Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Организационно-правовые основы бухгалтерской экспертизы 11
1.1. Сущность и предназначение бухгалтерской экспертизы 11
1.2. Место бухгалтерской экспертизы в системе экономического контроля 21
1.3. Нормативное регулирование бухгалтерской экспертизы и правовое положение эксперта 32
Глава 2. Бухгалтерская экспертиза в системе судебно-экспертных работ 50
2.1. Основные задачи судебно-бухгалтерской экспертизы 50
2.2. Планирование и программа судебно-бухгалтерской экспертизы. 63
2.3. Использование результатов судебно-бухгалтерской экспертизы при подготовке судебных заключений 72
Глава 3. Основные этапы и приемы судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций 79
3.1. Особенности деятельности строительных организаций и определение ответственности исполнителей 79
3.2. Бухгалтерская экспертиза финансово-хозяйственной деятельности подрядных и субподрядных строительных организаций 94
3.3. Бухгалтерская экспертиза финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций - заказчика 118
3.4. Оформление результатов судебно-бухгалтерской экспертизы... 129
Заключение : 142
Библиографический список литературы 148
Приложения 158
- Сущность и предназначение бухгалтерской экспертизы
- Основные задачи судебно-бухгалтерской экспертизы
- Особенности деятельности строительных организаций и определение ответственности исполнителей
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Рост производства и увеличение объемов инвестиций в строительной отрасли Российской Федерации в последние годы с одной стороны, обусловили положительные сдвиги в социально-экономической ситуации, с другой - привели к ряду негативных явлений. В числе наиболее значимых отрицательных последствий на одном из первых мест находится рост числа конфликтных ситуаций в отношениях субъектов строительной деятельности, и как следствие - большое количество судебных споров с их участием. Кроме того, значительное усложнение имущественных отношений субъектов строительства послужило причиной появления новых и усовершенствования известных способов хищений путем присвоения или растраты.
Криминогенная ситуация, складывающаяся в сфере имущественных отношений, характеризуется нарастанием и углублением негативных явлений. За 2006 г. подразделениями по борьбе с экономическими преступлениями органов внутренних дел выявлено 226,1 тыс. преступлений экономической направленности, по сравнению с январем-мартом 2006 г. за январь-март 2007 г. на 1,1% возросло число преступлений экономической направленности, выявленных правоохранительными органами, всего выявлено 150,3 тыс. преступлений указанной категории. Удельный вес этих преступлений в общем числе зарегистрированных составил 16,4%.1
Данный вид хищения в большинстве случаев является особо
квалифицированным видом преступления, так как организаторами и
исполнителями преступления чаще всего оказываются люди с высшим или
специальным образованием, опытные работники, имеющие большой
стаж. Именно поэтому, хищения, совершаемые путем присвоения или растраты, в массе других раскрываемых хищений имеют наименьший процент раскрываемости.
Официальный интернет-сайт МВД РФ - . Статистика преступлений.
В своем ежегодном послании к Федеральному Собранию РФ в 2005
году, которое и в настоящее время не утратило актуальность,
Президент России В.В. Путин подчеркнул, что «...правоохранительные органы должны направлять свои усилия на защиту прав граждан, жесткую борьбу с рэкетом, административным произволом и коррупцией, на охрану прав собственника и производителей...».1
Важным условием соблюдения принципа законности на предварительном следствии и судебном разбирательстве и повышения качества выносимых судом решений по экономическим делам является привлечение сведущих специалистов в области экономики. В процессе сбора доказательств по экономическим делам в правоохранительной деятельности часто используется судебно-бухгалтерская экспертиза, которая исследует производственную, финансово-хозяйственную деятельность и другие явления, отраженные в бухгалтерском учете и отчетности и ставшие объектом расследования.
Необходимость в научно обоснованном планировании и организации мероприятий по бухгалтерской экспертизе во многом обусловлена повышением значения правовых способов решения экономических конфликтов в строительстве как в рамках уголовных, административных, так и в сфере гражданских, арбитражных дел. Необходимым условием обеспечения высокого качества бухгалтерской экспертизы является разработка научно обоснованных отраслевых методик, применение которых могло бы повысить качество бухгалтерской экспертной деятельности в конкретных отраслях экономики.
Проблема тем более актуальна, что до настоящего времени в недостаточной степени разработана научно-практическая база по предмету исследования, теоретически не обобщены вопросы организации, не определены общие методические подходы к проведению бухгалтерской
Путин В.В. Ежегодное послание к Федеральному Собранию Российской Федерации, М. 2005 г. стр. 3
экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительной отрасли, что и обусловило выбор темы, цель и задачи диссертационной работы, методы и объект исследования.
Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в изучении теоретических положений и разработке методических рекомендаций по дальнейшему развитию судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительной отрасли.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие научные и практические задачи:
исследовать современные представления о сущности бухгалтерской экспертизы, ее видах и классификации, месте в системе экспертиз;
раскрыть содержание понятия судебно-бухгалтерской экспертизы в системе бухгалтерских исследований и выявить специфику организации негосударственной судебно-бухгалтерской экспертной деятельности;
выявить влияние организации строительного производства на содержание и процедуру судебно-бухгалтерской экспертизы;
сформулировать методические принципы и критерии проведения судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительной отрасли;
определить зоны, границы ответственности работников организаций строительной отрасли в части их должностных полномочий;
обосновать факторы уменьшения риска искажения выводов судебно-бухгалтерской экспертизы в строительных организациях.
Область исследования. Исследование соответствует п. 2.2 «Базовые принципы проведения бухгалтерской экспертизы» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК РФ.
Предмет исследования - теоретические, методические и практические положения проведения негосударственной судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительной отрасли.
Объект исследования включает процесс бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительного комплекса негосударственными судебными экспертами- бухгалтерами.
Методология и методика исследования. Методологической основой исследования является диалектический метод познания, главная особенность которого - системный и комплексный подход к изучаемым явлениям. В процессе исследования применялись также другие методы научного исследования: наблюдение, сравнение, систематизация, метод анализа и синтеза данных. Методика исследования основывалась на анализе отечественной, зарубежной теории и практики бухгалтерской экспертизы, особенностей судебно-бухгалтерской экспертизы. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области бухгалтерских исследований финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций, а также научно-методическая литература, периодические издания, материалы научных конференций и семинаров.
В своей работе автор опирался на богатое наследие отечественной учетно-аналитической школы, труды ученых, внесших значительный вклад в формирование методологии бухгалтерских экспертиз в целом и финансово-хозяйственной деятельности организации строительной отрасли в частности, среди которых работы Н.А. Адамова, Т.А. Арзуманян, О.Я. Баева, А. Белова, Н.К. Болдовой, СМ. Бычкова, А.Н. Васильева, А.И. Винберга, А.Н. Гаджиева, СП. Голубятникова, СА. Голунского, Г.Р. Гольста,.А. Густова, Л.Я. Драпкина, Е.С Дубоносова, Б.Д. Завидова, В.П. Кашепова, Ж.А. Кеворковой, Т.И. Кисилевич, А.Н. Колесниченко, Э.Д. Курановой, Н.А. Лытневой, М.В. Мельник, Г.Н. Мудьюгина, В.А. Образцова, Н.И. Панова,
В.И. Подольского, В.И. Рохлина, А.А. Савина, Я.В. Соколова, Н.М. Сологуба, П.Н. Тарасова-Радионова, В.Г. Танасевича, В.А. Тимченко, Чаадаева С.Г. и других, а также зарубежных ученых, таких как А. Арене, Дж. Лоббек, Дж. К. Робертсон, Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О'Рейли, М. Б. Хирш.
Работа базируется на основных законодательных актах Российской Федерации и нормативно-правовых документах Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России, других министерств и ведомств по вопросам проведения экспертизы, производственно-хозяйственной деятельности строительных организаций, нормативных документах по бухгалтерскому учету. В диссертации использованы материалы, собранные автором в процессе преподавания дисциплин «Бухгалтерский учет», «Судебная бухгалтерия», практической деятельности в строительных организациях в качестве главного бухгалтера, эксперта по бухгалтерскому учету в Федеральной службе налоговой полиции РФ, специалиста-ревизора в Оперативно-розыскном отделе по налоговым преступлениям (г. Сочи) ГУВД Краснодарского края, негосударственного судебного эксперта-бухгалтера в ООО Центр научно-технической информации «ИНСОФ».
Научная новизна исследования заключается в выявлении современных тенденций развития судебно-бухгалтерской экспертизы и определении принципов, современных тенденций и основных методов судебно-бухгалтерской негосударственной экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительного комплекса. В результате проведенных исследований получили дальнейшее развитие методология, организация и методический аппарат судебно-бухгалтерской негосударственной экспертизы финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций.
Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:
выявлены современные тенденции становления и развития бухгалтерских экспертиз в Российской Федерации, обоснованы и раскрыты особенности понимания их сущности и классификации;
обоснованы и раскрыты организационно-правовые особенности и недостатки правового регулирования судебно-бухгалтерской негосударственной экспертной деятельности в РФ;
разработана и апробирована методика судебно-бухгалтерской негосударственной экспертизы, учитывающая особенности ведения бухгалтерского учета в строительных организациях;
систематизирован регламент ответственных лиц организаций строительной отрасли в рамках их должностных полномочий по выполнению хозяйственных операций, что будет способствовать повышению качества и сокращению -сроков проведения судебно-бухгалтерской экспертизы.
Практическая значимость исследования. Разработанная методика, рекомендации и выводы диссертации ориентированы на практическое использование при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций. Их применение будет способствовать повышению эффективности проведения негосударственными судебными бухгалтерами-экспертами судебно-бухгалтерских экспертиз в строительной отрасли. Результаты исследования могут использоваться в системе повышения квалификации государственных судебных экспертов-бухгалтеров.
Апробация и внедрение основных результатов исследования. Ряд
рекомендаций и предложений, содержащихся в диссертации, принят к
практическому использованию. К ним относятся методические
рекомендации по организации бухгалтерской экспертизы в частности методика судебно-бухгалтерской экспертизы организаций строительного комплекса - в Оперативно-розыскном отделе по налоговым преступлениям г.
Сочи (Оперативно-розыскная часть по линии борьбы с налоговыми преступлениями) при ГУВД Краснодарского края (справка от 21.03.2007г.), Экспертно-криминалистическом центре ГУВД Краснодарского края город Краснодар (справка от 20.03.2007г.), технология и внутрифирменные стандарты судебно-бухгалтерской экспертизы- в ООО «Центр научно-технической информации «ИНСОФ» (справка от 15.03.2007г.), результаты исследования в целом - в СГУТиКД при преподавании курса «Судебная бухгалтерия» (справка от 21.03.2007г.)
Публикации. Основные результаты исследования нашли отражение в 5 печатных работах общим объемом 1,4 п.л., в том числе 1 работа опубликована в издании, рекомендованном ВАК.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы. Материал диссертации изложен на 173 страницах, содержит 5 рисунков, 7 таблиц и 5 приложений.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.
В первой главе «Организационно-правовые основы бухгалтерской экспертизы» анализируются сущность и предназначение бухгалтерской экспертизы, ее место в системе экономического контроля. Выявлена специфика организации строительного производства, роль бухгалтерских экспертиз в повышении его эффективности, проанализированы недостатки нормативно-правового регулирования негосударственной судебно-бухгалтерской экспертизы.
Во второй главе «Бухгалтерская экспертиза в системе судебно-экспертных работ» исследованы основные принципы, методы и этапы проведения негосударственной судебно-бухгалтерской экспертизы,
возможности использования данных судебно-бухгалтерских экспертиз при подготовке судебных заключений.
В третьей главе «Основные этапы и приемы бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций» предложен порядок производства и оформления результатов негосударственной судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций. Выделены зоны и границы ответственности работников строительных организаций. Выявлены факторы, уменьшающие риск искажения выводов судебно-бухгалтерской экспертизы финансово-хозяйственной деятельности организаций строительного комплекса
В заключении сформулированы основные выводы и предложения по теме диссертации.
Сущность и предназначение бухгалтерской экспертизы
Для того, что бы наиболее полно рассмотреть сущность и предназначение бухгалтерской экспертизы проанализируем в первую очередь, само понятие экспертизы и место бухгалтерской экспертизы в системе экспертиз.
Экспертиза (от лат. «expertus» - опытный, сведущий) —это исследование и решение опытными специалистами вопросов, требующих специальных познаний в области науки, техники, экономики, искусства или других отраслей знаний. Характерной особенностью такого исследования является применение особых, специализированных методик.1
Решаемые экспертами вопросы разнообразны. Постановка их определяется потребностями государственных органов, коммерческих и некоммерческих организаций, должностных лиц и просто интересами граждан.
Экспертиза может проводиться различными государственными органами, ведомственными учреждениями, негосударственными организациями и независимыми экспертами - физическими лицами в зависимости от предмета и назначения экспертизы.
В системе экспертиз с учетом экспертной практики принято указывать на 12 классов экспертиз (стр.56- 58, Зинин A.M., Майлис Н.П.; Судебная экспертиза. Учебник.- М: Право и закон; Юрайт- Издат, 2002):
1) криминалистические;
2) медицинские и психофизиологические;
3) инженерно-технические;
4) инженерно-транспортные;
5) инженерно-технологические;
6) экономические;
7) биологические;
8) почвоведческие;
9) сельскохозяйственные;
10) пищевых продуктов;
11) экологические;
12) искусствоведческие.
Экономические экспертизы предлагается классифицировать на следующие роды (стр.56-58, Зинин A.M., Майлис Н.П.; Судебная экспертиза. Учебник.- М.: П раво и закон; Юрайт- Издат, 2002):
бухгалтерская экспертиза;
финансово-экономическая экспертиза;
инженерно- экономическая экспертиза.
Развитие налогового законодательства в России вызвало рождение нового рода экономической экспертизы - налоговую экспертизу.
Все роды экономической экспертизы имеют между собой общие признаки, которые позволяют их объединить в один класс. С другой стороны, обладают значительными особенностями отличающими один род от другого.
Раскрыть сущность бухгалтерской экспертизы можно, лишь указав на ее основные признаки, которые отражают природу специальных познаний эксперта и отличают один вид экспертизы от других. Такими признаками являются: предмет, субъекты, объекты, методики экспертного исследования.
При определении понятия специальных познаний в области бухгалтерского учета необходимо исходить из общих теоретических понятий и норм законодательства РФ о бухгалтерском учете, а также потребностей практики.
В соответствии с п. 3 ст. 1 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой руководителям организации, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности.
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, наблюдения, измерения, регистрации, обработки и получения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях хозяйствующего субъекта путем сплошного, непрерывного и документального учета. Организации ведут бухгалтерский учет путем двойной записи на взаимосвязанных счетах в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.
Таким образом, предметом бухгалтерской экспертизы являются отраженные в бухгалтерском учете данные о имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях хозяйствующего субъекта, которые стали объектами интереса пользователей бухгалтерской отчетности, и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение.
Основные задачи судебно-бухгалтерской экспертизы
Как и всякая бухгалтерская экспертиза, судебно- бухгалтерская экспертиза есть специальное исследование данных бухгалтерского учета. Но не всякое исследование данных бухгалтерского учета может быть названо судебно-бухгалтерской экспертизой. Судебно-бухгалтерскую экспертизу можно определить как одну из разновидностей бухгалтерских экспертиз, обладающую особыми признаками, описанными в процессуальном законе.
Сам термин «судебно-бухгалтерская экспертиза» означает, что имеется в виду не любая экспертиза, а используемая в судебном процессе (конституционном, гражданском, арбитражном, уголовном, административном). Характерной чертой судебного процесса является достаточно жесткая процессуальная форма как способ его существования.
Процессуальная форма есть совокупность норм процессуального права, регулирующая порядок осуществления правосудия по судебным делам, порядок совершения процессуальных действий каждым из его субъектов в строго определенной последовательности. В процессе возможно только то, что урегулировано нормами процессуального права, и только в той форме, которую предусматривают нормы права. Фактические действия в процессе невозможны, они не влекут юридических последствий.
Следовательно, судебно- бухгалтерская экспертиза в суде осуществляется постольку, поскольку она регламентируется нормами процессуального права. Именно совокупность последних является необходимой предпосылкой возникновения правовых отношений по поводу судебно-бухгалтерской экспертизы в процессе, а, следовательно, — и конкретных действий определенных субъектов процесса, связанных с назначением и проведением судебно-бухгалтерской экспертизы, использованием ее результатов для доказательственных целей.
Поэтому вполне заслуживает внимания утверждение, что судебно-бухгалтерской экспертиза — это институт процессуального права, который (как и всякий правовой институт) представляет собой законодательно обособленную совокупность закономерно, связанных однородных и однопорядковых по сфере действия норм процессуального права (конституционного, гражданского, арбитражного, уголовного или административного), обеспечивающих законченное регулирование группы процессуальных отношений, направленных (в конечном итоге) на осуществление правосудия.
Таким образом, судебно-бухгалтерской экспертиза не существует вне процессуальной формы, нарушение любой процессуальной нормы при назначении, проведении экспертизы, оценке заключения судебного эксперта-бухгалтера истребляет доказательственную значимость заключения (независимо от его содержания).
Организационно судебно-бухгалтерская экспертиза возникла в Ленинграде в 1952 г. в виде Филиала Бюро Государственной Бухгалтерской экспертизы при Ленгорфинотделе.
В советской практике по уголовным делам о хозяйственных преступлениях назначались судебно-бухгалтерские экспертизы, предметом которых была проверка документального подтверждения актов ревизий сохранности социалистической собственности. При этом ревизии сохранности социалистической собственности проводились с тех же позиций документального подтверждения бухгалтерского учета и отчетности, что и судебно-бухгалтерская экспертиза.
Приверженность следствия, прокуратуры и суда, а также правоохранительных органов к судебно-бухгалтерской экспертизе, сохраняется и в настоящее время.
С середины 90-х годов прошлого столетия в России резко увеличился спрос на судебно-бухгалтерские экспертизы. Этот рост связан прежде всего с развитием рыночных отношений, повлекших за собой увеличение конфликтных ситуаций в рамках экономической деятельности.
Судебно-бухгалтерская экспертиза представляет собой экономическое исследование конфликтных ситуаций в хозяйственной деятельности организации по данным бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, которые стали объектами расследования правоохранительных органов, и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокурором или судом.
Особенности деятельности строительных организаций и определение ответственности исполнителей
Строительная отрасль является одной из ведущих отраслей материальной сферы, которая обладает серьезным экономическим потенциалом и широкими межотраслевыми и внутриотраслевыми хозяйственными связями. Строительный комплекс включает предприятия и организации, осуществляющие строительные, монтажные, буровые, ремонтные, проектно- изыскательные и научно-исследовательские работы, снабжение и производственно-технологическую комплектацию строительными материалами, конструкциями и деталями и другие. Анализ состояние строительной отрасли с 1992 года по 2007 год выявил как негативные тенденции развития так и положительные факторы. Официальные статистические данные, представленные в таблицах 3, 4 свидетельствуют о наличии негативных процессов в развитии строительной отрасли РФ. А именно с 1992 года по 2005 год наблюдается устойчивое снижение числа строительных организаций всех форм собственности, объемов выполненных работ. Однако данные 2006 года и января 2007 года уже отражают оживление в строительной отрасли. В соответствии с имеющимися на данном этапе статистическими данными объем работ, выполненных по виду деятельности "Строительство", в январе 2007г. составил 125,7 млрд.рублей и возрос по сравнению с январем 2006г. на 29,8% (таблица 5). Одни из значимых негативных для развития строительства в последнее время факторов это высокий уровень налогов, неплатежеспособность заказчиков, высокая стоимость материалов, конкуренция со стороны других организаций. Частично нейтрализовать на определенном этапе перечисленные факторы позволяет также профессиональная организация бухгалтерской экспертизы на предприятии строительной отрасли (таблица 6). В соответствии со ст. 1 Градостроительного Кодекса РФ, строительство - создание зданий, строений, сооружений (в том числе на месте сносимых объектов капитального строительства). Виды строительства: жилищно-гражданское, промышленное, транспортное, гидротехническое, сельское. Жилищно-гражданское строительство - возведение жилых, общественных, торговых и других гражданских зданий. Промышленное строительство - осуществляется возведение и реконструкция заводов, фабрик, цехов и различных предприятий материального производства. Транспортное строительство - постройка новых и реконструкция существующих железных дорог и автомобильных магистралей, сооружений водного, воздушного и магистрального трубопроводного транспорта. Гидротехническое строительство- возведение плотин, дамб, устройство судоходных и оросительных каналов, гидротехнических сооружений. Сельское строительство - возведение зданий и сооружений для сельскохозяйственного производства, культурно-бутовых учреждений и современных жилищ для сельского населения. Практически все виды деятельности в области строительства подлежат лицензированию. В соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности в РФ», постановлением Правительства РФ от 21.03.02 № 174 «О лицензировании деятельности в области проектирования и строительства» обязательному лицензированию подлежит деятельность по проектированию, инженерным изысканиям и строительству зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом. : Согласно СниП 2.1.07-85 «Нагрузки и воздействия», утвержденным постановлением Госстроя СССР от 29.08.1985 № 135, повышенный уровень ответственности следует принимать для зданий и сооружений, отказы которых могут привести к тяжелым экологическим, социальным и экономическим последствиям (резервуары для нефти и нефтепродуктов ,вместимостью 10 000 мЗ и более, магистральные трубопроводы, производственные здания с пролетами 100 м и более, а также уникальные здания и сооружения). Нормальный, II уровень ответственности следует принимать для зданий и сооружений массового строительства (жилые, общественные, производственные, сельскохозяйственные здания и сооружения). Для сооружений сезонного или вспомогательного назначения (парники, теплицы, летние павильоны, небольшие склады и подобные сооружения) принимается пониженный уровень ответственности; соответственно получения лицензии для строительства такого рода объектов не требуется.
