Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Имущественные отношения как предмет правового регулирования в гражданском и налоговом праве
1. Соотношение публичного и частного права в регулировании имущественных отношений 12
2. Характерные особенности предмета и метода финансового, а также налогового права 25
3. Субъекты имущественных отношений, регулируемых налоговым и гражданским правом. Характеристика объектов налогообложения 42
4. Сходство и отличие налогового и гражданско-правового обязательства 80
Глава II. Соотношение финансовой (налоговой) и гражданско-правовой ответственности
1. Особенности ответственности в финансовом праве и ее отличие от административно-правовой ответственности 102
2. Характерные особенности налоговой ответственности. Пеня как мера налоговой ответственности 112
3. Разграничение гражданско-правовой и налоговой ответственности 136
4. Вина как субъективное основание ответственности в налоговом и гражданском праве 147
Заключение 168
Приложение 172
Список литературы 175
- Соотношение публичного и частного права в регулировании имущественных отношений
- Характерные особенности предмета и метода финансового, а также налогового права
- Особенности ответственности в финансовом праве и ее отличие от административно-правовой ответственности
- Характерные особенности налоговой ответственности. Пеня как мера налоговой ответственности
Введение к работе
Актуальность темы исследования
Юридическая наука не может существовать вне общества, не испытывая на себе происходящих в нем процессов, как положительных, так и отрицательных. Среди отрицательных можно назвать, например, политизацию, огосударствление науки, которые привели к расцвету юридического позитивизма, сводящего право к позитивному праву, отождествляющего право и закон. Истина о праве в этом случае исчерпывается волей законодателя, что не соответствует природе и требованиям разума, ориентированного на истинное, теоретически, философски осмысленное знание о праве. Необходимо изучать право в его различении и соотношении с законом.1
Почему конкретные, содержащиеся в законе нормы даны в качестве позитивного права? От чего зависит позитивация норм в качестве права? От воли законодателя? Или существуют иные, объективные, независящие от этой воли основания законотворчества? Всякий ли закон является правом или возможно антиправовое законодательство, произвол в форме закона? Каковы предпосылки и условия для господства права, каков путь к правовому закону? В настоящем исследовании даны ответы на поставленные вопросы применительно к той части налогового права, которая так или иначе связана с рецепцией гражданско-правовых норм.
Термин "рецепция" (от латин. receptio) означает усвоение и приспособление тем или иным обществом социологических и культурных форм, возникших в другой общественной сфере. В теории права этот термин означает заимствование или воспроизведение. Именно в смысле обозначения заимствования, восприятия какой-либо национальной правовой системой принципов, институтов, основных черт в теории права говорится о рецепции римского права.
1 См.: Нерсесянц B.C. Философия права. Учебник. М., 2003, С.10.
Несмотря на то, что в статье 2 ГК определено, что гражданское законодательство не распространяется на имущественные правоотношения, которые основаны на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, если иное не предусмотрено законодательством, само приведенное положение означает возможность, рецепции гражданско-правовых норм. Поэтому, прежде всего, рецепция имеет место в случаях, когда в НК РФ содержатся непосредственные отсылки к гражданскому закону. Например, такие нормы содержатся в статьях 11, 27, 38, 49, 73, 74 НК РФ. Кроме того, напрямую с гражданским законодательством связаны, в частности, статьи 20, 35, 46-51, 72, 146, 209, 247 НК РФ. Такие понятия и термины, как "право собственности", "общая собственность", "некоммерческая организация", "валюта", "ценные бумаги", "обязательство", "акция", "сделка", "договор", "цена", "новация", "отступное", используемые в статьях 39, 40, 43, 45, 146 и других статьях НК РФ, сохраняют значение, предусмотренное главами 13, 16, статьями 50, 140, 153, 409, 414, 420, 424 и иными статьями ГК РФ. И налоговое право основывается на однотипном использовании понятий и терминов гражданского права. Такие основополагающие понятия и положения, как предпринимательская деятельность, юридическое и физическое лицо, представительство, обязательство, способы обеспечения исполнения обязательств, убытки, определены в ГК РФ.
Объективной основой рецепции цивилистических норм и конструкций в налоговых отношениях является имущественный (денежный) характер налоговых и гражданско-правовых отношений. При схематичном рассмотрении экономических основ рецепции необходимо отметить следующее. Гражданское право является юридической формой экономических отношений. Именно оно придает юридическую форму таким отношениям, так как связано с процессами производства, распределения, обмена и потребления. При этом сама экономика - совокупность производственных отношений, соответствующих определенной ступени развития производительных сил
общества, господствующий способ производства. А финансы - категория, представляющая собой совокупность экономических отношений, складывающихся в процессе аккумуляции, перераспределения и использования централизованных и децентрализованных фондов денежных средств. Налоги при этом - основной источник образования государственных финансов. Налог — также часть имущества налогоплательщика, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну (постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П)1.
Ввиду вышеизложенного объективно предопределено то, что налоговые правоотношения часто возникают как следствие гражданско-правовых отношений, то есть результаты гражданско-правовых отношений являются юридическими фактами, порождающими возникновение, изменение или прекращение налоговых правоотношений. Такими фактами, в частности, являются ликвидация юридического лица, вступление в наследство, купля-продажа дома, земельного участка, получение дохода и т.д.
Рецепция гражданско-правовых норм основана также и на тесной связи основных принципов гражданского и налогового права. В пункте 1 статьи 1 ГК РФ закреплены такие принципы гражданского права, как неприкосновенность собственности, недопустимость произвольного вмешательства кого-либо в частные дела, необходимость беспрепятственного осуществления гражданских прав, обеспечение восстановления нарушенных прав, их судебной защиты. С ними связаны важнейшие принципы, действующие в налоговой сфере, одним из которых является конституционное требование об установлении налогов и сборов только в законодательном порядке. Действие этого принципа защищает права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти. Только закон в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику необходимые гарантии. Если же
'СЗРФ. 1997. №1. Ст. 197.
существенные элементы налога или сбора устанавливаются исполнительной властью, то принцип определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке1. Принцип равного налогового бремени вытекает из части 2 статьи 8, статей 19 и 57 Конституции РФ. В сфере налоговых отношений он означает недопущение установления дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, места нахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований2.
Вместе с тем, различия предметов налогового и гражданского права, а также методов регулирования налоговых и гражданско-правовых отношений предполагают необходимость разграничения названных правоотношений и недопущения механического "перекрестного" использования норм различной отраслевой принадлежности. Для* современного состояния развития налогового права крайне актуальным является определение допустимых пределов, рецепции норм и цивилистических юридических конструкций для сохранения правовой чистоты и оригинальности этого крупного массива российского права.
Степень научной разработанности темы исследования. Существует ряд научных работ, посвященных отдельным видам рецепции гражданско-правовых норм в налоговом законодательстве. Так, вопросам налоговых обязательств посвящены научные труды М.М.Агаркова, С.Н.Братуся, Д.В.Винницкого, С.В.Запольского, М.В.Карасевой, С.Г.Пепеляева, И.А.Покровского, Е.В.Прохорова, В.А.Рахмиловича и других ученых. Исследованию теоретических аспектов в сфере обеспечения исполнения
1 Постановление Конституционного Суда РФ от 11 ноября 1997 г. № 16-П. (СЗ РФ. 1997. № 46.
Ст.5339).
2 Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П. (СЗ РФ. 1997. № 13.
Ст. 1602).
обязательств посвящены труды целого ряда ученых - цивилистов. Например, -М.М.Агаркова, Ф.И.Гавзе, К.Донцова, В.С.Константинова, И.Б.Новицкого, В.А.Ойгензихта. Отдельные аспекты обеспечения исполнения налоговых и в целом финансовых обязательств также отражены в юридической литературе. Это - труды Н.В.Герасименко, Г.В.Петровой, Д.Байраха, Л.Кролис, В.И.Слома. Наиболее полно названный вопрос исследован Е.А.Имыкшеновой. Однако ни в одной из работ названных авторов не проведен комплексный анализ такого важнейшего способа обеспечения исполнения налоговых обязательств, как пеня. Обзор монографических, диссертационных, а также иных публикаций свидетельствует о том, что, невзирая на рассмотрение многих аспектов вины как субъективного основания налоговой и гражданско-правовой ответственности в работах О.С.Иоффе, И:С.Самощенко, С.Н.Братуся, Н.С.Малеина; Е.Н.Войтович, ЛіЛ.Голомазовой, С.Г.Пепеляева и некоторых других ученых, комплексный анализ понятия вины вообще при налоговых правонарушениях и вины юридического лица, в частности, не проводился. Также не было определено субъективное основание пени как меры налоговой ответственности.
Целями работы являются разработка теоретико-методологических оснований рецепции гражданско-правовых норм в НК РФ на основе анализа процесса взаимодействия публичного и частного права в сфере имущественных отношений; определение в рамках теории права, теории финансового, налогового и гражданского права, содержания понятий "юридическая ответственность", "налоговая- ответственность'.', а также определение, направления развития института налоговой ответственности.
Задачи исследования:
1. Раскрыть степень научной разработанности вопроса о соотношении и разграничении публичного и частного права, установить такое соотношение и разграничение на примерах предметов и методов финансового, налогового,
гражданского права, а также соответствующих перечисленным отраслям права видов юридической ответственности.
2. Обосновать рецепцию гражданско-правовых норм в налоговом
законодательстве, проявляющуюся в одинаковом подходе к раскрытию
содержания определенного круга понятий и терминов; в вопросах об
объектах налогообложения, об обязательственном характере налоговых
правоотношений и о способах обеспечения исполнения обязательств.
Выявить характерные особенности и сходство налоговой (финансово-правовой в целом), а также гражданско-правовой ответственности, в контексте содержания функций, выполняемых этими видами ответственности.
Определить допустимые пределы рецепции цивилистических норм и юридических конструкций в НК РФ.
Выявить полноту раскрытия содержания вины как субъективного основания финансовой, налоговой и гражданско-правовой ответственности.
6. Определить субъективное основание пени как меры налоговой
ответственности.
Научная новизна исследования заключается в том, что на основе оригинального теоретико-методологического исследования выявлена закономерная связь налогового и гражданского права, обусловившая рецепцию гражданско-правовых норм в налоговом законодательстве по таким предметам регулирования, как объекты и субъекты налогообложения, обязательственный характер налоговых правоотношений, способы обеспечения исполнения налоговых обязательств. В контексте рецепции цивилистических норм изучены вопросы, касающиеся природы, сущности, функций налоговой ответственности, определены направления ее развития, приведены положения о том, что пеня является мерой налоговой ответственности, а также о том, что именно пеня, а не штраф, должна быть основной мерой налоговой ответственности. Научная новизна исследования состоит также в обосновании реальных возможностей применения теории
риска, как допущения случайных, независящих от воли налогоплательщика обстоятельств, при привлечении к налоговой ответственности в виде пеней. Основные положения, которые выносятся на защиту:
Рецепция гражданско-правовых норм в налоговом законодательстве выступает функциональным технико-юридическим приемом, позволяющим сократить объем нормативно-правового материала, обеспечить преемственность в регулировании сходных правоотношений разной отраслевой принадлежности, исключить- пробелы- и коллизии в налоговом законодательстве.
Публичная обязанность по уплате налогов, относящаяся к категории имущественных правоотношений, материализуется в виде обязательственного правоотношения особого вида, в силу чего к налоговым отношениям, связанным с поручительством и залогом, в технико-юридическом отношении применимы общие нормы ГК РФ об обязательствах, договоре и сделках.
В интересах исполнения налоговых обязательств и, соответственно, большей наполняемости всех видов бюджетов предлагается предусмотреть в НК РФ возможность перевода долга налогоплательщика на другое лицо по желанию (ходатайству) последнего, расширить сферу применения залога и поручительства в налоговых правоотношениях, прежде всего, исключив содержащиеся в НК РФ нормы о применении названных способов обеспечения исполнения налоговых обязательств только в случае изменения срока уплаты налога.
Для устранения противоречий между нормами НК РФ (в частности, пункт 2 статьи 38, согласно которому из понятия "имущество", как объект налогообложения, исключены имущественные права, и подпункт 1 пункта 1 статьи 146, содержащий ссылку на имущественные права как объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость), а также стабильности хозяйственной деятельности, в налоговом и гражданском законодательстве предлагается:унифицировать понятие "имущество".
Для целей налогообложения понятие "реализация" товаров, работ и услуг трактуется, как передача юридическими и физическими лицами в собственность других лиц или иное возмездное (а в случаях, предусмотренных НК РФ - безвозмездное) отчуждение другим лицам товаров и* результатов выполненных работ, а также возмездное оказание услуг.
Пеня, как и штраф, является мерой налоговой ответственности. При этом компенсационная функция пени превалирует перед карательной функцией штрафа, что и предопределяет основную цель развития, налоговой ответственности.
Субъективным основанием пени как меры налоговой ответственности является риск как допущение независящих от воли налогоплательщика обстоятельств, влекущих отрицательные последствия для государства, а также для самого налогоплательщика.
8. Обосновано положение о расширении содержания понятия "вина
юридического лица" путем включения в него, помимо субъективного,
объективного критерия, состоящего в необходимости определять, имелась ли
у юридического лица реальная возможность соблюдения норм налогового
законодательства, и были ли предприняты все зависящие от него меры по их
исполнению.
Теоретической базой работы являются важнейшие выводы,
содержащиеся в трудах, в частности, таких ученых-правоведов, в области
финансового, налогового, гражданского, административного права,
философии права, как С.С.Алексеев, С.Н.Братусь, М.И.Брагинский,
А.В.Брызгалин, Д.В.Винницкий, В.В.Витрянский, Л.К.Воронова,
О.Н.Горбунова, Е.Ю.Грачева, А.М.Гурвич, И.С.Гуревич, О.С.Иоффе, М.В.Карасева, О.Э.Лейст, Н.С.Малеин, М.Н.Марченко, Г.К.Матвеев, П.Е.Недбайло, В.С.Нерсесянц, С.Г.Пепеляев, Г.В.Петрова, И.А.Покровский,
Е.А.Ровинский, И.С.Самощенко, Р.О.Халфина, Н.И.Химичева, Л.В.Явич, И.И.Янжул.
Прежде всего, это выводы о необходимости разграничения публичного и частного права, определения пределов проникновения публично-правовых норм в частно-правовую сферу; о критериях, лежащих в основе разграничения предметов и методов налогового и в целом финансового права, а также гражданского права; обязательственном характере налоговых правоотношений; основаниях, функциях различных видов ответственности, вине как субъективном основании юридической ответственности; вине юридических лиц.
Методологическую и методическую основу исследования составляют
общенаучный диалектический метод познания и вытекающие из него
частнонаучные методы: сравнительно-правовой, логический, системно-
структурный, технико-юридический, функционально-структурный,
лингвистический, метод толкования. Для уяснения современных подходов к
теме проведен исторический анализ, позволяющий рассмотреть процесс
развития понимания предметов финансового и налогового права, что дало
возможность системно исследовать указанные проблемы в их диалектико-
историческом развитии. Перечисленные методы использовались для
осуществления попытки полного и всестороннего исследования обозначенных
в настоящей работе проблем.
Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе рецепции гражданско-правовых норм в налоговом законодательстве. Предметом исследования являются нормы НК РФ, содержащие отсылки, а также непосредственно связанные с ГК РФ.
Теоретическое значение диссертации заключается в обосновании автором собственной позиции по целому ряду вопросов, являющихся предметом споров между правоведами. Прежде всего, это - вопросы об обязательственном характере налоговых правоотношений, о правовой природе налоговой ответственности, об определении понятия налоговой ответственности, о всесторонней характеристике пеней как мер налоговой ответственности и их субъективном основании, о вине юридических лиц. В работе также обосновывается положение о доминирующем характере компенсационной функции налоговой ответственности. И как результат — внесение определенного, вклада* в теорию налогового и в целом финансового права.
Теоретическое значение работы состоит также в обосновании ряда практических рекомендаций по совершенствованию налогового законодательства.
Практическое значение исследования определяется актуальностью предложенных в работе новелл, касающихся действующего законодательства о налогах.
Сформулированные в результате диссертационного исследования положения и выводы могут быть использованы в правоприменительной практике судов и налоговых органов, а также при проведении дальнейших исследований в области правового регулирования вопросов о соотношении публичного и частного права, ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Сделанные в результате диссертационного исследования выводы-могут быть использованы также в целях совершенствования налогового законодательства, в научно-исследовательской работе, при подготовке учебных пособий и в процессе преподавания.
Апробация результатов исследования. Диссертация обсуждена на кафедре финансового права Российской академии правосудия и получила положительную оценку. Основные положения диссертационного исследования от-
ражены в публикациях автора, а также в выступлениях на научно-практических конференциях, посвященных ряду вопросов, касающихся налогового законодательства, проведенных Адвокатской палатой Московской области в декабре 2004 г. и в марте 2005 г. '. Результаты диссертационного исследования были апробированы в законопроектных работах при осуществлении функций ответственного секретаря Экспертного Совета по гражданскому законодательству при Председателе Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации и в ходе подготовки экспертных заключений по проектам части первой и второй Налогового кодекса Российской Федерации, а также по проектам федеральных законов, внесшим изменения в п.2 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации, в части исключения из названной нормы частных охранников, частных детективов, частных нотариусов, а также адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты. Предложенные автором изменения отражены, в частности, в Федеральном законе от 23.12.2003 г. № 185-ФЗ и Федеральном законе от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ, внесших изменения п.2 ст.11 Налогового кодекса Российской Федерации.
Структура диссертации обусловлена ее целями и задачами, отражающими научно-практический характер диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, двух глав, заключения, перечня литературы, послужившей информационной основой для формирования и обоснования положений диссертации, выносимых на защиту.
Волкова Н.Н. Некоторые аспекты применения гражданско-правовых норм в налоговых правоотношениях// Научно-практический журнал "Адвокатская палата". М.: Изд. Адвокатской палаты Московской области. 2005. № 1. С. 13-17.
Соотношение публичного и частного права в регулировании имущественных отношений
По вопросу о разграничении публичного и частного права в юридической литературе изложены различные обоснования. Так, например, сторонники нигилистической точки зрения отрицали саму возможность разрешения названного вопроса в теоретической плоскости. По их мнению, разделение на публичное и частное право базируется не на принципиальных основаниях, а на исторически сложившейся традиции. Согласно, формальной теории, всякий спор о гражданском (частном) праве подсуден гражданскому суду. Но в чем особенности такого спора, ни закон, ни сторонники этой теории даже не упоминают. Материальная теория определила следующий путь: смысл надо искать в содержании права и связывать его с противоположностью частного, индивидуального - публичному, общественному. Если правоотношения относятся к сфере единого общественного целого -государства, общины, то это - публичное право. Такова, например; обязанность платить подати. А к частному праву относятся правоотношения, в которых отдельные лица находятся в отношении к другим ради себя самих1.
Попытки выявить критерии разграничения указанных сфер предпринимались как отечественными, так и зарубежными учеными-юристами на протяжении не одного века.
Огромный интерес в связи с вопросом о разграничении публичного и частного права вызывает труд И.А.Покровского "Основные проблемы гражданского права" и, прежде всего, - его выводы о том, что если публичное право есть система юридической централизации отношений, то гражданское право, наоборот, есть система юридической децентрализации: оно по самому своему существу предполагает для своего бытия наличность множества самоопределяющихся центров. Если публичное право есть система субординации, то гражданское право есть система координации; если первое есть область власти и подчинения, то второе есть область свободы и частной инициативы1. При этом И.А.Покровский отмечает, что критерий юридической централизации или децентрализации впервые был выдвинут профессором Петражицким в 1896 г.. И.А.Покровский отметил также, что не существует такой области отношений, для которой являлся бы единственно возможным только тот или только другой прием, и что помимо указанной исторической изменчивости границ между публичным и частным правом надо иметь в виду и то обстоятельство, что даже в каждый данный момент эти границы не представляют резкой демаркационной линии".
М.М.Агарков, критикуя термин И.А.Покровского "централизация", указал, что и в частном - лично-свободном праве могут иметь место централизованные отношения, имея в виду факт существования власти хозяина над рабами, отцовской власти, власти предпринимателя над рабочими и служащими, поскольку правовая регламентация не внесла в нее элементов социального служения. То есть "юридическая централизация" выходит за пределы социально-служебного права, которое должно быть направлено на достижение общественного блага . Поэтому, по его мнению, принцип централизации - лишний. Сам же М.М.Агарков по вопросу о разграничении публичного и частного права сделал следующие несомненно важные выводы:
а) Распределению между частным и публичным правом подлежат не институты, а субъективные права. При этом юридическим институтом он назвал совокупность правоотношений, объединяемых общим бытовым назначением и общей социальной целью. Признаки, по которым объединяются отдельные права и соответствующие им обязанности, лежат в совершенно других плоскостях, чем деление права на публичное и частное. "Эти признаки носят чисто практический характер и обычно вытекают из тех заданий, которые преследует правовое регулирование тех или иных социальных отношений. Конечно, есть институты, в состав которых входят только частные или же только публичные права. Но, кроме того, есть» институты смешанные, которые являются причиной больших затруднений, и вечных споров при попытках отнести их к тому или другому отделу права"1.
б) Частное право - право лично-свободное. В его границах субъект может осуществлять его в любом направлении. Наоборот, публично-правовая мотивация указывает направление, в котором должно осуществляться право, тем самым исключая действие иных мотивов.
в) Основная функция частного права заключается в распределении различного рода благ и в их закреплении за конкретными субъектами .
Нельзя не согласиться с выводами М.М.Агаркова о том, что публично-правовая мотивация указывает направление для развития права. Но мнение о том, что "тем самым исключается действие иных мотивов", должно быть дополнено с той точки зрения, что общественные мотивы не должны подавлять личные мотивы налогоплательщика.
Характерные особенности предмета и метода финансового, а также налогового права
Чтобы определить разумные и необходимые пределы вмешательства налогового (в целом финансового права) и вообще публичного права в частноправовую сферу, и вместе с тем, определить пределы рецепции частноправовых норм и конструкций в сфере публично-правового регулирования, необходимо однозначно5 определить предметы и методы финансового, налогового, а также гражданского права.
С классических позиций отраслевой режим регулирования складывается из совокупности таких элементов, как предмет, метод регулирования, юридический инструментарий; принципы, наличие отрасли законодательства и кодифицированного акта2.
Если непосредственно отрасль права является совокупностью норм, регулирующих особые виды общественных отношений, которые по своему экономико-правовому и социальному содержанию требуют обособленного, самостоятельного регулирования3, то правовой институт - это подразделение (общность, группа) юридических норм внутри отрасли4. Наиболее крупные подразделения системы права Российской Федерации - ее отрасли, каждая из которых распространяется на особый вид общественных отношений, требующих соответствующих методов правового регулирования.
Одна из таких важнейших самостоятельных отраслей - финансовое право, роль которого особенно велика в условиях современных экономических преобразований. Развитие общественно-экономических отношений в совокупности с реформированием экономики обусловливают стремительное развитие финансово-правовых механизмов управления обществом, ведь "нет лучшего способа управлять государством, чем управлять при помощи денег, более эффективного средства управления человечество пока не придумало" . Финансы, пронизывая все стороны государственной деятельности, "обеспечивают взаимодействие частного и публичного секторов экономики" . "Без всякого затруднения можно было бы привести целый ряд исторических примеров ... событий, необъяснимых и непонятных без помощи финансовой науки"3.
Развитие российского финансового права на современном этапе характеризуется углубленной разработкой общей теории и, в частности достаточно подробным рассмотрением его предмета и метода. Хотя предмету финансового права всегда уделялось достаточно внимания. Так, во многих работах советского периода говорилось о том, что предметом финансового права являются денежные отношения, отвечающие определенным дополнительным критериям. Например, М.А.Гурвич определил советское финансовое право как совокупность юридических норм, регулирующих общественные отношения, возникающие в процессе плановой аккумуляции (собирания) и распределения государством денежных средств в соответствии с его задачами и функциями4.
В настоящий период времени существуют различные точки зрения о положении финансового права в системе права. Достаточно распространена точка зрения о том, что финансовое право является самостоятельной отраслью права, выделившейся из государственного и административного права. Такое мнение разделяют, например, Е.Ю.Грачева, Б.Н.Иванов, М.В.Карасева, М.И.Пискотин, Э.Д.Соколова, Р.О.Халфина, С.Д.Цыпкин.
Впервые положение о том, что финансовое право является самостоятельной отраслью права, сформулировала Р.О.Халфина. Именно она отметила, что финансовое право выделилось из государственного и административного права1. Такие авторы, как В.В.Бесчеревных, С.И.Вильнянский, М.А.Гурвич, Е.А.Ровинский, высказывали мнение о том, что финансовое право изначально сформировалось как самостоятельная отрасль права . Эту точку зрения разделяют и другие ученые. Так, по мнению О.Н.Горбуновой, финансовое право является самостоятельной отраслью права, а не производной, так как воля, выраженная в нормах финансового права, диктуется объективно необходимыми экономическими потребностями государства3. В подтверждение своей позиции она приводит факты, подтверждающие, что налоги и займы возникли одновременно с возникновением государства, и делает вывод о том, что всегда существует воля государства, закрепленная в нормах финансового права, которая не является усмотрением государства, а диктуется объективной необходимостью4. Такого же мнения придерживаются Л.К.Воронова, Н.П.Кучерявенко, Н.В.Мартьянов, Н.И.Химичева, П.С.Пацуркивский, А.И.Худяков5. Эту же точку зрения разделяют В.К.Андреев, И.С.Гуревич и В.К.Райхер , акцентируя внимание на комплексном характере финансового права.
Несмотря на различие мнений о месте финансового права в общеправовой системе, многие ученые определяют финансовое право как систему норм, регулирующих общественные отношения, возникающие в процессе образования, распределения и использования денежных фондов государства и органов местного самоуправления, необходимых для реализации их задач . Ю.А.Крохина дополняет приведенное определение такими функциями, как осуществление финансового контроля, а таюке привлечение к ответственности за совершение финансового правонарушения." . По мнению» А.С.Емельянова, финансовое право - система правовых норм, регулирующих общественные отношения, которые возникают при осуществлении финансовой деятельности государства и муниципальных образований4. Из приведенных определений в полной мере можно сделать вывод о том, что особых различий в понимании предмета финансового права нет.
Особенности ответственности в финансовом праве и ее отличие от административно-правовой ответственности
В правовой литературе последних лет стало больше уделяться внимания вопросам юридической ответственности за финансовые правонарушения. При этом многие вопросы носят дискуссионный характер. Споры вызывают сам факт наличия такого вида ответственности, а также вопросы, касающиеся природы финансовых санкций, порядка их применения, определения признаков и состава финансового правонарушения.
Поскольку финансово-правовая ответственность является разновидностью юридической ответственности, представляется необходимым в контексте рецепции гражданско-правовых норм в финансовом законодательстве коротко остановиться на понятии юридической ответственности в целом и классификации такой ответственности.
Понятие "ответственность" является одним из основных в правовой науке, но помимо права изучается философией, социологией, психологией. При этом, как отмечает Д.И.Бернштейн, социальная ответственность является родовым понятием1. То есть это понятие настолько многогранно, что одному ему и в настоящий период времени можно посвятить целое исследование. Однако цель настоящей работы, базируясь на общих положениях о юридической ответственности, — проанализировать сходство и различие таких ее видов, как финансовая» (налоговая), административная- и гражданско-правовая.
В указанной сфере проделана огромная работа. Однако, несмотря на это, остается немало вопросов, которые дискуссионны, требуют нового взгляда, нового подхода и более четкого определения. Даже общая теория юридической ответственности по-прежнему противоречива, в ней имеются спорные вопросы, требующие дальнейшего исследования. В частности, нет единства во взглядах правоведов на определение самого понятия "юридическая ответственность", на соотношение правовых санкций и юридической ответственности.
Существует достаточно много определений. юридической ответственности1. Но наиболее распространено мнение, согласно которому юридическая ответственность является правовой реакцией государства на правонарушение. Исходя из традиционной классификации видов юридической ответственности по отраслевой принадлежности, выделяется уголовная, административная, дисциплинарная и гражданско-правовая ответственность. Это объясняется, в частности, тем, что нормы в других отраслях права не защищены своими санкциями2.
Н.А.Чечина и П.С.Элькинд считают необходимым отойти от традиционного выделения четырех видов юридической ответственности, полагая, что трудно представить существование отрасли права, неимеющей своих собственных правовых требований- и дозволений. На этом основании названные авторы к традиционным видам ответственности добавляют процессуальную ответственность. Другие правоведы называют, например, международную , государственно-правовую , финансово-правовую , экологическую ответственность .
О.Э.Лейст отмечал, что видов юридической ответственности меньше, чем отраслей права. За нарушение норм различных отраслей права может применяться ответственность одного и того же вида. Поэтому нельзя не согласиться с его мнением о необходимости укрупненной- классификации видов ответственности, основанной на ее типических качествах в ряде отраслей5. О.Э.Лейст различает штрафную (карательную) ответственность и правовосстановительную ответственность. Каждый из названных видов ответственности соответствует характеру правонарушения и содержанию санкций за его совершение. Штрафная (карательная) ответственность применяется за преступления либо административные или дисциплинарные проступки. Правовосстановительная, ответственность заключается в восстановлении незаконно нарушенных прав. В отличие от штрафной ответственности правовосстановительная ответственность в ряде случаев может быть применена и без вмешательства государственных органов, поскольку правонарушитель может сам выполнить свои обязанности и тем самым восстановить нарушенные права6.
С.С.Алексеев выделяет имущественную ответственность, с одной стороны, и ответственность уголовную, административную, дисциплинарную — с другой, отмечая при этом существенные отличия по основаниям возникновения, порядку осуществления и функциям этих видов ответственности. Отмечается также разница в задачах и в порядке применения штрафных, карательных санкций и имущественной ответственности . Более правильным представляется говорить об имущественной — правовосстановительной ответственности, поскольку как уголовная, так и административная ответственность достаточно часто носит имущественный характер. Однако целью таких видов ответственности является наказание правонарушителя, а не восстановление имущественной сферы» потерпевшей стороны.
Характерные особенности налоговой ответственности. Пеня как мера налоговой ответственности
Исследование проблем, связанных с применением норм об ответственности за нарушение налогового законодательства, имеет большое значение и в настоящий период времени, поскольку данная проблематика исследована не до конца, хотя многие ее аспекты рассматривались в научных трудах А.В.Брызгалина1, И.И.Кучерова2, С.Г.Пепеляева3, А.В.Смирнова4, Ю.Н.Старилова5, Г.В.Петровой6 и ряда других ученых. Не исследована правовая природа налоговой ответственности.
В настоящее время существуют два основных подхода к рассматриваемой проблеме: ответственность за нарушение налогового законодательства рассматривается либо как разновидность административной7 (при этом А.В.Зимин говорит о налоговой ответственности как особой разновидности административной ответственности8), либо финансовой ответственности9. Обе точки зрения были достаточно подробно рассмотрены в предыдущем параграфе настоящей главы. Существует также мнение, обосновывающее существование административной ответственности в сфере налогообложения и налоговой ответственности как самостоятельных подвидов юридической ответственности1. Некоторые авторы считают, что налоговая ответственность является. самостоятельным видом юридической ответственности .
Тем не менее, ощущается недостаточность в, теоретической разработке вопроса о природе налоговой ответственности, ее правовых основах. Это особенно актуально, поскольку нередко высказываются, противоречивые и вместе с. тем незавершенные точки зрения- относительно природы, функций-и иных характеристик налоговой ответственности. К таковым относится, например, следующее мнение: "налоговая ответственность.является по своей природе ответственностью преимущественно карательной,, штрафной... Налоговой санкцией, как правило; является штраф. В.большинстве случаев его размер зависит от степени общественной опасности: налогового правонарушения, за которое он установлен, и никаким образом», не1 связан с причиненным таким правонарушением вредом. Целью налоговой санкции является предупредить совершение налогового правонарушения в будущем, кроме того, она преследует фискальную цель, являясь одним из налоговых доходов бюджетов".3 Из изложенного сделаны выводы о том, что налоговая ответственность является либо разновидностью ответственности административной, либо является- самостоятельным видом карательной (штрафной) ответственности, что с финансовой ответственностью налоговую ответственность объединяет "только сфера применения, поскольку финансовая ответственность — это ответственность правовосстановительная". Приведенные суждения нуждаются в, серьезном критическом анализе. Во-первых, налоговая ответственность должна носить преимущественно не карательный, а правовосстановительный. характер, что достаточно подробно обосновано ниже в-настоящей работе и, прежде всего, - при характеристике правовой природы пени. Во-вторых, размеры налоговых санкций зависят не от степени общественной опасности налоговых правонарушений, а, прежде всего, - от объекта.правонарушения и от размера причиненного ущерба. Например, если объектом правонарушения-являются установленные сроки постановки- на учет в налоговом-органе, предоставление сведений-об открытии и закрытии счета в анке; то размеры штрафов сравнительно невелики:.Самый высокий размер штрафов установлен за неуплату или неполную уплату сумм налога,, в чем прослеживается прямая связь с размером причиненного государству вреда: Что же касается такого признака правонарушений; как общественная опасность, то наибольшую опасность для общества представляют уголовные-преступления, менее опасными признаются- административные правонарушения. Вообще же все правонарушения в той или иной степени опасны для общества. Тем не менее, представляется уместным акцентировать внимание на том, что при характеристике понятия налогового правонарушения в статье 106 НК РФ не говорится об общественной опасности. Там присутствует лишь указание на противоправность.
