Содержание к диссертации
Введение
1. Информационная база для создания системы управленческого учета и анализа на нефтехимических предприятиях 7
1.1. Особенности нефтехимических предприятий и их влияние на организацию управленческого учета и анализа затрат 7
1.2. Система счетов для отражения затрат на счетах управленческого учета 26
2. Действующая система учета затрат на нефтехимических предприятиях и направления ее совершенствования 48
2.1. Методы калькулирования себестоимости сопряженной продукции на нефтехимических предприятиях 48
2.2. Метод директ-костинг на базе нормативных затрат на нефтехимических предприятиях (особенности создания системы «затраты-результат» на нефтехимических предприятиях) 70
2.3. Особенности использования процессно-ориентируемого метода учета затрат на нефтехимических предприятиях 88
2.4. Бюджетное управление затратами как инструмент управленческого учета и контроля нефтехимической компании 102
2.5. Автоматизация системы управленческого учета формирования затрат на нефтехимических предприятиях 111
3. Управленческий анализ затрат на нефтехимических предприятиях... 121
3.1. Анализ себестоимости продукции по обобщающим показателям 121
3.2. Аналитические способы расчета влияния различных факторов на отклонения переменных расходов на нефтехимических предприятиях 141
3.3. Особенности функционально-стоимостного анализа на нефтехимических предприятиях 154
Заключение 171
Список литературы 178
- Особенности нефтехимических предприятий и их влияние на организацию управленческого учета и анализа затрат
- Методы калькулирования себестоимости сопряженной продукции на нефтехимических предприятиях
- Анализ себестоимости продукции по обобщающим показателям
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Нефтеперерабатывающая промышленность занимает одно из важнейших мест среди других отраслей в Российской Федерации. Промышленность выпускает порядка 900 наименований нефтепродуктов, в том числе ценное сырье для химии и нефтехимии. От их количества и особенно качества во многом зависят темпы научно-технического прогресса и эффективность работы всех отраслей промышленности, транспорта и сельского хозяйства. Создание и совершенствование эффективных методов управления на современном этапе развития рыночных отношений требуют изучения возможностей использования в практике работы предприятий системы управленческого учета и анализа, контроля над затратами. Одной из актуальных проблем нефтеперерабатывающей промышленности на современном этапе является также снижение затрат на производство продукции и следовательно, увеличение прибыли предприятия.
Изучение действующей практики учета, анализа и калькулирования себестоимости нефтепродуктов, выявление недостатков и разработка конкретных путей её совершенствования приобретают особо важное значение.
Следует отметить, что действующая в настоящее время в РФ и в том числе на предприятиях нефтехимической отрасли система учета не в полной мере соответствует требованиям международных бухгалтерских стандартов и не использует возможности применения зарубежных методов сопоставления затрат и результатов.
Наибольшую актуальность приобретают проблемы учета по методу "затраты - результат" по центрам ответственности, центрам затрат, сегментам деятельности в целях управления затратами, объемами производства, прибылью и реализацией в условиях функционирования свободных рыночных цен.
Следует признать, что проблемы совершенствования учета и анализа затрат в системе управления нефтехимическими предприятиями, особенно в условиях развития рыночных отношений, постоянно находятся в центре внимания науки и практики. Большой вклад в разработку этих проблем внесли зарубежные ученые: К.Друри, Г.Зайхт, Р.Манн, Э.Майер, М. де Нарбонн, Ч.Т.Хорнгрен, Дж.Фостер и
4 другие. В нашей стране результаты исследования проблем учета и анализа затрат в системах управления нефтехимическими предприятиями представлены в трудах К.М. Гарифуллина, В.Б.РЇвашкевича, Я.В. Соколова, В.Ф. Палия Н.Д.Врублевского, П.С. Безруких, С.А.Бороненковой, М.А.Вахрушиной, Ф.Д.Ларичкина, А.З.Москалёвой, А.Ф.Зимина, А.П.Руфанова, А.Ф.Мухина, Е.А. Мизиковского, С.А.Николаевой, С.А. Стукова, В.ИТкача, М.В.Ткача и других.
Однако недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов по вышеизложенным вопросам требует дальнейших исследований в этой области, что и предопределило выбор темы и направлений данного исследования.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационного исследования является изучение влияния особенностей нефтехимических предприятий на организацию управленческого учета и анализа, разработка методологических и практических рекомендаций по совершенствованию учета, контроля и анализа в нефтехимической отрасли и использование полученных данных для обоснования управленческих решений.
Достижение поставленной цели предполагает постановку и решение следующих задач:
рассмотрение особенностей нефтехимического производства с точки зрения влияния на процесс организации управленческого учета;
определение концепции построения системы управленческого учета в нефтехимических отраслях производства;
построение системы счетов управленческого учета в целях эффективного получения данных для учета и анализа затрат;
разработка рекомендаций по совершенствованию методов калькулирования себестоимости сопряженной продукции на нефтехимических предприятиях;
исследование возможностей создания и использования системы «затраты-результат» на нефтехимических предприятиях;
обоснование необходимости использования на нефтехимических предприятиях элементов метода учета затрат по видам деятельности (метода ABC);
рассмотрение бюджетного управления затратами как инструмента управленческого учета и контроля в нефтехимической компании;
обоснование использования новых методик в области анализа затрат и результатов на нефтехимических предприятиях.
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования явились вопросы учета, контроля и анализа затрат на производство и себестоимости продукции в нефтехимической отрасли с позиций оперативного управления деятельностью предприятия. В качестве объектов практической реализации исследований выбраны промышленные предприятия Республики Татарстан.
Методика исследования. В процессе исследования по данной проблеме использовалась совокупность различных методов познания изучаемых явлений, а именно: статистический, монографический, расчетно-вариантный, балансовый, экономико-математический, абстрактно-логический и экспериментальный методы.
Научная новизна диссертационной работы заключается в постановке, теоретическом и практическом обосновании и решении проблем, связанных с совершенствованием учета, контроля и анализа затрат деятельности предприятий в целях получения информации, необходимой для принятия управленческих решений. В процессе данного исследования получены следующие научно обоснованные результаты:
определена концепция построения системы управленческого учета на предприятиях нефтехимической отрасли;
разработана и внедрена система счетов финансовой и управленческой бухгалтерий (с использованием группы 30-х счетов) в целях эффективного получения данных для учета, планирования и анализа затрат;
разработаны рекомендации по совершенствованию методов учета затрат и калькулирования себестоимости сопряженной продукции с элементами системы ABC;
обосновано использование на предприятиях нефтехимической отрасли таких группировок затрат как дополнительные накладные расходы и прямые постоянные затраты;
- разработана система внутренней отчетности по технологическим заказам
нефтехимического предприятия и местам возникновения затрат с отражени-
ф ем отклонений от заданных параметров в рамках применения элементов ме-
тода "стандарт-кост", основанного на расчете себестоимости выпускаемой продукции на базе переменных затрат;
- обосновано использование системы бюджетного управления затратами
как инструмента управленческого учета и контроля нефтехимической ком
пании;
ф - разработана схема автоматизации управленческого учета затрат нефтехими-
ческой отрасли;
- обосновано применение элементов функционально-стоимостного анализа на
предприятиях нефтехимической отрасли.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в возможности использования его результатов на предприятиях нефтехимической отрасли промышленности для повышения эффективности управления предприятиями в целом. Результаты исследования могут использоваться при разработке нормативных и методических документов.
Апробация результатов исследования. Ряд предложений по совершенствова
нию учета затрат, контроля, а также методики анализа и обоснования управленче
ских решений рекомендованы и внедрены в ОАО "Нижнекамскнефтехим", ОАО
> "Казаньоргсинтез", ОАО "Сэвилен", Управление «Татнефтегазпереработка», ОАО
«Татнефть».
Результаты исследования докладывались на научно-практических конференциях в Казани, Йошкар-Оле и Красноярске.
Публикации. По теме диссертации опубликовано шесть работ общим объе-
^ мом1,6п.л.
Структура работы. Диссертационное исследование общим объемом 187 страниц состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 144 наименования. Работа иллюстрирована таблицами, рисунками, схемами и приложениями.
Особенности нефтехимических предприятий и их влияние на организацию управленческого учета и анализа затрат
Особенности в деятельности нефтехимических предприятий оказывают влияние на формировании информации о затратах в рамках ведения управленческого учета. Отраслевые особенности обусловливают выбор объектов учёта и калькулирования (изделие, группа изделий, деталь или технологический передел, процесс и т.д.) и связанных с ними методов учёта производственных расходов и калькулирования себестоимости продукции. Они определяют способы и периодичность получения первичной информации, её объём и содержание. Технико-экономические особенности влияют на глубину и степень точности информации, намечают направление её обработки: для целей оперативного управления объектами или для составления отчетности и др. Те же особенности определяют структуру затрат на производство и себестоимости продукции и, следовательно, сроки и направления контроля за ними. От специфики процессов обработки сырья зависят и технические приемы калькулирования [73].
В настоящее время нефтеперерабатывающая промышленность занимает второе место среди отраслей промышленности нашей страны по общему объёму выпуска продукции. Она производит более 500 наименований нефтепродуктов, среди которых можно выделить, например, основные виды продукции заводов ОАО «НКНХ» - каучук, окись этилена, окись пропилена,
лаки полимерные, стирол, смолы нефтеполимерные, олифа искусственная
(термополимерная) и т.д. (см. приложение 1). Поэтому важно выделить особенности переработки нефти, состоящие в следующем [33]: 1) производство различных нефтепродуктов осуществляется на обособленных, но, как правило, взаимосвязанных технологических процессах (установках);
2) технологические процессы нефтепереработки отличаются четко выраженными переделами (стадиями), каждый из которых, следовательно, можно выделить в учёте и калькулировании себестоимости продукции;
3) большинство технологических процессов в нефтепереработке являются комплексными, где за один производственный цикл из одного или нескольких видов сырья в результате единого, нераздельного технологического процесса получается одновременно несколько нефтепродуктов;
4) разнообразие и разнохарактерность ассортимента вырабатываемых нефтепродуктов;
5) большая материале- и теплоэнергоёмкость технологических процессов;
6) большинство готовых нефтепродуктов получается в результате смешения полуфабрикатов (компонентов).
Аналогичные суждения представляет и Руфанов А.П. в исследовании «Совершенствование управления издержками производства на нефтеперерабатывающих предприятиях» [101], выделяя при этом дополнительные особенности переработки нефтепродуктов:
1) получаемые на отдельных технологических установках основные и попутные нефтепродукты подвергаются дальнейшей переработке на данном предприятии, реализуются на сторону или направляются для смешения (компаундирования) и получения товарных нефтепродуктов;
2) производственным процессам нефтепереработки свойственна непрерывность и непродолжительность, стабильность размера незавершенного производства;
3)для производственной структуры нефтеперерабатывающих предприятий до последнего времени характерно наличие обширного по составу вспомогательного производства, отличающегося большой сложностью.
Процесс переработки нефти имеет ряд специфических особенностей, влияющих на организацию учета. Одной из них является то, что при едином технологическом цикле из одного и того же исходного сырья получают одновременно разные нефтепродукты, т.е. процессы являются комплексными, а это оказывает влияние на порядок калькуляции себестоимости отдельных видов продукции.
Нефть поступает на перерабатывающие предприятия после предварительной технологической подготовки ее в местах добычи. На заводах производится дальнейшая подготовка нефти к переработке на технологических установках — процессы обезвоживания и обессоливания с доведением содержания влаги, серы, солей и примесей до установленных норм. Затем на установках с применением процессов дистилляции и ректификации осуществляется первичная переработка нефти. В тех случаях, когда нужно получить максимальное количество светлых продуктов, и если на заводе организовано производство нефтяных масел, кокса и битума, перегонку ведут до гудрона. При необходимости получить максимальное количество котельного топлива процесс ограничивается перегонкой до мазута. Если требуются более узкие прогоны фракций, получаемых в результате первичной перегонки, то на атмосферных трубчатых установках производят вторичную перегонку нефтяных фракций.
Процессы первичной и вторичной перегонки нефти позволяют выделить те фракции, которые присутствуют изначально. Однако под действием высоких температур можно получать совершенно новые вещества, которые не содержались в исходном сырье. Это достигается путем комплексной переработки нефти и использованием католических, термических и других процессов.
Методы калькулирования себестоимости сопряженной продукции на нефтехимических предприятиях
Для ОАО «НКНХ» характерна последовательная переработка промышленного сырья в законченный готовый продукт на основе химико-физических и термических процессов. Особенностью такого производства являются последовательные стадии, которые получили название передела. Таким образом, объектом учета затрат такого производства является каждый самостоятельный передел. Перечень переделов определяют на основе технологического процесса и исходя из возможности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции передела и оценки незавершенного производства.
Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в течение десятилетий осуществлялся по полуфабрикатному варианту попередельного (попроцессного) метода. Позаказный метод учета затрат на производство использовался в вспомогательных подразделениях, например, на ремонтно-механическом заводе. Однако в связи с переходом на новую автоматизированную систему учета затрат, разработанный нами метод можно назвать позаказно-попроцессным. С одной стороны остается полуфабрикатный вариант ведения учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, с другой - составляется аналог карточки заказа (отчет по затратам на заказ).
Незавершенное производство отражается в балансе по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Учет затрат по объектам учета, оставшихся незавершенными, ведется на счете 20 «Основное производство» нарастающим итогом до завершения всех работ и выпуска продукции. По незавершенному производству представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья в описях, а также в сличительных ведомостях приводится два количественных показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материалов определяется техническими расчетами в порядке, установленном отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Таким образом, учет незавершенного производства на заводах ОАО «НКНХ» организуется на базе информации полученной из оперативно-технической документации о движении материальных потоков в производстве: накладных на межцеховые передачи полуфабрикатов, а также на сдачу последних в цеховые накладные или на склады полуфабрикатов собственного производства. Незавершенное производство оценивается по стоимости находящихся в переработке сырья, материалов и полуфабрикатов.
Он позволяет решить проблему оценки взаимооказываемых услуг вспомогательных цехов. В 2002-2004гг. был сделан первый шаг к решению этой проблемы. Так распределение фактической себестоимости вспомогательных производств в ОАО «НКНХ» сегодня производится следующим образом:
- по энергоцехам - распределение фактической себестоимости производится по количеству кВт /ч., указанному в отчетах ОГЭ;
- по цехам по выработке пара, топлива, горячей воды - распределение фактической себестоимости производится по количеству г /кал, указанному в отчетах;
- по цехам по выработке оборотной воды, хозпитьевой воды, транспортировке стоков, очистке стоков, механическая очистка и др. услуги -распределение фактической себестоимости производится по количеству т/м3 указанному в отчетах.
Анализ себестоимости продукции по обобщающим показателям
Одна из важнейших задач управленческого учета на современном предприятии - анализ затрат, позволяющий сокращать издержки производства, рассчитывать реальную себестоимость продукции, бизнес-процессов и деятельности структурных подразделений, обоснованно принимать управленческие решения. В условиях хозяйственной самостоятельности предприятий, сложности их ориентации в рыночных условиях существенно возрастает роль учета и анализа как единого инструмента для принятия различных управленческих решений. Проблема заключается в практическом применении на предприятии как хорошо разработанных приемов и методов экономического анализа, так и нетрадиционных подходов к обработке производственных данных.
Себестоимость продукции является главным ценообразующим фактором. Выживание субъекта хозяйствования в условиях конкуренции во многом зависит от способности поддерживать оптимальный уровень себестоимости продукции. Решение этой задачи зависит от многих факторов, важнейшими из которых являются стратегия в своей конкурентной среде, направленная на эффективность использования ресурсов, достижение и поддержание достаточно высокого уровня рентабельности, обеспечивающего воспроизводство и расширение деятельности предприятия.
Важнейшая роль в обеспечении оптимального уровня себестоимости принадлежит анализу, главная цель которого - выявление возможностей более рационального использования производственных ресурсов, снижения затрат на производство, реализацию и обеспечение роста прибыли. Анализ себестоимости является важнейшим инструментом управления затратами. В системе управления затратами анализ заканчивает функциональный цикл и одновременно является его началом. Анализ затрат, наряду с важным элементом системы управления - функцией контроля подготавливает информацию для обоснованного планирования.
При проведении анализа необходимо исследование фактического уровня затрат отчетного периода по сравнению с достигнутым за предыдущий период или установленным планом (сметой), выявление объемов и причин изменения затрат по составу и структуре, установление факторов, обусловивших рост или сокращение затрат, вскрытие резервов возможного их снижения. Анализ затрат целесообразен как в целом по предприятию, так и по производственным подразделениям, экономическим элементам затрат, калькуляционным статьям, единицам продукции (работ, услуг), стадиям производственного процесса и другим объектам учета.
Для определения того, какие методики анализа необходимо применять в зависимости от уровней управления, нами в качестве объектов исследования выбраны два предприятия: ОАО «Нижнекамскнефтехим» и Управление «Тат-нефтегазпереработка» ОАО «Татнефть». Управление «ТНГП» ОАО «Татнефть» запроектировано для переработки нефтяного газа и широкой фракции легких углеводородов с получением сжиженных газов, стабильного газового бензина, сухого газа, гелия и этана. В составе завода имеется азотно-кислородный цех, в котором производятся газообразный кислород и азот, посредством разделения воздуха методом глубокого охлаждения. На примере ОАО «НКНХ» нами изучены методики анализ затрат на производство в целом по предприятию, а по данным азотно-кислородного цеха Управления «ТНГП» ОАО «Татнефть» исследованы методологии оценки затрат на уровне структурного подразделения. Нами определены различные подходы в анализе затрат на производство в зависимости от уровней управления построения информационной базы анализа.
В первой главе данной работы нами предложено применение системы комплексной группировки счетов с использованием структуры 30-х счетов. Как уже отмечалось, данная классификация счетов обеспечивает преемственность между учетными данными бухгалтерского управленческого и бухгалтерского финансового учета. Следовательно, принцип многоуровневого учета реализует достижение компромисса между полнотой и точностью информации, а также ее ориентацию на нужды управления то есть аналитическое представление информации. Таким образом, данную группировку счетов можно использовать как информационную базу для анализа затрат по элементам, и следовательно, выделение анализа затрат в рамках внешнего финансового анализа, и последующего анализа по направлениям использования средств, то есть по калькуляционным статьям затрат и выделение соответственно, управленческого анализа затрат. На наш взгляд, здесь четко прослеживается взаимосвязь между бухгалтерским финансовым учетом и финансовым анализом затрат по элементам для внешних пользователей информации, и бухгалтерским управленческим учетом и управленческим анализом расходов по статьям калькуляции для целей внутреннего управления.
