Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА I. Налоговые отношения как объект конституционно-правового регулирования
1.1 Понятие, сущность и функциональное значение налогов и сборов в механизме государственного управления 14
1.2 Особенности налоговых правоотношений как объекта конституционно-правового регулирования 39
1.3 Конституционно-правовой статус субъектов налоговых правоотношений 60
1.3.1 Конституционные права субъектов налоговых правоотношений 79
1.3.2 Конституционные обязанности субъектов налоговых правоотношений 93
ГЛАВА II. Конституционно-правовые принципы регулирования налоговых правоотношений: понятие и система
2.1 Система и виды принципов конституционно-правового регулирования налоговых правоотношений 101
2.2 Принцип публичности и социальной направленности 129
2.3 Принцип законности 136
2.4 Принцип всеобщности и равенства 142
2.5 Принцип гарантированности и государственной защиты прав и интересов налогоплательщиков 149
2.6 Принцип налогового федерализма 158
2.7 Принцип налоговой самостоятельности местного самоуправления 175 Заключение 200
Библиография 205
- Понятие, сущность и функциональное значение налогов и сборов в механизме государственного управления
- Особенности налоговых правоотношений как объекта конституционно-правового регулирования
- Система и виды принципов конституционно-правового регулирования налоговых правоотношений
- Принцип публичности и социальной направленности
Введение к работе
Налоги являются основным инструментом перераспределения доходов и обеспечивают мобилизацию финансовых ресурсов составляющих экономическую основу выполнения функций государства. Установление оптимальной модели правового регулирования налоговых отношений в настоящее время относится к числу актуальных вопросов в экономической, социальной и правовой жизни России. Реформирование экономики, выполнение социальных и политических функций государства в Российской Федерации требуют создания эффективной системы налогообложения. Регулирование налоговых отношений должно осуществляться с учетом федеративного устройства, распределения предметов ведения и полномочий между Российской Федерацией' и входящими в ее состав субъектами и экономической самостоятельности местного самоуправления.
Налоговое регулирование является одной из форм управления рыночной экономикой. Это обусловливает - необходимость поиска эффективной правовой модели построения налоговой системы, отвечающей экономическим, политическим и социальным потребностям общества и государства. Особое место в регулировании налоговых отношений занимают конституционно-правовые основы их регламентации. Именно с позиции конституционных норм и принципов должны устанавливаться экономические и юридические параметры комплексной правовой регламентации налогового метода управления экономикой и государственными финансами.
Можно констатировать, что современное состояние налогового законодательства во многом не учитывает конституционные положения и не всегда исходит из федеративных начал построения Российского государства, в конституционном праве отсутствуют серьезные теоретические разработки по основам правового регулирования налоговых отношений. В этой связи актуальным является проведение
системного комплексного анализа действующего законодательства в сфере налогов сборов и конституционно-правовых основ налоговых правоотношений в Российской Федерации .
Недостаточная теоретическая разработка правового содержания сущности налоговых правоотношений, конституционных основ и принципов их регламентации во многом объясняется тем, что налоговый метод регулирования экономических отношений на отечественном уровне непродолжителен с учетом предшествующего советского опыта существования плановой экономики. В этой связи имеющиеся разработки правовых основ регулирования налоговых отношений имеют во многом узкоотраслевую направленность, или исследуются в научной литературе по экономике и финансам. Отсутствие серьезных теоретических исследований проблем конституционно-правового регулирования налогов и сборов и налоговых отношений с позиции конституционно-правовых основ их регламентации во многом предопределило несоблюдение конституционных норм и принципов в налоговом законодательстве. Подтверждением тому является многочисленная судебная практика Конституционного Суда Российской Федерации по делам о проверке конституционности норм налогового законодательства. Недостаточно исследованными в юридической науке являются проблемы конституционно-правового регулирования налогового федерализма, реализации конституционных принципов взаимоотношений между федеральным центром и субъектами федерации в сфере налогов и сборов.
Проведение реформы местного самоуправления в России актуализировало выработку правовой модели взаимоотношений, между органами местного самоуправления и органами государственной власти в экономической сфере и правовых гарантий реализации конституционных основ налоговой самостоятельности местного самоуправления.
Актуальность темы исследования. На современном этапе развития правовой науки необходимо проведение системного комплексного научного исследования функционального влияния правовых регуляторов налоговых отношений и межотраслевого взаимодействия норм конституционного и налогового права. Несовершенство законодательства и отраслевой подход в регулировании налоговых отношений требуют теоретического обоснования и выработки концепции правового регулирования в сфере налогов и сборов на основе конституционных норм и принципов, определения научных теоретических подходов по ключевым направлениям и проблемам правовых основ налоговой системы.
Проблемными и имеющими не только теоретическое значение, но и практическую направленность являются вопросы конституционно-правовой природы налоговых отношений, особенностей статуса их субъектов, установление конституционных основ взаимодействия федеральных и региональных норм налогового законодательства.
Актуальность исследования определяет его комплексный междисциплинарный характер, проведенный анализ эффективности построения и функционирования норм, институтов, категорий и понятий налогового законодательства с точки зрения его конституционного содержания. Комплексное исследование динамики развития институциональных основ налогового законодательства позволил выявить определенные недостатки в системе правового регулирования налоговых отношений. Исходя из принципа верховенства Конституции Российской Федерации, необходимо выработать теоретическую основу для регулирования налоговых отношений на принципах федерализма, определить правовые пределы финансовой самостоятельности субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.
Состояние законодательства в сфере налоговых отношений требует проведения теоретических исследований вопросов разграничения
компетенции между Российской Федерацией и ее субъектами с точки зрения соблюдения основ конституционного строя и гармонизации федеративных отношений, выработки рекомендаций, направленных на достижение экономической, политической и общественной стабильности и конституционных основ развития налогового права.
Актуальность диссертационного исследования предопределяется потребностями конституционного развития России на современном этапе, необходимостью научного поиска форм и методов приведения правовой системы страны, ее налогового законодательства и норм регулирующих отношения в сфере экономики и финансов в соответствие с положениями Конституции Российской Федерации 1993 года.
Разрабатываемая в диссертации проблема имеет комплексный, межотраслевой характер и представляет научный интерес с точки зрения конституционного и налогового права.
Степень научной разработанности проблемы исследования. Проблемы конституционных основ регулирования взаимоотношений России и входящих в ее состав субъектов Федерации в сфере налогов и сборов недостаточно исследованы в науке конституционного права. Это во многом обусловлено особенностями регулирования налоговых отношений в отечественной практике. В советский период теоретические аспекты правового регулирования налоговых отношений рассматривались в общем контексте вопросов финансового права.
Теоретическую основу для исследования составили, прежде всего, работы общетеоретического и отраслевого характера. Важное значение для конституционно-правового анализа правового регулирования отношений в сфере экономики, налоговых отношений и проблем налогового права имеют работы С.А. Авакяна, К.С. Вельского, В.А. Васильева, В.Г. Вишнякова, И.Н. Барцица, Н. А. Богдановой, Н.С. Бондаря, А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого, Л.К. Вороновой, Г.А. Гаджиева, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, В.И. Гуреева,
Р.Ф. Захаровой, М.Ф. Ивлиевой, М.В. Карасевой, Е.И. Козловой, Т.В. Конюховой, Ю.А. Крохиной, А.Н. Козырина, О.Е. Кутафина, И.И. Кучерова, Н.П. Кучерявенко, Н.А. Куфаковой, А.Ф. Ноздрачева, И.И. Овчиннакова, М.Ю. Орловой, С.Г. Пепеляева, Г.В. Петровой, В.А. Прокошина, А.Д. Селюкова, Э.Д. Соколовой, Ю.Л. Смирниковой, Г.П. Толстопятенко, Г.А. Тосуняна, Н.И. Химичевой, Э.М. Цыганкова, Н.М. Чепурновой, Б.С. Эбзеева и др.
Однако, несмотря на широкий спектр проведенных в последние годы научных исследований различных проблем правового регулирования налоговых отношений, они во многом носят узкоотраслевой характер, либо раскрываются в контексте конституционных принципов регулировании экономических отношений. Вопросы конституционно-правовых основ правового регулирования налоговых отношений и конституционных принципов налогового федерализма не были предметом самостоятельного, сравнительно-правового научного анализа. В науке конституционного права отсутствуют комплексные теоретические исследования состояния правового регулирования налоговых отношений, сквозь призму основ конституционного строя и конституционных основ федеративных отношений, правовой модели налогообложения в России как федеративном государстве.
Существенные различия роли налогов в плановой и рыночной
экономиках обусловили отсутствие в советской правовой науке работ,
посвященных исследованию рыночных элементов налогового
регулирования. Данный факт обусловливает необходимость
комплексного межотраслевого системного исследования
конституционно-правовых основ регулирования налоговых отношений в России, и основ построения федеративных отношений в налоговой сфере между Российской Федерацией и входящими в ее состав субъектами,
выработки правовых критериев обеспечения баланса их финансовых интересов.
Цели и задачи исследования. Исходя из актуальности обозначенных вопросов, целью диссертационного исследования является комплексный анализ конституционно-правовых основ регулирования налоговых отношений в Российской Федерации, выявление конституционно-правовой природы налоговых правоотношений и их публично-правового характера, выработка принципов налогов и сборов в контексте основ конституционного строя и федеративного устройства России, поиск и выработка рекомендаций наиболее приемлемых моделей правового регулирования взаимоотношений Российской Федерации и входящих в ее состав субъектов в налоговой сфере.
В соответствии с данной целью определены задачи исследования:
раскрыть сущность и публично-правовую природу налоговых правоотношений;
проанализировать конституционно-правовые основы регулирования налоговых отношений;
выделить принципы налогообложения на основе анализа Конституции Российской Федерации и налогового законодательства;
проанализировать правовые основы взаимоотношений Российской Федерации и входящих в ее состав субъектов в сфере налогов и сборов, на основе конституционных принципов федерализма;
раскрыть конституционные основы регулирования налоговых отношений в системе местного самоуправления;
выработать рекомендации по совершенствованию нормативно-правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации.
Объектом диссертационного исследования является
совокупность общественных отношений в сфере установления, сбора и распределения налогов и сборов.
Предметом диссертационного исследования являются вопросы конституционно-правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации; правовое регулирование полномочий органов государственной власти Российской Федерации и субъектов Федерации в сфере налогов и сборов, конституционно-правовые основы и принципы взаимоотношений между Российской Федерацией и входящими в ее состав субъектами; полномочия органов местного самоуправления в сфере налогов и сборов.
Методологические основы исследования. В работе
использовались как общенаучные методы познания (диалектический,
логический, исторический, формально-юридический), так и специальные
(сравнительно-правовой, нормативно-логический, системно-
структурный, историко-юридический, метод перехода от общего к частному, от абстрактного к конкретному). При разработке разных аспектов темы автором учитывались выводы, содержащиеся в специальной литературе - в трудах по общей теории государства и права, конституционному, административному, финансовому и налоговому праву, по другим отраслям науки- в той мере, в какой в них рассматриваются конституционные основы налогового федерализма в Российской Федерации.
Нормативную основу исследования составили: Конституция Российской Федерации 1993 г., Конституции СССР и РСФСР, федеральные конституционные законы, федеральные законы, указы Президента Российской Федерации, постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, конституции стран СНГ, Европы и Азии, законодательство зарубежных стран, а также правоприменительная практика.
Научная новизна исследования состоит в комплексном исследовании конституционно-правого регулирования отношений в
сфере налогов и сборов через призму основ конституционного строя и федерализма.
Научной новизной отличается проведенный в работе системный межотраслевой анализ законодательства, регулирующего сферу налоговых общественных отношений и налоговый федерализм, а также междисциплинарный подход к определению эффективности применения норм налогового законодательства и соблюдения конституционных основ правового регулирования в области налогообложения.
В работе обоснованы и раскрыты публично-правовой характер и конституционно-правовая природа налоговых отношений, выделена система конституционных основ и принципов их регулирования.
Научной новизной отличаются основные положения и выводы, сформулированные в диссертации и выносимые на защиту:
Определено функциональное назначение налогов и сборов, выделены: фискальная, регулирующая и публично-социальная функции. Публично-социальная функция налогов обусловлена конституционной природой общественных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов государством, их назначением в финансовом обеспечении функционирования государства, местного самоуправления и их деятельности в интересах общества, граждан и населения на соответствующей территории.
Предложено авторское определение налоговых правоотношений как публично-правовых общественных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в целях обеспечения финансовых основ деятельности государства и его социальных задач и функций, по налоговому контролю и обжалованию актов, действий (бездействия) органов государственной власти Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и местного самоуправления и их должностных лиц и привлечению к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Аргументируется
необходимость изменения определения налоговых правоотношений путем внесения изменений в статью 2 Налогового Кодекса Российской Федерации - «Отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах».
Делается вывод, что недостатком отраслевого регулирования налоговых отношений является отсутствие прямого указания в нормах Налогового кодекса Российской Федерации на Конституцию Российской Федерации как источник налогового права.
Выявлен конституционно-правовой характер установленной статьей 57 Конституции РФ обязанности по уплате налогов и сборов. Исходя из системного анализа конституционных положений, определяющих основы правового статуса субъектов налоговых отношений, автором аргументируется необходимость закрепления в налоговом законодательстве системы прав и свобод физических лиц и хозяйствующих субъектов в сфере налогообложения и принципов их установления и взыскания в соответствии с конституционными основами правового статуса человека и гражданина.
Автором аргументируется необходимость системного толкования и выявления конституционных целей и принципов налогов и сборов, установления их политического и социального назначения Конституционным Судом РФ, наполнение конституционным смыслом и содержанием налогового законодательства. Это во многом способствовало бы проведению взвешенной налоговой политики государства и предопределяло порядок и принципы отраслевой регламентации, социальной направленности налогообложения.
Аргументируется позиция, что в Российской Федерации конституционное закрепление основ налогообложения ограничивается установлением конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы. На основе комплексного системного анализа конституционных положений, закрепляющих социальную
сущность Российского государства, конституционные основы экономических отношений, федеративные и территориальные начала устройства государства, автором предложена новая методология определения основных принципов регулирования налоговых отношений в Российской Федерации.
Выделены разные уровни принципов регулирования налоговых отношений, в контексте положений Конституции РФ и предложена авторская система и классификация основных принципов налогов и сборов, среди которых: публичности и социальной направленности, законности, всеобщности и равенства, гарантированности и государственной защиты прав и интересов налогоплательщиков, налогового федерализма, налоговой самостоятельности местного самоуправления.
Сделан вывод о необходимости приведения налогового права в соответствие с конституционными нормами и принципами. Признается необходимым законодательно определить перечень общих принципов налогообложения и их правовое содержание с учетом положений Конституции РФ и норм и принципов международного путем внесения изменений и дополнений статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, назвав ее «Общие принципы налогов и сборов».
Практическое значение диссертационного исследования заключается в том, что его теоретические результаты позволяют уточнить и скорректировать имеющиеся подходы к правовому регулированию налоговых отношений с точки зрения конституционных норм и принципов. Выводы и обобщения, сформулированные в ходе исследования, могут быть использованы в дальнейших научных разработках проблем конституционного и налогового права, российского федерализма. Сформулированные автором положения, выводы и рекомендации могут быть реализованы в нормотворческой и правоприменительной деятельности органов государственной власти
Российской Федерации, субъектов Федерации и органов местного самоуправления. Диссертационная работа может служить теоретической основой и использоваться в преподавании учебных дисциплин «Конституционное право», «Финансовое право», «Налоговое право», а также специальных курсов посвященных проблемам налогового федерализма.
Апробация и внедрение результатов исследования.
Диссертация выполнена на кафедре конституционного
(государственного) права Донского юридического института, где было проведено ее обсуждение и рецензирование.
Основные положения и выводы диссертации отражены в 48 научных публикациях автора, общим объемом около 20 п.л., из которых 4 работы опубликованы в ведущих рецензируемых журналах и изданиях определенных высшей аттестационной комиссией.
Теоретические выводы были апробированы в выступлениях
автора на 30 научно-практических конференциях международного,
всероссийского и регионального характера. Материалы
диссертационного исследования используются при чтении лекций по учебным курсам «Конституционное право», «Финансовое право», «Правоведение» в Донском государственном аграрном университете.
Понятие, сущность и функциональное значение налогов и сборов в механизме государственного управления
Налоги - одна из древнейших экономических и правовых категорий, определяющих взаимоотношение государства и налогоплательщиков. Являясь обязательными платежами в государственную казну, они представляют собой динамичную систему, развивающуюся во взаимодействии с экономическими и политическими процессами, происходящими в обществе на той или иной стадии его исторического развития. Налоги — одно из основных проявлений и необходимое условие суверенитета государства. Этим налоги отличаются от доходов государственного имущества и займов. Право взыскивать налоги всегда было одним из суверенных прав государства.
Любому государству для реализации своих функций необходимы фонды денежных средств, основным источником формирования которых могут быть только средства, которые государство собирает со своих подданных посредством установления и взимания обязательных платежей в казну с граждан и организаций. Указанные платежи выражают обязанность частных лиц участвовать в формировании государственных централизованных финансовых ресурсов и в совокупности выступают важнейшим звеном финансовой политики государства. Объективная необходимость обобществления установленной государством доли частных имуществ в целях общественного потребления, то есть процесса перераспределения доходов корпораций и частных лиц в государственную казну посредством налогов обоснована мыслителями древности. При этом ученые и общественные деятели постоянно предпринимали попытки дать дефиницию налога не только с экономической позиции, но и с юридической.
А. Смит (1723- 1790 гг.) определил налог как бремя, накладываемое государством в законодательном порядке, в котором предусмотрены его размер и порядок уплаты. Он выдвинул тезис о непроизводительном характере государственных расходов, согласно которому налог вреден для общества, но одновременно понимал налог как осознанную необходимость, как потребность экономического и социального развития1. Ф.Аквинский (1226-1274 гг.) рассматривал налоги иначе, а именно как дозволенную форму грабежа, поэтому налоги для того, кто их выполняет, признак не рабства, а свободы. Ж. Сисмонди считал, что «налог - жертва и в то же время бремя, если услуги государства за счет этой жертвы приносят нам пользу». При этом «налог есть такая форма доходов государства, когда эти доходы, получаемые с имущества граждан, являются их односторонней жертвой, без получения ими какого-либо эквивалента» утверждал Я. Таргулов.
В этих взглядах явно прослеживается двойственная природа налогообложения. Современные определения налога делают акцент на принудительный характер налогообложения и на отсутствие прямой связи между выгодой гражданина и налогами. Этот тезис мы находим в учебнике К.Р. Макконнелла и С.Л. Брю «Экономикс»: «Налог -принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг), в обмен на которые домохозяйство или фирма непосредственно не получает товары или услуги, причем такая выплата не является штрафом, наложенным судом за незаконные действия» . Для российской науки актуальность и сложность проблем налогов и налогообложения состояла в том, что советское «общество законодательно провозгласило построение первого в мире государства без налогов». Это означало, что за годы социалистического строительства в СССР отсутствовала мотивация и востребованность научных разработок в области налогов. Осуществление экономической реформы в России означало необходимость проведения налоговой реформы, связанных с ней теоретических исследований и принятия налогового законодательства. Одна из первых проблем, которую надо было решать, это уточнить содержание категории «налог», Хотя вопрос остается дискуссионным в силу двойственной (экономической и правовой) природы налога, и не только, можно утверждать, что продвижение в этой отрасли есть3.
Отношения по уплате налогов протекают в рамках правовых отношений, устанавливаемых государством. Публичный интерес, который непосредственно обуславливает степень нормативной урегулированное таких отношений, заставляет государство вводить их в определенные правовые рамки, с тем чтобы исключить свободу усмотрения сторон либо минимизировать ее. При этом возникновение правоотношения связано с наличием объекта налогообложения, поскольку именно он вызывает обязанность уплаты налога, исполнение которой и происходит в рамках правоотношения.
Особенности налоговых правоотношений как объекта конституционно-правового регулирования
Налоговые отношения наряду с нормами НК РФ и иных законов регулируются конституционными нормами. В современной юридической литературе высказывается мнение, что к источникам налоговых отношений относится Конституция РФ, НК РФ и другие законы, затрагивающие вопросы налогообложения56.
В соответствии со статьей 15 Конституции РФ она обладает высшей юридической силой и прямым действием на всей территории Российской Федерации. В то же время пункт 1 статьи 1 НК РФ, гласит, что законодательство о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Следовательно, в отличие от других отраслей права, законодатель не закрепил за Конституцией РФ статус основного источника налоговых правоотношений. Вместе с тем прямое действие Конституции означает, что «она в принципе подлежит реализации независимо от наличия или отсутствия конкретизирующих развивающих ее нормативных актов»57. Тем не менее, отсутствие в налоговом законодательстве РФ ссылки на Конституцию РФ не является для ученых-правоведов основанием для того, чтобы не относить Основной закон государства к источникам налоговых правоотношений. Правоведы в своем большинстве делают вывод о прямой связи между налоговыми правоотношениями и Конституцией РФ как ее главным кодифицирующим актом . Так, например, Н.И. Химичева считает Конституцию РФ главным источником инансовых отношении и основным источником налоговых отношений60. Ю.А. Крохина также отмечает, что Конституция РФ является главным источником финансового права и основой нормативно-правового регулирования общественных отношений по поводу образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных фондов денежных средств государства и муниципальных образований»61.
В качестве источника финансового права Конституция РФ названа в совместной работе Е.Ю. Грачевой и Э.Д. Соколовой62, а также в ряде работ других авторов . При этом Соколова называет Конституцию РФ важнейшим источником налогового права64. Несколько иная точка зрения содержится в мнении А.А. Тедеева, который указывает, что источником налогового права являются положения Конституции РФ, непосредственно содержащие как налогово-правовые нормы, так и положения, имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики РФ, определяющие магистральное направление совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения65. В.В. Гриценко считает, что с данным положением нельзя согласиться полностью, так как А.А. Тедеев в одном случае считает источником налоговых правоотношений Конституцию РФ, а в другом ее положения66.
В то же время ряд ученых придерживаются противоположной точки зрения относительно того, является ли Конституция РФ источником налоговых правоотношений. Например, А.Г. Пауль, ссылаясь на мнения известных государствоведов B.C. Основина, С.С. Кравчука, аргументирует свою позицию тем, что та или иная норма может принадлежать лишь одной самостоятельной отрасли права . С этим не соглашаются многие авторы, среди которых Е.В. Колесников, В.Е. Чиркин, В.Н. Хропанюк, Е.М. Ашмарина.
Так, Колесников подчеркивает, что Конституция РФ является источником конституционного, и всех других отраслей российского права68. Чиркин указывает, что нормы конституционного права содержатся обычно в правовых актах, относящихся по совместному предмету к конституционному праву, но иногда могут содержаться в актах, относящихся к другим отраслям права. С другой стороны, в правовых актах, относящихся к конституционному праву, могут, правда, редко, содержаться нормы других отраслей69. Аналогичной позиции придерживается и Хропанюк, который резюмирует, что один и тот же нормативно-правовой акт может регулировать различные по своему содержанию виды общественных отношений, включая нормы нескольких отраслей права. Дальнейшее опасение Пауля по поводу того, что «... если такие нормы включить не в конституционное, а в другие отрасли права, то значительная часть Конституции РФ будет «разработана» по отдельным правовым отраслям и соответственно, большинство ее норм перестанут относить к конституционному праву»71, представляется несостоятельным, поскольку в этом случае речь должна была бы идти о каком-либо другом источнике права, который не обладает потенциалом Основного закона. Кроме этого, на наш взгляд, здесь наблюдается смешение нетождественных понятий, таких как «норма права» и «статья нормативно-правового акта». При этом вовсе не обязательно, чтобы нормы права принадлежали только одной отрасли права.
Система и виды принципов конституционно-правового регулирования налоговых правоотношений
Система и виды принципов конституционно-правового регулирования налоговых правоотношений Для России, как федеративного государства, наиболее важны взаимосвязи налогов и сборов по уровням управления, поскольку налоговая система призвана обеспечивать сбалансированность федеральной, региональной и местной власти посредством наделения их налоговой компетенцией. Иерархическая трехуровневая система должна предусматривать четкое разделение компетенции органов власти каждого уровня в налоговых отношениях. Однако именно в федеративном государстве система налогов и сборов потенциально содержит противоречие, которое заключается в проблеме разделения налоговой базы и прав по собиранию налогов и сборов между Федерацией и ее субъектами. Ряд проблем налогового права России, безусловно, связан с искажением или прямым игнорированием основных принципов налогообложения.
Функционирование налоговой системы любого государства как целостного организма опосредуется наличием принципов, которые устанавливают основные направления развития налогового механизма и его существенных элементов. Как отмечает А.В. Демин, действие общих принципов налогообложения и сборов проявляется во всех институтах налогового права: в системе налогов и сборов, их установлении и введении, исполнении налоговой обязанности, правовом статусе участников налоговых правоотношений, механизме налогового контроля и ответственности, обжаловании и т.д. В этом и состоит базовый характер любого принципа — заложить правовой фундамент обособленной группы норм, не сливаясь с ними по содержанию . Согласимся с мнением Н.П. Кучерявенко, что способность системы в целом и каждого налога в отдельности выполнять возложенные на них функции зависит от принципов построения налоговой системы, которые создают необходимые условия для ее эффективного функционирования. Эти принципы являются ориентиром при формировании налогово-правовой политики государства. Огромное значение имеют они и для правоприменительной практики, поскольку все нормы законодательства о налогах и сборах должны применяться на основе базовых подходов, установленных налогово-правовыми принципами .
Принципы права образуют стройную систему, существующую объективно. Познать ее - значит найти ключ к эффективному «строительству» права, принимающему во внимание свойства и возможности «строительного материала» самого права. 172Основание систематизации принципов - субъективно. Система принципов — это то, что дано нам объективно. Однако классификация принципов - «это первый шаг к раскрытию системы», а следовательно, механизма правотворчества и правореализации, исходящего из твердых объективных оснований.
Согласимся с мнением Д.А. Смирнова , что принципы являются первичной ячейкой, лежащей в основе системы. Выявив ее, мы получим знание о составе системы принципов права, выражающих качественную обособленность налогообложения.
Без выявления состава невозможно представить систему принципов права, ее структуру и организацию, принимающую непосредственное участие в регулировании налогообложения.
До XVIII века финансовая практика руководствовалась лишь потребностями казны. Устанавливая тот или иной вид налога, государство не задавалось вопросом: что и как облагать Научно сформулированных принципов налогообложения не существовало, а следовательно, они не находили своего отражения и в юридических актах, не воплощались на практике. В результате налогообложение строилось на основе несправедливого, субъективного, научно необоснованного подхода властей к установлению налогов как основных источников государственных доходов. У истоков формирования универсальных принципов налогообложения стояли не юристы, а классики экономической науки. Достаточно привести такие имена, как А. Смит, Д. Рикардо, В. Петти, Ф. Кенэ, А. Вагнер, Н. Тургенев и другие, фундаментальные работы которых заложили основы современного налогообложения177
Принцип публичности и социальной направленности
Не вдаваясь в дискуссию о понятии конституционного строя, остановимся на его определении. По мнению О.Г. Румянцева, конституционный строй - это целостная система социально-правовых отношений и институтов, подчиненная безусловным нравственным и конституционным велениям. Она базируется на совокупности основополагающих регуляторов, которые содействуют закреплению в общественной практике и в правосознании стабильных, справедливых, гуманных и правовых связей между человеком, гражданским обществом и государством224. Конституционный строй реализует стремление к социальному порядку на основе сочетания индивидуального группового интереса с общим, приоритет прав личности неизбежно требует гарантий самой большой и могущественной общины — государства. Что же касается понятия основ конституционного строя, то под ними следует понимать находящиеся под защитой государства сущностные социально-нравственные установки и политико-правовые правила разумной и справедливой организации общества. Конституционный строй есть совокупность социальных отношений, а его основа - система принципов, их регламентирующих . А.Н. Кокотов придерживается схожей позиции. С его точки зрения , конституционный строй - это задаваемая всем массивом конституционно-правовых норм юридическая модель общественно-политического и правового строя, реализация данной модели на практике и то состояние государства, общества, национального права, которое сложилось под воздействием конституционно-правовых норм. А основы конституционного строя суть системы базовых конституционных принципов, определяющих фундаментальные устои общественно-политического, правового, в частности конституционного строя .
Ряд авторов, утверждают, что принципы, устанавливающие основы экономической системы в Российской Федерации, являясь частью основ конституционного строя, представляют собой системообразующий центр подсистемы конституционных норм, которые условно можно считать «экономической конституцией» 228. Это подтверждает особую значимость в системе принципов конституционного строя, норм регулирующих роль государства в экономике РФ, в том числе в системе налогов и сборов.
Среди принципов, обеспечивающих реализацию и соблюдение основ конституционного строя на первое место следует отнести принцип публичности и социальной направленности. Как отмечают А.А. Тедеев, В.А. Парыгина публичность взимания налогов обосновывается доктриной финансового (Япония, Корея, Бирма), налогового (США) и (или) экономического (Франция) права многих зарубежных стран, прямо или косвенно закреплена конституциями многих стран мира (в США - в конституциях большинства штатов).
Принцип публичности предполагает поиск баланса интересов отдельных лиц - налогоплательщиков и общества в целом. «Поэтому государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целом защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества» 230. ,
Данный принцип развивает положения о социальном государстве, политика которого направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека, государственную поддержку семьи, инвалидов и пожилых граждан, развитие системы социальных служб и т.д., о чем говорится в части 1 и 2 статьи 7 Конституции РФ.
Как справедливо отмечает Г.В. Петрова , принцип публичности определяет основы поведения и правовой статус участников налоговых отношений. Согласимся с мнением автора, что принцип публичности неразрывно связан с гласностью информации в налоговых отношениях. Поскольку статья 29 Конституции РФ гарантирует право граждан получать информацию любым законным способом, за исключением сведений, составляющих государственную тайну, государство, возлагая на налогоплательщиков и плательщиков сборов публичную обязанность по уплате налогов или сборов, гарантирует им административную и судебную защиту их прав и интересов, создает экономические, правовые и организационные условия для практического осуществления прав налогоплательщика или плательщика сборов.
