;
. контроль за отражением в составе внереализационных доходов присужденных или признанных должником штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также доходов от возмещения причиненных убытков;
. проверка правильности отражения доходов от сдачи имущества в аренду;
. проверка правильности отражения прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году, правильности списания убытков прошлых лет.
