Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретико-методологический аспект управленческого учета 8
1.1. Сущность управленческого учета и его место в системе экономических наук 8
1.2 Структура и функции управленческого учета в обосновании решений организации 19
1.3. Расширение возможностей эффективной реализации функций управления в системе управленческого учета 34
2. Организация учетно-аналитической работы в овощеводстве защищенного грунта 58
2.1. Организация бухгалтерского учета затрат и выхода продукции 58
2.2. Анализ формирования затрат и себестоимости продукции 69
2.3. Организация внутрихозяйственного планирования и контроля 87
3. Реализация возможностей управленческого учета в эффективном производстве продукции овощеводства 96
3.1. Совершенствование организации учета затрат 96
3.2. Усиление внутреннего контроля в управленческом учете 106
3.3. Улучшение анализа и внутрифирменного бюджетирования затрат в овощеводческих предприятиях защищенного грунта 111
3.4. Организация управленческого учета в условиях автоматизированной системы обработки данных 124
Заключение 139
Список литературы 144
Приложения 156
- Сущность управленческого учета и его место в системе экономических наук
- Организация бухгалтерского учета затрат и выхода продукции
- Совершенствование организации учета затрат
Введение к работе
Актуальность темы. Реформы аграрной экономики России конца XX века обусловлены тем, что существующие механизмы управления, опирающиеся на директивно-плановую основу, перестали отвечать потребностям управления на разных иерархических его уровнях. В равной мере это относится и к учетно-аналитическому обеспечения производственного менеджмента. В сложившихся условиях возникла объективная необходимость организации новых прогрессивных форм учета, контроля, анализа и планирования производственной деятельности предприятий агропромышленного комплекса, более полного использования возможностей управленческого учета. Между тем, для научно-обоснованного управления процессами производства менеджерам необходима информация о таких показателях, как производственные затраты в целом по организации и в разрезе центров ответственности и мест формирования; себестоимость продукции, получаемая в результате применения различных методов калькуляции; финансовые результаты, как результат сопоставления затрат на производство продукции и выручки от продаж. Более полное использование этих показателей в процессах планирования анализа и управления производством обеспечивает высокую результативность функционирования аграрных формирования, их структурных подразделений, а также повышение эффективности работы предприятия в целом.
В организациях АПК отсутствует целостная система управленческого учета, в лучшем случае используются отдельные его элементы. Собранная таким образом информация не позволяет осуществлять на должном уровне управление производством. Возникает острая потребность в экономической и иной информации для обеспечения результативного сельскохозяйственного производства. Следует ожидать, что организация научно-обоснованной системы управленческого учета будет мотивировать развитие эффективного сельскохозяйственного производства.
Вышеуказанные соображения явились основанием для проведения научно-исследовательской работы, связанной с разработкой системы учетно-аналитического обеспечения управления производством и продажи овощей защищенного грунта, организацией системы управленческого учета в крупнейших производителях Брянской и Орловской областей.
Цели и задачи исследования. Диссертационное исследование имеет целью на основе проведенного анализа методических и методологических основ управленческого учета в агроформированиях, специализирующихся на производстве и реализации овощеводческой продукции защищенного фунта разработать рекомендации по организации целостной системы управленческого учета, что позволит повысить эффективность овощеводство защищенного грунта.
Исходя из поставленной цели были поставлены и решены следующие задачи исследования:
Выявить общественные и научные предпосылки возникновения и эволюции системы управленческого учета;
Изучить современное состояние проблемы организации управленческого учета в предприятиях АПК, специализирующихся на производстве овощей защищенного грунта;
Разработать предложения по улучшению системы управленческого учета в центрах затрат и центрах ответственности;
Исследовать состояние проблему автоматизации учетно-аналитической работы, провести обзор рынка средств программного обеспечения и разработать на этой основе рекомендации по автоматизации управленческого учета;
Предмет и объекты исследования. Объектами исследования послужили агропромышленные предприятия СПК «Агрофирма «Культура» Брянской области и ОАО «Юбилейное» Орловской области, специализирующиеся на производстве продукции защищенного фунта.
Предметом исследования явились учетио-аналитическое обеспечение производственной деятельности овощеводческих предприятий, связанное с
Предметом исследования явились учетно-аналитическое обеспечение производственной деятельности овощеводческих предприятий, связанное с учетом производственных затрат в разрезе мест их формирования и центров ответственности для организации научно-обоснованной системы управленческого учета в овощеводстве защищенного грунта.
Методологические основы и методика исследования. Методологической основой диссертационного исследования послужили фундаментальные работы в области финансового и управленческого бухгалтерского учета, опубликованные СМ. Бычковой, В.Б. Ивашкевича, В.Э. Керимова, А.Д. Ларионова, В.Ф. Палия, М.З. Пизенгольца, Я.В. Соколова, А.Д. Шеремета. Весомый вклад в развитие управленческого учета внесли К. Друри, Ч. Хорнг-рен, Дж. Фостер, Э. Хендриксен и др.
В диссертационном исследовании использовались также нормативно-правовые акты Российской Федерации по вопросам, определяющим организацию учетно-аналитической работы в производственных предприятиях.
При выполнении работы использовались разнообразные методы исследования: экономико-математические, графические, статистические, рядов динамики, сравнения и другие методы.
Информационной базой исследования послужили данные первичных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, бухгалтерской отчетности, внутренние документы овощеводческих предприятий СПК «Агрофирма «Культура» и ОАО «Юбилейное». Значительный объем информации был заимствован из статистических бюллетеней, а также был получен при работе с литературными источниками по исследуемой проблеме и в процессе поиска информации во всемирной сети Интернет.
Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании и разработке положений и рекомендаций, определяющих порядок организации и ведения управленческого учета в агроформировани-ях, специализирующихся на производстве овощей защищенного грунта. Научную новизну работы подтверждают следующие результаты:
Изучено состояние учетно-аналитической работы в предприятиях овощеводства защищенного грунта, определены пути усиления управленческой составляющей в системе управленческого учета;
Разработаны проекты документов, регламентирующих организацию управленческого учета в предприятиях овощеводства защищенного грунта - Положение об управленческом учете, Рабочий план счетов и инструкция по его применению, Должностные обязанности руководителя управленческой бухгалтерии, Положение о службе внутреннего контроля в предприятиях отрасли;
Обоснован научный подход и разработаны рекомендации, определяющие порядок учета затрат по центрам ответственности и местам их формирования в многопрофильном сельскохозяйственном предприятии, специализирующемся на производстве овощей защищенного грунта.
Исследована возможность усиления управленческой составляющей в системе управленческого учета путем анализа затрат с помощью экономической модели «затраты - объем - прибыль» и бюджетирования затрат
Разработан метод и предложен алгоритм расчета интегрированного показателя потребительских свойств (ИППС) средств автоматизации бухгалтерского учета (САБУ) с помощью которого проведена оценка привлекательности 20 наиболее распространенных САБУ и выявлены наиболее привлекательные продукты для потребителя
Практическая значимость полученных результатов исследования заключается в том, что составленные на их основе рекомендации по организации системы управленческого учета в агроформированиях, специализирующихся на производстве продукции овощеводства защищенного фунта, позволяют:
повысить качество работы учетной службы предприятия;
улучшить качество учета затрат на производство продукции в разрезе центров ответственности и мест формирования издержек;
обеспечить руководство предприятия своевременной экономической информацией, необходимой для обоснованных экономических решений;
обеспечить правильный выбор необходимых программных продуктов для автоматизации учетно-аналитической работы предприятия.
Апробация работы. Основные положения диссертации были доложены на научно-практических конференциях (Москва, 2003; Ярославль, 2003; Брянск, 2004; Орел, 2004; Белгород, 2005; Орел, 2005, Орел 2005). По теме диссертации опубликовано 8 научных работ общим объемом 1,46 печатных листов. Полученные результаты исследования использовались в учебном процессе при проведении практических занятий по курсам «Информатика и программирование», «Информационные системы в бухгалтерском учете» и «Управленческий бухгалтерский учет». Полученные рекомендации приняты к внедрению в СПК «Агрофирма «Культура» и ОАО «Юбилейное» и использованы при разработке программы Брянской области
Сущность управленческого учета и его место в системе экономических наук
Несмотря на сравнительно долгий путь становления, к настоящему времени отсутствует сколь либо однозначное определение сущности и содержания управленческого учета. К заслуживающим внимания, следует отнести мнение В. Ивашкевича [55] о том, что «управленческий учет — область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления внутри хозяйствующего субъекта». Следует отметить, что это наиболее общее понятие, не конкретизирующее ни предмет, ни объект, ни методологию управленческого учета.
Более глубокая характеристика сущности управленческого учета дается в определении, сформулированном Г. Пашеваровой [105], согласно которой управленческий учет представляет «информационно-вычислительную систему, объединяющую совокупность форм и методов, планирования, учета, анализа, направленную на формирование альтернативных вариантов функционирования организации и предназначенную для информационного обеспечения процесса принятия решений».
Согласно Шеремету А.Д. [143], «управленческий учет —это подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, необходимой для планирования, управления и контроля за деятельностью предприятия». Между тем, существует противоположное мнение [83, 85], согласно которому под управленческим учетом следует понимать самостоятельную «систему учета, планирования, контроля и анализа информации о затратах и результатах хозяйственной деятельности, необходимой для управления деятельностью предприятия и координации проблем его будущего развития». Особое внимание при определении сущности управленческого учета обращают на «закрытость» информации управленческого учета от сторонних пользователей. Так, например, имеется мнение, что «управленческий учет -это система информационной поддержки управления, информация которого предназначена исключительно для внутренних пользователей» [81].
Возникновение управленческого учета связано с именем Р. Энтони [157]. По его мнению, управленческий учет необходим для обеспечения менеджеров необходимой управленческой информацией, причем природа этой информации отличается от данных, используемых финансовым счетоводством. При этом управленческий учет преследует следующие цели: оказание информационной помощи управляющим, контроль и прогнозирование расходов, выбор наиболее эффективных путей развития предприятия, принятие оперативных управленческих решений.
Энтони выделил следующие три функции управленческого учета: планирование и координирование будущего развития предприятия; оперативное управление; оперативный контроль и оценка результатов работы предприятия.
Трем выделенным функциям соответствуют три раздела управленческого учета:
1. Учет затрат- в этом разделе фиксируются данные о прямых, косвенных и капитальных расходах. Они необходимы для оценки эффективности функционирований предприятия, краткосрочного и долгосрочного планирования, определения наиболее перспективных путей его развития.
2. Оперативный аналитический учет - анализируются возможные ожидаемые издержки и прибыли предприятия, позволяющие оценить степень хозяйственного риска. Эта информация не фиксируется на бухгалтерских счетах и оформляется чисто статистическим способом. Цель этого раздела —информационно-ориентирующая.
3. Центры ответственности - изучается контроль лиц, в обязанности которых входит расходование средств, степень ответственности определенных лиц за финансовые результаты своей работы. В управленческом учете применяются три системы учета затрат: полная, дифференцированная и по центрам ответственности. В первом случае по каждому объекту исчисляется полная стоимость затрат; во втором - сравниваются плановые и фактические затраты по каждому из альтернативных вариантов, при этом общая стоимость игнорируется, а сопоставляются только отклонения между альтернативами; в третьем - разрабатывается смета производственного участка и составляется отчет о ее выполнении [127].
Управленческому учету, как и для любой отрасли науки, присущи предмет, объекты и методы исследования.
Согласно существующим представлениям, [84, 143] предметом управленческого учета является производственная деятельность предприятий и их отдельных структурных подразделений. К этому суждению, однако, добавляют [63], что хозяйственные операции, носящие чисто финансовый характер (операции с ценными бумагами, арендные и лизинговые операции и т.п.) выходят за рамки предмета управленческого учета.
Организация бухгалтерского учета затрат и выхода продукции
В овощеводстве защищенного грунта имеются отраслевые организационно-технологические особенности, которые следует учитывать при организации бухгалтерского учета. К ним относятся [106]:
1. Учет сроков возделывания отдельных овощных культур, необходимость планирования и учета программ культурооборотов различных видов (групп) овощей; учет инвентарной (имеющейся в наличии) и оборотной (используемой в обороте) площадей под культурами и коэффициенты оборота площадей.
2. Возделывание овощных культур осуществляется в теплицах, где искусственно поддерживается оптимальный для растений уровень температуры, света, минерального питания. Поэтому организация тепличного овощеводства предполагает автоматический учет расходуемых ресурсов - тепла, газа, воды, электроэнергии и; отнесение данных затрат непосредственно на определенный вид (группу) овощных культур пропорционально площади посадки и контроль количества израсходованных ресурсов на произведенную продукцию.
3. Сложная агротехника производства овощной продукции, интенсивное использование дорогостоящих культивационных сооружений, технологического оборудования позволяют получать несколько урожаев в год. Таким образом возникает необходимость в учете и контроле затрат на производство по каждому культурообороту.
4. Выращиваемая в теплицах рассада яізляетея промежуточным продуктом, по которому производится расчет себестоимости продукции по видам и включение их в затраты по статье «Посадочный материал».
5. Зависимость способа учета затрат от вида субстрата, используемого при выращивании растений. Например, при использовании мало объемной технологии выращивания овощей на субстратах в перечне статей затрат будут отсутствовать затраты на дезинфекцию грунта.
6. Сохранение значительных затрат ручного труда обуславливает от несение большинства затрат на непосредственных работников. Контроль за затратами становится тесно связанным с материальным стимулированием. При этом затраты значительно увеличиваются в период уборки продукции, когда приглашаются сезонные работники
На организацию бухгалтерского учета также оказывает влияние структура управления организацией и наличие у него обособленных структурных подразделений- Анализ имеющихся нормативных материалов и научных публикаций, касающихся организации учетно-аналитической работы в овощеводстве защищенного грунта, позволяет выделить три формы организации учета - полную централизацию, частичную децентрализацию, полную децентрализацию. [6, 107]
Организационная структура учетного процесса в СПК «Агрофирма «Культура» строится на принципе полной централизации, В подразделениях хозяйства ведется лишь первичный учет. Заполненные первичные документы поступают в центральную бухгалтерию, где их проверяют, обрабатывают, сверяют, после чего все записи вносят в учетные регистры. Структура экономической службы центральной конторы СПК приведена в приложении 1. Структура экономической службы другого базового предприятия - ОАО «Юбилейное» - более проста вследствие меньших размеров предприятия и значительной упрощенности организационной структуры (Приложение 2). Это предприятие также использует централизованную форму учета.
Оба базовых предприятия используют журналыю-ордерную форму бухгалтерского учета, основанную на соблюдении российских методических правил бухгалтерского учета. При этом используется шахматный принцип регистрации операций и их накапливания за каждый отчетный месяц. Однородные операции записываются в хронологическом порядке в журналах-ордерах, по кредитовому признаку. Шахматная форма записи позволяет за один рабочий прием зафиксировать сумму хозяйственных операций по дебету и кредиту корреспондирующих счетов. Записи производятся непосредственно из первичных документов или из вспомогательной ведомости, где они перед этим группируются.
Учетная политика регламентирует особенности тех участков учета, по которым законодательство предоставляет агроформированиям право самостоятельного выбора способа учета из нескольких вариантов. Анализ учетных политик СПК «Агрофирма «Культура» и ОАО «Юбилейное» показал, что во втором случае учетная политика более приспособлена к нуждам овощеводства защищенного грунта, что обусловлено узкой специализацией предприятия на производстве тепличной продукции.
Совершенствование организации учета затрат
Анализ организации учетно-аналитической службы в наших базовых предприятиях, проведенный во второй главе, показал, что состояние управленческого учета в отрасли овощеводства защищенного грунта нельзя считать удовлетворительным. Имеющиеся отдельные элементы управленческого учета в предприятиях отрасли не могут обеспечивать основное назначение данной учетной системы -своевременное представление управленческому персоналу информации об экономических показателях производственного процесса предприятия, что необходимо для анализа обстановки и принятия обоснованных управленческих решений.
Вследствие этого, нами предпринята попытка составить систему мероприятий, направленных на совершенствование управленческого учета в предприятиях овощеводства защищенного грунта. Исследовательская работа в этом направлении проводилась в СПК «Агрофирма «Культура» Брянской области и ОАО «Юбилейное» Орловской области.
Надо полагать, что полученные в названных предприятиях материалы исследования и разработанные нами рекомендации по совершенствованию управленческого учета можно экстраполировать на отрасль овощеводства защищенного грунта в целом. Подобное допущение исходит из того, что технология процесса выращивания тепличных овощей примерно одинакова во всех предприятиях отрасли, что обусловлено искусственной регуляцией основных почвенно-климатических параметров на оптимальном уровне.
Анализ состояния учетно-аналитической службы вышеназванных предприятий и проведенный обзор литературных источников по данной проблеме дают основание предложить ряд мероприятий по совершенствованию управленческого учета в предприятиях отрасли. На их основе нами была составлена соответствующая документация, регламентирующая организацию системы управленческого учета в овощеводческих предприятиях,
К основополагающим документам, устанавливающим порядок организации управленческого учета в предприятиях отрасли, следует отнести;
Согласно Положенню, основной целью бухгалтерского управленческого учета является формирование и предоставление информации о затратах на производство, выходе продукции и исчисление себестоимости продукции овощеводства защищенного фунта по видам (группам) продукции для выявления резервов снижения затрат и увеличения рентабельности каждого вида производства.
Положение определяет тактические задачи управленческого учет, основными из которых являются организация учета затрат по центрам ответственности и местам формирования, планирование и бюджетирование затрат, осуществление учета и контроля за производством и выходом продукции, исчисление себестоимости продукции, анализ полученных финансовых результатов, подготовка отчетности для руководства с целью принятия обоснованных управленческих решений.
Согласно Положению, обязанности по организации бухгалтерского управленческого учета возлагаются на главного бухгалтера. В зависимости от объема учетной работы предлагается ввести в штат бухгалтерии должность бухгалтера по управленческому учету или учредить отдел бухгалтерии по организации и ведению управленческого учета. При этом на руководителя системы управленческого учета возлагаются обязанности, определяемые Согласно этому документу, Руководитель управленческой бухгалтерии в соответствии с действующей нормативной и законодательной базой, а также Положением по управленческому учету, организует работу по учету, контролю и анализу затрат и выхода продукции по организации в целом, центрам ответственности и местам формирования затрат, калькуляции себестоимости продукции, бюджетированию и планированию показателей управленческого учета. Совместно с другими специалистами, руководитель управленческой бухгалтерии обязан принимать обоснованные управленческие решения по устранению выявленных недостатков.
Сопоставление требования Положения по организации управленческого учета в овощеводстве защищенного грунта с результатами исследования учетно-аналитической работы в предприятиях овощеводства защищенного грунта, проведенного в главе 2, дают основание заключить, что наиболее проблемными элементами системы управленческого учета в предприятиях отрасли являются:
- Учет затрат по центрам ответственности и местам их формирования;
- Организация внутреннего контроля;
- Планирование и бюджетирование затрат;
Именно эти участки учетно-аналитической работы нуждаются в совершенствовании, так как низкий уровень их ведения затрудняет организацию управленческого учета в целом в анализируемых предприятиях.
Анализ особенностей ведения учета затрат выполненный в СПГС «Агрофирма «Культура» и ОАО «Юбилейное» показал, что постановка этого раздела учетной работы не соответствует критериям управленческого учета, так как в управленческом учете должен осуществляться более глубокий анализ затрат на производство и реализацию продукции, а затраты детализироваться по центрам ответственности и местам формирования. Указанные обстоятельства должны помочь руководству оперативно обнаружить отклонения величины затрат от нормативного уровня и своевременно принять управленческие решения по оптимизации производственного процесса.
