Содержание к диссертации
Введение. 4
Глава 1. Объект налогообложения как составной элемент закона о налоге (сборе).
§1.1. Эволюция научных представлений о юридической
конструкции налога и сбора. 16
§1.2. Объект налога как основание возникновения обязанности
по уплате налогов и сборов (налоговой обязанности). 42
§1.3. Соотношение объекта, субъекта и предмета налога. 75 Глава 2. Проблемы определения объектов налогообложения .
§2.1. Объекты налогообложения по действующему
законодательству о налогах и сборах. 110
§2.2. Классификация объектов налогов и сборов. 135
§ 2.3. Особенности установления юридических фактов, с
которыми связывается обязанность по уплате налогов и
сборов. 164
Заключение. 194
Библиография 203
Приложения
1.Таблица «Понятия отдельных элементов юридической
конструкции налогов (сборов) в научной юридической доктрине
России в период с 1818 по 1982 г.г.» 210
2. Сходство и различие основных конституционных обязанностей: воинской и обязанности по уплате налогов (сборов). 212
3. Схема «Соотношение предмета, объекта, субъекта и носителя налогового бремени в юридической конструкции прямых и косвенных налогов». 213
4. Схема «Соотношение предмета, объекта, субъекта и носителя налогового бремени в юридической конструкции налога (общий случай)». 214
5. Таблица «Элементы юридической конструкции
налогов, сборов по состоянию на 01.01.2003». 215
6. «Классификация объектов налога по способу оценки дохода лица-
носителя налогового бремени». 226
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования. С
момента начала проведения рыночных преобразований одним из основных источников формирования доходной части бюджета вновь становятся налоги и сборы. На сегодняшний день их доля в доходной части бюджета составляет около 80 %. Широкое использование налоговых поступлений в качестве традиционного источника государственных доходов невозможно представить без наличия теоретически обоснованной правовой базы.
Конституция Российской Федерации, принятая1 всенародным голосованием в 1993 году в ст. 57, закрепила обязанность граждан платить законно установленные налоги и сборы. В 1999 году впервые был принят и начал действовать новый кодифицированный акт: «Налоговый кодекс РФ», который был призван упорядочить систему правоотношений в этой сфере общественной жизни, облегчить процесс правоприменения, а также обеспечить возможность исполнения гражданами одной из основных конституционных обязанностей. Согласно ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, в том числе и объект налогообложения. Под объектом налогообложения в статье 38 НК РФ понимается объект, имеющий стоимостную,
количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. К таким объектам ст. 38 НК РФ относит: операции по реализации товаров (работ, услуг); имущество; прибыль; доход; стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В приводимом перечне стоят совершенно разнородные понятия, не обладающие единым классификационным признаком и не подпадающие под общее определение - объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Российской Федерации.
В большинстве комментариев к ныне действующему НК РФ авторы не останавливаются на проблеме категории объекта налога (сбора), а чаше всего лишь анализируют приводимый законодателем в ст. 38 НК РФ перечень объектов налога. Только в работах СП. Пепеляева, А.В. Брызгалина, И.И. Кучерова, М.В. Лушниковой и Е.Н. Евстигнеева дается определение объекта налога, как
юридического факта (события, действия, состояния), с которым связана обязанность по уплате налога.
Вопрос об элементах юридической конструкции налога затрагивался еще в работах дореволюционных авторов3, но первое определение объекта налога как юридического состава мы встречаем в 1982 году в работе С.Д. Цыпкина. В период экономических изменений 90х годов XX века (с возрождением налоговой системы) вопросы объекта налога (сбора) затрагивали в своих работах СП. Пепеляев, А.В. Брызгалин, Н.И. Химичева, Э.Д. Соколова, Л.К. Вороновой, А.Н. Козырин, М.В. Лушникова, А.А. Жданов, А.В. Зубаков, В.И. Гуреев, Е.Н. Евстигнеев. Единой позиции у авторов по этому вопросу нет.
Понятие объекта налога неразрывно связано с понятием обязанности по уплате налога (сбора). Согласно п.5 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации №8 от 4 июля 1997 года «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» преступления, предусмотренные ст. ст. 198 и 199 УК РФ, считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий
налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. Срок исполнения налоговой обязанности начинает течь с момента возникновения обязанности по уплате налога, т.е. когда существует объект налога (юридический факт), с которым законодатель связывает возникновение данной обязанности. Таким образом, для правильного применения норм об ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах необходимо точно установить момент возникновения объекта налога. Его неправильное легальное закрепление и доктринальное толкование порождают не только проблемы с определением объекта налогообложения, но и с вменением статей УК РФ за нарушение налогового законодательства, как у судов, так и у налоговой полиции. Ошибки, возникающие в правоприменительной практике в связи с неправильным пониманием объекта налога, нашли свое отражение и в вышеназванном постановлении Пленума Верховного Суда РФ. Например, п. 4 постановления Верховного суда РФ рекомендует судам квалифицировать действия виновного,
связанные с предпринимательской деятельностью без регистрации или без специального разрешения либо с нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, по совокупности преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. ст. 171 и 198 УК РФ.
Если исходить из рекомендаций Пленума, то в качестве объекта налогообложения должен выступать юридический факт получения незаконного дохода в результате совершения преступления предусмотренного соответствующим пунктом ст. 171 УК РФ4. Однако, все совершенные в этом случае сделки являются согласно ст. 169 ГК РФ ничтожными, поскольку совершены с целью, противной основам правопорядка. Соответственно, и доход, полученный по такой сделке, должен быть взыскан в доход Российской Федерации. Следует отметить, что и в самой доктрине финансового права до наших дней нет единого мнения об объекте налога (сбора).
Таким образом, в настоящий момент ни в доктрине, ни в правоприменительной практике нет однозначного представления об объекте налога (сбора), поэтому возникает не только теоретическая, но и практическая необходимость определения понятия объект налога (сбора). Данный вопрос приобретает особую значимость для создания правового государства в современной России.
Объектом исследования являются общественные отношения по установлению и взиманию налогов в бюджетную систему и в предусмотренных случаях - внебюджетные государственные и муниципальные целевые фонды с организаций и физических лиц.
Предмет исследования включает в себя понятия и принципы, лежащие в основе определения объекта налога.
Методология и методика исследования. Методологической основой диссертационного исследования являются традиционные методы науки финансового права: формально-догматический, метод сравнительного правоведения, сравнительно-исторический метод, метод обращения к другим наукам, конкретно-социологический метод, а также общенаучные методы анализа, синтеза, аналогии, моделирования и обобщения.
Нормативной базой исследования является налоговое законодательство РФ, Италии, Франции, Германии, Казахстана, Украины, постановления Конституционного Суда Российской Федерации, Пленумов Верховного Суда Российской Федерации, Президиумов Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также нормативные правовые акты Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, Федеральной службы налоговой полиции. В работе широко использована правовая информация предоставляемую СЦПИ «Правовест», г. Москва (СПС
«Консультант плюс»), правовую базу «Liga».
Основной целью исследования является проведение анализа и исследования правовой природы категории объекта налога (сбора) на основе изучения теоретических материалов по данному вопросу, нормативных актов, регулирующих вопросы налогообложения.
Для достижения выше названной цели предполагается решение следующих задач:
1. Исследование нормативных правовых актов, регулирующих процесс налогообложения.
2. Изучение и сравнительный анализ опыта иностранных государств, их нормативных актов, касающихся определения объектов налога (сбора).
3. Изучение существующих теоретических подходов определения объекта налога (сбора).
4. Теоретическое обоснование объекта налога (сбора) как юридического факта.
5. Разработка классификации объектов налога (сбора) как юридических фактов.
6. Выявление особенностей установления юридических фактов - объектов налогов (сборов).
7. Разработка проекта закона о внесении изменений в статью 38 Налогового кодекса РФ, дающую определение объекта налога (сбора).
Диссертация представляет собой комплексное
монографическое исследование теоретических и практических проблем юридической конструкции налога (сбора), в частности одного из ключевых ее элементов - объекта налога (сбора). Кроме того, научная новизна работы определяется современной постановкой проблемы, исследованием новых идей и тенденций развития законодательного регулирования процесса
налогообложения. Элементы научной новизны выражаются в следующих положениях:
1. По-новому рассмотрена правовая природа обязанности по уплате налога.
2. Обосновано разграничение понятий обязательства и обязанности по уплате налога, обоснована неприменимость понятия налоговое обязательство в публичной отрасли права - финансовом праве.
3. Сформулировано определение обязанности по уплате налога как правовой категории.
4. Обосновано понятие объекта налога как основания возникновения обязанности по уплате налога.
5. Исследована правовая природа объекта налога как юридического факта.
Теоретическое и практическое значение исследования. Проблемы, поднимаемые в диссертации, как самостоятельные еще не были объектом фундаментальных и прикладных исследований. Значимость исследования заключается в выработке предложений и рекомендаций, направленных на совершенствование регулирования процесса налогообложения.
Апробация работы и внедрение результатов исследования. Основные положения, выводы, предложения и рекомендации диссертанта изложены в настоящей диссертации и в опубликованных статьях.
Практическая значимость исследования состоит в разработке и обосновании комплекса предложений и рекомендаций, направленных на совершенствование законодательства в сфере налогообложения, повышение эффективности деятельности налоговых органов и органов ФСНП РФ.
Положения и выводы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании курсов налогового, финансового права, а материалы исследования, его методология и методика могут служить основой для дальнейшей научной разработки проблем юридической конструкции объекта налога.
На защиту выносятся следующие положения:
1. Результаты анализа эволюции юридической конструкции налога (сбора), обуславливающие современное состояние и тенденции развития законодательного регулирования процесса налогообложения.
2. Юридическая природа обязанности по уплате налогов и сборов определяется тем, что данная обязанность является основной конституционной обязанностью человека и гражданина. С этой точки зрения обязанность по уплате налога представляет собой конституционно закрепленное и охраняемое законодательством, путем установления правовой ответственности, требование, предъявляемое каждому человеку и гражданину, связанное с необходимостью его личного участия в финансовом
обеспечении интересов других граждан, общества, государства.
3. Обязанность по уплате налога относится к одному из видов налоговых обязанностей. В силу чего, это одна из основных обязанностей человека и гражданина, которая по своей природе относится к налоговым обязанностям и представляет собой требование об отчуждении собственного имущества налогоплательщика в пользу государства для реализации его функций.
4. Объект налога отражает правовую связь между предметом налога и носителем налогового бремени.
5. В законодательстве проанализированных стран (Россия, Украина, Казахстан, ФРГ, Франция, Италия) отсутствует закрепление объекта налога как юридического факта, порождающего возникновение обязанности по уплате налога. В доктрине Франции, России уже признается некоторыми учеными объект налога (правопорождающий факт) как основание возникновения налоговой обязанности.
6. Объект налога является юридическим фактом, порождающим возникновение обязанности по уплате налога (сбора).
7. Классификация видов объектов налога как юридических фактов, позволяющих выделить особенности их установления.
Работа состоит из введения, двух глав (шести параграфов), заключения и приложений. В первой главе анализируются особенности эволюции юридической конструкции объекта налога с момента возникновения финансовой науки и до настоящего времени. Также анализируется юридическая природа обязанности по уплате налога (сбора), рассматривается ее соотношение с другими конституционными обязанностями, а также налоговыми обязанностями. В третьем параграфе первой главы анализируются основные элементы юридической конструкции налога, прежде всего объект налога, а также их взаимное влияние.
Во второй главе исследуется действующее законодательство РФ, а также Украины, Казахстана, Белоруссии, ФРГ, Италии, Франции, с точки зрения закрепления объекта налога, как основания возникновения обязанности по уплате налога. В параграфе втором главы второй исследуются особенности юридических фактов, которые могут выступать в качестве объектов налога. Там же анализируются возможные классификации объектов налога по различным признакам. В последнем параграфе второй главы автором исследуются особенности установления некоторых групп юридических фактов - объектов налога.
В приложении к диссертации даны таблица эволюции понятий об элементах юридической конструкции налога в юридической доктрине с 1818 по 1982 гг.; схемы: соотношение предмета, объекта, субъекта и носителя налогового бремени в прямых и косвенных
налогах, соотношение предмета, субъекта, объекта и носителя налогового бремени в юридической конструкции налога; классификация объектов налога по способу оценки дохода лица-носителя налогового бремени; таблица анализа законодательного закрепления объекта налога в действующем законодательстве; описание обучающей программы по налоговому праву. В заключении приводится список нормативных актов и библиография.
