Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Теоретические аспекты управленческого учета
1.1 Сущность и содержание управленческого учета 12
1.2 Основные направления совершенствования управленческого учета на предприятиях молочного скотоводства 31
1.3 Классификация затрат в молочном скотоводстве 45
Глава 2 Совершенствование учета затрат в управленческом учете молочного скотоводства
2.1 Методы учета затрат 66
2.2 Определение бизнес-процессов и систематизация мест возникновения затрат 81
2.3 Формирование затрат по местам их возникновения 97
Глава 3 Приоритетные направления развития управленческого учета в молочном скотоводстве
3.1 Калькулирование себестоимости продукции молочного скотоводства 117
3.2 Бюджетирование и контроль затрат 128
3.3 Формирование управленческой отчетности 151
Заключение 169
Список использованной литературы 177
Приложения 191
- Основные направления совершенствования управленческого учета на предприятиях молочного скотоводства
- Методы учета затрат
- Формирование затрат по местам их возникновения
- Формирование управленческой отчетности
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Развитие рыночных отношений в аграрной сфере, присоединение России к Всемирной торговой организации и появление определенных рисков для сельскохозяйственных предприятий обуславливают необходимость создания такой информационной системы, которая бы обеспечивала руководство достоверной и оперативной информацией для принятия своевременных управленческих решений. В этих условиях управленческий учет выступает важным инструментом управления агробизнесом и повышения его качества.
Дискуссионный характер отдельных теоретических и прикладных аспектов управленческого учета очевиден, особенно когда речь идет о сельскохозяйственных предприятиях животноводческой отрасли. Технологические и зообиологические особенности, присущие отрасли, и недостаточная разработанность организационно- методических положений формирования системы управленческого учета значительно усложняют организацию информационного обеспечения системы управления производственными процессами, снижают оперативность управления.
Совершенствование методического обеспечения управленческого учета в молочном скотоводстве во многом связано с классификацией затрат, осуществляемых в рамках данной отрасли. Существующие классификации затрат решают общие вопросы применительно к учету затрат и исчислению себестоимости продукции в различных отраслях промышленности. Поэтому требуется научно обоснованная классификация затрат в сельском хозяйстве, отвечающая задачам и функциям управленческого учета, планирования, контроля, анализа затрат и исчисления себестоимости продукции в системе управления эффективностью сельскохозяйственного производства.
В настоящее время применение традиционных методов учета затрат и калькуляции себестоимости продукции не в полной мере отвечает современным требованиям рынка, не в полной мере способствует достоверности ее исчисления. Отсюда возникает необходимость разработки новых подходов к формированию затрат и исчислению себестоимости сельскохозяйственной продукции.
В число многочисленных мер, направленных на повышение оперативности управления производством в молочном скотоводстве, входит совершенствование системы бюджетирования и контроля затрат. Объективная потребность исследования данной проблемы обусловлена необходимостью разработки новых форм бюджетов и действенной системы показателей, позволяющих формировать своевременную и объективную информацию о производственном процессе и связанных с ним затратах.
Выбор темы диссертационного исследования обусловлен возрастающей актуальностью проблемы адаптации управленческого учета к особенностям деятельности хозяйствующих субъектов отрасли молочного скотоводства, необходимостью совершенствования механизмов организации эффективного функционирования управленческого учета, а именно: учета затрат и отражения их на счетах в интегрированной системе учета, исчисление калькуляции продукции молочного скотоводства, системы бюджетирования и контроля затрат через систему показателей определения доходности молочных комплексов.
Степень разработанности темы исследования. В процессе работы над диссертацией было проведено исследование трудов отечественных и зарубежных ученых по вопросам управленческого учета. Проблема управленческого учета в теоретическом и методологическом аспектах управления сложна и многогранна. Существенный вклад в ее разработку внесли К. Друри, Э. Норин, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен, Шим Джей К., Сигел Джэн Г. и другие.
Исследованиям теоретико-методологических и организационных проблем управленческого учета посвятили труды отечественные ученые Р.А. Алборов, С.А. Бороненкова, М.А. Вахрушина, А.В. Глущенко, Е.М. Дусаева, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, Н.П. Кондраков, С.Н. Колесников, А.Х. Курманова, О.Е. Николаева, С.А. Николаева, Г.И. Пашигореева, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов, Л.С. Сосненко, В.П. Суйц, С.А. Стуков, В.И. Ткач, В.Т. Чая, И.Н. Черных, А.Д. Шеремет, Т.Г. Шешукова, Л.И. Хоружий, Д. Хан и другие.
Проблемы совершенствования учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции в сельскохозяйственных предприятиях в разное время рассматривались в работах Н.Е. Асташова, Н.Г. Белова, И.А. Ламыкина, Г.М. Лисович, М.З. Пизенгольца, Н.А. Попова, В.К. Радостовца Г.В. Савицкой, И.Ю. Ткаченко, А.Ф. Ширшова и других.
Проблема повышения эффективности производства молока остается предметом исследования многих ученых в области зоотехнии и ветеринарии, в том числе В.А. Апалькина, В.Ф. Воскобойника, А.П. Калашникова, Н.И. Клейменова, Н.М. Костомахина, И.Н. Никитина, В.И. Фисинина, Ю.Е. Шатохина, В.В. Щеглова.
Обширность исследований подтверждает, что управленческий учет постоянно развивается, совершенствуется, изменяется в соответствии с современными требованиями бизнеса, развивая собственные процедуры, инструменты и методы. Однако многие научные разработки рассматривались в основном применительно к крупным отраслям промышленности, и в настоящее время не в полной мере раскрыт потенциал управленческого учета в сфере сельскохозяйственного производства. В частности, до настоящего времени нет определенной концепции формирования затрат в молочном скотоводстве, отражающей специфику производства в современной социально-ориентированной рыночной экономике, требует уточнения классификация затрат в целях управленческого учета. Недостаточно исследованы методические аспекты калькулирования себестоимости продукции молочного скотоводства, не в полной мере проработано комплексное методическое обеспечение бюджетирования и контроля затрат.
Актуальность вышеизложенных проблем совершенствования управленческого учета в молочном скотоводстве, степень их научной разработки и практической значимости определили выбор темы исследования, ее цель, предмет, объект и содержание.
Целью диссертационного исследования являются теоретическое обоснование положений управленческого учета и разработка практических рекомендаций по совершенствованию системы управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях молочного скотоводства.
Реализация указанной цели предусматривает решение следующих задач:
выявить взаимосвязь затрат с функциями управленческого учета в молочном скотоводстве на основе обобщения теоретических положений по формированию системы управленческого учета;
разработать порядок формирования затрат по местам возникновения (МВЗ), классифицировать места возникновения затрат в соответствии со спецификой отрасли, определить алгоритм построения учетно-аналитической системы;
определить методику калькулирования основной продукции молочного скотоводства в рамках управленческого учета по полноте учитываемых затрат «директ-костинг»;
сформулировать рекомендации по совершенствованию системы бюджетирования и контроля затрат на сельскохозяйственных предприятиях;
систематизировать показатели доходности молочного комплекса с использованием положений МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство».
Предметом исследования являются теоретические, организационно- методические вопросы управленческого учета на предприятиях молочного скотоводства Челябинской области.
Объектом исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность сельскохозяйственных предприятий молочного скотоводства Челябинской области.
Теоретической и методологической базой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов в сфере управления, учета и анализа хозяйственной деятельности, в области бухгалтерского управленческого учета, информационных технологий; отраслевые инструктивные документы; нормативно-справочные и статистические материалы; специальная литература; внутренние нормативные документы сельскохозяйственных предприятий, данные управленческого и бухгалтерского учета и отчетности. В процессе исследования применялись научные методы познания: анализ и синтез, балансовый метод, методы статистического наблюдения, сравнения, абстрагирования, группировок, вычисления обобщающих показателей.
Информационной базой исследования послужили законодательные акты Российской Федерации, постановления и программные документы Правительства
Российской Федерации и иные документы, регламентирующие ведение бухгалтерского учета в отечественной практике, международные стандарты финансовой отчетности, факты и данные, опубликованные в научной литературе и периодической печати, материалы конференций и семинаров, интернет-ресурсы; статистические показатели отрасли животноводства страны и Челябинской области, материалы обследований, проведенных автором на сельскохозяйственных предприятиях Челябинской области, осуществляющих свою деятельность в молочном скотоводстве.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках предметной области специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика Паспортов специальностей ВАК Минобрнауки РФ; полученные результаты исследования соответствуют п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции».
Вклад автора в проведенное исследование. Автором внесен определенный вклад в постановку задач исследования, разработку теоретико-методических положений, выводов и научно-практических рекомендаций. Фамилии соавторов, принимавших участие в отдельных направлениях исследования, указаны в списке основных публикаций по теме диссертации. Все результаты, составляющие научную новизну диссертации и выносимые на защиту, получены автором лично.
Научная новизна исследования заключается в развитии теоретических положений и разработке организационно-методических рекомендаций по совершенствованию управленческого учета в молочном скотоводстве.
Наиболее значимые результаты, содержащие научную новизну, полученные лично автором в ходе исследования, состоят в следующем.
1. Предложен авторский подход к классификации затрат в молочном скотоводстве по критерию взаимосвязи группы затрат, объединенных по классификационным признакам с функциями управленческого учета.
-
-
Адаптирована методика формирования затрат по местам возникновения (МВЗ) в молочном скотоводстве, отличающаяся группировкой МВЗ по бизнес- процессам в соответствии с организационной структурой управления и учитывающая специфику отрасли молочного скотоводства, что позволяет выявить уровень потребления и экономии ресурсов в любой операции или бизнес-процессе.
-
Разработан и апробирован способ исчисления себестоимости продукции молочного скотоводства в управленческом учете по системе «директ-костинг», отражающий переменные затраты по бизнес-процессам с их распределением между видами продукции с использованием расчетных коэффициентов энергии, учитывающих расход энергии на надой молока, прирост живой массы и на рост плода.
-
Разработан комплекс организационно-методических рекомендаций по совершенствованию системы бюджетирования и контроля затрат на предприятиях молочного скотоводства, включающий методику расчета технологических карт по бизнес-процессам, порядок формирования бюджета затрат по местам их возникновения, положение о бюджетировании, позволяющий при анализе отклонений от нормативных показателей по каждому бизнес-процессу судить не только о перерасходе или экономии затрат, но и о качестве выполненных работ.
-
Обоснована система показателей определения доходности молочного комплекса с использованием МСФО 41 «Сельское хозяйство», дающая возможность получить более точную информацию о результате хозяйственной деятельности комплекса для принятия своевременных управленческих решений по снижению затрат.
Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в применении теоретических подходов к разработке методического обеспечения по использованию управленческого учета в практической деятельности предприятий молочного скотоводства. Так, авторский подход к классификации затрат и систематизации мест их возникновения, раскрытие специфики калькулирования себестоимости основной продукции и формирование управленческой отчетности на основе рекомендуемых форм бюджетов применительно к молочному скотоводству существенно дополняют теорию и методику современного управленческого учета.
Практическая значимость заключается в том, что разработанные методические и практические рекомендации могут быть использованы в практике организации управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях молочного скотоводства. В частности, рекомендуемая методика формирования затрат по МВЗ повысит достоверность и значимость информации по каждому бизнес-процессу, разработанные формы бюджета затрат на производство продукции молочного скотоводства обеспечат эффективность работы организации при помощи целевой ориентации и координации всех событий, методические предложения построения учетно-аналитической системы способствуют качественному раскрытию информации для всех заинтересованных пользователей.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования докладывались и обсуждались на международных, всероссийских научно-практических конференциях в Кургане (Курганская ГСХА - 2009-2012 гг.), Челябинске (УрСЭИ АТиСО - 2003 г., ЧГАУ - 2007 г., ЧелГУ - 2011 г., ЮУрГУ - 2009 г.), Тюмени (ТГАМЭУП - 2010 г.), Перми (ПГУ - 2012 г.), Казани (Казанский университет - 2012 г.) на международной виртуальной интернет- конференции «Современные тенденции в сельском хозяйстве».
Разработанные положения и рекомендации использованы в научно- исследовательской работе по теме «Разработка и внедрение управленческого учета в животноводстве молочного и мясного направления», выполненной по государственному контракту Министерства сельского хозяйства Челябинской области (№ 784-11, рег. № 0120.0.807901, утв.05.08.2008).
Результаты исследования используются в Уральской государственной академии ветеринарной медицины при преподавании следующих дисциплин: «Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет», «Бухгалтерский учет и анализ хозяйственной деятельности», «Экономика, бухгалтерский учет, статистика и организация сельскохозяйственного производства», а также на курсах повышения квалификации бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий в Челябинской государственной
агроинженерной академии.
Отдельные результаты исследования внедрены в практику деятельности сельскохозяйственных предприятий молочного скотоводства Челябинской области (ООО «Совхоз "Береговой"», ООО «ЮГС-АГРО», СПК «Подовинное»), что подтверждено соответствующими актами о внедрении.
Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 16 научных работах общим объемом 11,2 п.л., из которых 7,55 п.л. авторские, в том числе в одной монографии и трех статьях в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки РФ.
Объем и структура диссертационной работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, включающего в себя 138 наименований, и 14 приложений. Основное содержание работы изложено на 170 страницах машинописного текста, включая 32 таблицы и 30 рисунков.
Основные направления совершенствования управленческого учета на предприятиях молочного скотоводства
Сельскохозяйственные организации, грамотно построив систему внутренней управленческой отчетности, делают серьезный шаг к решению проблемы формирования своевременной и достоверной информации, что позволяет проводить более тщательный анализ, строить обоснованные прогнозы развития компании. Однако при нынешнем состоянии организации и постановки бухгалтерского учета в сельскохозяйственных предприятиях наблюдается стремление минимизировать затраты на проведение учетных мероприятии, что недопустимо в условиях кризисной экономики сельского хозяйства. Большинство компаний ограничиваются ведением бухгалтерского финансового учета, не считая возможной и существенной организацию дополнительной учетной системы - бухгалтерского управленческого учета.
Однако необходимость внедрения управленческого учета в практику сельскохозяйственных организаций не вызывает сомнений. Управленческий учет фокусирует внимание на ходе событий, решает важнейшую проблему менеджеров - оперативность, более того, работает на опережение: в его функциональную сферу включается не только сбор, оценка и обобщение, но и анализ собранной информации, прогноз на перспективу [2].
Для обоснования объективных причин, по которым необходимо внедрять или совершенствовать систему управленческого учета на предприятиях молочного скотоводства, рассмотрим финансово хозяйственную деятельность сельскохозяйственных предприятий Челябинской области, которые выступают в качестве объекта исследования данной диссертационной работы.
По данным Министерства сельского хозяйства Челябинской области, в 2011 году предприятий агропромышленного комплекса (АПК), которые занимаются производством молока, насчитывалось 98 единиц. Динамику количества предприятий молочного скотоводства Челябинской области за последние шесть лет можно проследить по таблице 2.
Сравнение показателей свидетельствует о снижении количества предприятий молочного скотоводства. Так, за период 2006 - 2011 годы это снижение составило 42%. Дефицит кормов и рост цен на них, недопустимое ухудшение ценовых пропорций в товарообмене между сельским хозяйством и монополизированными отраслями экономики топливно-энергетического комплекса привели к росту себестоимости производства и снижению рентабельности производства молока в сельскохозяйственных предприятиях.
Во многих предприятиях себестоимость производства молока превысила цену его реализации. Это привело к убыточности отрасли и прекращению производственной деятельности одних предприятий (СПК «Остроленский», СПК «Толсты», ООО «Агро-Злак», ООО «Предгорье», СПК «Боровское», СХПК «Тарутино» и др.), другие же приняли решение о слиянии своих активов с целью получения прибыли (ООО «Светлогорское зерно», ОАО «Птицефабрика «Челябинская»», СХПК «Черновской» и др.). Это нашло свое отражение в резком сокращении молочного стада, уменьшении производства молока.
Анализируя деятельность сельскохозяйственных предприятий Челябинской области, отметим огромное социальное значение отрасли животноводства. В 2011 году на поддержку отрасли направлено 502 млн рублей. Однако ситуация с животноводством такова, что одних вливаний денежных средств в отрасль недостаточно, и результаты этой комплексной поддержки не отразились на объемах выпуска животноводческой продукции, особенно на продукции молочного скотоводства (рисунок 4).
Снижение валового производства продукции скотоводства произошло в результате сокращения общей численности поголовья крупного рогатого скота за последние шесть лет (таблица 3).
По сравнению с 2006 годом поголовье коров молочного направления СХО уменьшилось на 17,4 тыс. голов и составило 46,7 тыс. голов.
Следует отметить, что несмотря на сокращение поголовья молочного стада, продуктивность его ежегодно увеличивается. В молочном скотоводстве осуществляется переход на интенсивное развитие, направленное на повышение продуктивности животных и улучшение племенного ядра. Молочные заводы обеспечиваются сырьём местного производства на 88%. При снижении валового производства молока, показатель надоя молока на одну фуражную корову в течение периода (2006-2011 гг.) возрастает, и к 2011 году составляет 3953 кг/гол. При этом увеличивается товарность молока, что способствует повышению уровня рентабельности реализации, который в 2011 году составил 13%.
Показатели таблицы свидетельствуют о том, что чем выше надой на одну фуражную корову, тем эффективнее производство молока. Крупные сельхозтоваропроизводители, такие, как СПК «Половинное», СПК «Коелгинское», ООО «АФ Наровчатка», СХПК «Черновской», ОАО «СХП "Калуга Соловьевское"», ОАО «СХП "Красноармейское"» и др., стали подразделять свое производство на специализированные участки, подразделения, которые занимаются выполнением поставленных перед ними конкретных задач. В этих предприятиях производство функционирует на основе сочетания планового руководства со стороны дирекции и самостоятельности коллектива в производственной и финансово-хозяйственной деятельности. Планирование производства, оценка итогов финансово-хозяйственной деятельности, материальное стимулирование обеспечили единство интересов всех хозяйствующих подразделений и привели к увеличению объемов производства при уменьшении затрат.
Высокая продуктивность коров - необходимый, но не единственный фактор конкурентоспособности производства молока. Общепринято, что различные технологические процессы, управляющие продуктивностью коров, нацелены на снижение затрат, увеличение объемов производства, улучшение качества производимой продукции (таблица 5).
Методы учета затрат
Необходимость организации правильного процесса формирования затрат на предприятии продиктована следующими обстоятельствами. Во-первых, от метода учета затрат во многом зависят оперативность составления и предоставления производственных отчетов, эффективность текущего контроля за затратами. Во-вторых, от организации процесса формирования затрат зависит достоверность всех внутрихозяйственных информационных потоков, необходимых для принятия управленческих решений. В-третьих, применение того ли иного метода учета затрат зависит от цели, которая стоит перед организацией.
Под методом учета затрат на производство и методом калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов и способов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и дающих необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости [20].
За основу классификации методов учета и калькулирования себестоимости продукции принимаются объекты учета затрат, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью продукции.
Следует отметить, что до настоящего времени классификация методов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции является объектом дискуссии. Поэтому общепринятой классификации методов не выработано. В действующих положениях и инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, изданных министерствами и ведомствами, перечислены три основных метода учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции: нормативный, по-передельный и позаказный. В экономической литературе имеют место и другие точки зрения [128].
Выбор методов учета затрат и калькулирования зависит от таких факторов, как размер предприятия, принадлежность к отрасли, ассортимент продукции, наличие незавершенного производства, длительность производственного процесса и др. Следовательно, немаловажным является классификация методов учета затрат и калькулирования по определенным классификационным признакам. В экономической литературе рассматриваются различные варианты классификации методов учета затрат, которые обогащают теорию и практику бухгалтерского управленческого учета (Приложение Е). Из них, на взгляд автора, следует выделить четыре направления классификации методов учета затрат и калькулирования для целей бухгалтерского управленческого учета (рисунок 10).
В управленческом учете достаточно традиционными являются следующие методы учета затрат и калькулирования: попроцессный, позаказный, по-передельный, нормативный, стандарт-кост и директ-кост. В последние годы сформировались и успешно применяются такие значимые для управления методы и приемы калькуляции, как целевая калькуляция (таргет-костинг), пооперационное калькулирование (АВС-костинг), калькуляция жизненного цикла (продукта) и др., что значительно расширяет возможности управленческого учета в предоставлении информации для целей управления затратами и себестоимостью [65].
Сравнительные характеристики, достоинства и недостатки традиционных основных методов учета затрат представлены в Приложении Ж [12; 17; 20; 87; 121; 138].
При позаказном методе учета затрат объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, который выдается на установленное количество продукции (изделий). Порядок применения позаказного метода представлен на рисунке 11.
Сущность данного метода состоит в том, что все прямые затраты (материальные, на оплату труда, отчисления на социальные нужды) учитываются в разрезе установленных статей калькулирования по отдельным производственным заказам, выданным на заранее определенное количество изделий данного вида. Косвенные затраты учитываются и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Достоинства позаказного метода учета затрат заключаются в том, что производственный процесс не надо делить по временным периодам для локализации затрат, но в то же время это является и недостатком - период исполнения заказа не совпадает с отчетным периодом. Отсюда возникает проблема распределения косвенных затрат. При этом себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия заказа до дня его выполнения (рисунок 11). Следовательно, недостаток данного метода состоит в невозможности проконтролировать себестоимость в течение выполнения заказа, и применение данного метода при формировании учета затрат в молочном скотоводстве считаем неприемлемым, с точки зрения управленческо го контроля за поведением произведенных затрат.
При попередельном методе учета затрат объектом учета служит каждый самостоятельный передел, включающий в себя совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой полуфабриката или готового продукта. Количество переделов определяют на основе технологического процесса, особенностей планирования, учета и калькуляции себестоимости продукции передела и оценки незавершенного производства. Особенность данного метода заключается в том, что затраты обобщаются по переделам, а это позволяет калькулировать себестоимость продукции каждого передела, которая выступает полуфабрикатом в последующих переделах, причем часть полуфабрикатов может передаваться в дальнейшую переработку, часть - реализовываться на стороне. В общем виде схема попередельного метода учета затрат представлена на рисунке 12.
В связи с особенностями технологии переработки сырья и материалов применяют полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты попередельного учета затрат.
Сущность данного метода учета затрат определяет его достоинства: во-первых, попередельныи метод предполагает учет затрат на производство не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам, во-вторых, предоставляет информацию о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела, в-третьих, позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, в-четвертых, контролируется движение полуфабрикатов. К недостаткам следует отнести высокую трудоемкость метода, так как конечная себестоимость продукции определяется как сумма себестоимости всех переделов, в которых продукт проходил обработку, изготовление.
Формирование затрат по местам их возникновения
С целью совершенствования учета затрат в управленческом учете молочного скотоводства рекомендуем применение индивидуальных баз распределения для каждого места возникновения затрат, что позволит повысить точность исчисления себестоимости продукции, обеспечит возможность учесть экономическую природу тех или иных затрат, их связь с формированием себестоимости продукции.
Принимая во внимание теоретические аспекты при выборе баз распределения затрат, рассмотрим более детально каждое МВЗ молочного комплекса в порядке перераспределения затрат одного МВЗ на последующее МВЗ (см.рисунок 20). При формировании затрат по местам возникновения особое внимание следует обратить на последовательность их перераспределения. В связи с тем, что подразделения вспомогательного характера выполняют работы и услуги для всех остальных подразделений, затраты данных мест возникновения затрат распределяются в первую очередь, причем вначале перераспределяются затраты МВЗ, которые не имеют встречных услуг.
Бригада по ремонту и содержанию технологического оборудования -МВЗ, затраты которого распределяются по потребителям ежемесячно согласно выполненным работам (заказам). В затраты включаются оплата труда с отчислениями на социальные нужды рабочих, занятых ремонтом и обслуживанием технологического оборудования, стоимость израсходованных запасных частей, ремонтных материалов Объектом калькуляции являются отремонтированные объекты. Метод калькуляции - простой.
Затраты по энергетическим производствам (бригады по водоснабжению, теплоснабжению, электроснабжению) складываются из оплаты труда с отчислениями на социальные нужды работников данных бригад, стоимости поступающих со стороны ресурсов, стоимости услуг бригады по ремонту и содержанию технологического оборудования. Применяется база распределения, основанная на количественном аспекте функций, которые выполняет подразделение. Распределение затрат по потребителям производится ежемесячно пропорционально количеству потребленных ресурсов. Объектом калькуляции являются вода, тепло, электроэнергия. Метод калькуляции - простой.
Бригада по навозоудалению выполняет одну из наиболее трудоемких работ на ферме, ее доля в затратах труда по уходу за животными достигает 30-50%. От 11 до 85% экскрементов животных попадает на поверхность стойл. Их очистка производится вручную. Навоз из животноводческих помещений удаляют механическим, гидравлическим или пневматическим способом. В затраты данного МВЗ включаются оплата труда с отчислениями на социальные нужды работников, стоимость услуг бригады по ремонту и содержанию технологического оборудования, стоимость подстилки. Согласно методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях [72] побочная продукция, в частности навоз, оценивается суммой нормативных затрат на его уборку и стоимости подстилки, которую при калькуляции основной продукции вычитают из всех произведенных затрат на животноводство. Остальная сумма затрат подлежит распределению на молоко, приплод и прирост живой массы скота. В связи с этим считаем, что выделение данного места возникновения затрат повысит точность при определении себестоимости готовой продукции животноводства, так как затраты определяются по фактическому использованию ресурсов и предъявляются непосредственно отрасли растениеводства в качестве органического удобрения. Объектом калькуляции является навоз, метод калькуляции - простой. Стоимость переданного отрасли растениеводства навоза включается в общий доход молочного комплекса.
Цех кормопроизводства обеспечивает технологический процесс приготовления и раздачи кормов; процесс наиболее трудоемкий и энергоемкий, требующий применения сложных многофункциональных технических средств. Наибольший эффект дает приготовление полнорационных сбалансированных кормовых смесей. В этой связи объектом калькуляции является сбалансированный рацион кормления для каждой физиологической группы скота. Затраты по данному месту возникновения затрат распределяются между основными подразделениями согласно количеству потребленных кормов [30]. Расчет фактической стоимости приготовленной кормосмеси установленного рациона производится в два этапа, которые представлены в таблице 17.
На первом этапе рассчитывается стоимость самого рациона, состоящая из стоимости кормов, витаминных и минеральных добавок, потраченных на приготовление смеси.
Следует заметить, что рационы зависят от групп животных, их физиологического состояния, поэтому и стоимость их неодинакова. Таким образом, выделив цех кормопроизводства в отдельный бизнес-процесс, можно оперативно корректировать затраты в случае изменения технологии содержания животных или внешних факторов.
На втором этапе расчета фактической стоимости готовой кормосмеси к полученной стоимости рациона следует добавить затраты на приготовление смеси, которые включают в себя оплату труда с отчислениями на социальные нужды работников, участвующих в приготовлении корма, содержание оборудования кормосмесителей - миксеров, стоимость доставки и раздачи кормов. Базой распределения данных затрат является общее количество кормое-диниц (ЭКЕ) рационов, приготовленных за весь период. Затраты по цеху кормопроизводства распределяются ежемесячно в соответствии с фактическим расходом кормов по потребителям. Пример распределения затрат данного МВЗ показан в таблице 17. В цехе кормопроизводства готовят кормо-смесь отдельно для лактирующих коров (цех производства молока, цех раз-дойных коров), для сухостойных коров, для молодняка крупного рогатого скота.
Применение предложенной базы распределения услуг цеха кормопроизводства позволит увеличить долю отнесения прямых затрат по факту их потребления. Это обеспечит более точное определение фактической стоимости молока, приплода и прироста живой массы молодняка на выращивании и откорме.
Участок по воспроизводству стада - один из значимых бизнес-процессов в технологической цепочке молочного комплекса. Выделение данного бизнес-процесса необходимо для получения сведений, связанных с техникой разведения и воспроизводства стада (возраст, время и способы случки, живая масса животных, продолжительность использования, сухостойный и сервис-период и др.). Информация необходима для проведения анализа с целью выделения факторов, влияющих на продуктивность коров, определения непроизводительных потерь при нарушении, например, технологии осеменения животных. Повысится контроль над затратами, появится возможность списания их по принадлежности (на виновников брака, на затраты или результат деятельности конкретного подразделения), повысится ответственность работников за соблюдение технологии производства продукции молочного животноводства. Затраты относятся непосредственно на стоимость приплода.
Цех доения - в общем технологическом процессе производства молока доение является одной из наиболее трудоемких операций. Затраты данного подразделения потребляют два основных бизнес-процесса: цех раздоя и цех производства молока. Объектом калькуляции данного места возникновения затрат является полученное молоко. Базой для распределения затрат, включая оплату труда с отчислениями на социальные нужды работников, стоимость услуг по ремонту и содержанию технологического оборудования, потребленную электроэнергию, воду и тепло, является количество надоенного молока в каждом цехе. Впоследствии данные затраты войдут в себестоимость только молока, что на наш взгляд, способствует более точному распределению затрат между молоком и приплодом.
Формирование управленческой отчетности
Основой постановки управленческого учета является построение такой учетно-аналитической системы, которая бы обеспечивала реализацию основных функций управления, в том числе учетной, аналитической, планирования, контроля, мотивации и регулирования, для принятия эффективных решений на всех уровнях управления.
Суть построения такой системы заключается в объединении учетных и аналитических операций в один процесс, проведении оперативного микроанализа, обеспечении непрерывности этого процесса и использовании его результатов при выработке рекомендаций для принятия управленческих решений. При этом общая методология и нормативные положения учета и анализа совершенствуются для рационального использования в единой учетно-аналитической системе [101].
В современном деловом мире объемы информации, с которыми приходится сталкиваться сельскохозяйственным предприятиям, огромны. И оттого, в какой степени организация способна извлечь максимум из имеющейся в ее распоряжении информации, зависит успех построения эффективной учетно-аналитической системы.
На рынке информационных технологий представлен широкий спектр инструментальных средств, предназначенных для быстрого формирования учетно-аналитического обеспечения. Использование таких инструментов позволяет не разрабатывать аналитические приложения заново, а воспользоваться готовыми технологиями и, следовательно, сократить время и затраты на их создание.
В соответствии с разработанной моделью производственной структуры молочного скотоводства по бизнес-процессам предлагаем модель учетно-аналитической системы (рисунок 28), где функционируют различные подсистемы, в которых формируется учетно-аналитическое обеспечение управления бизнес-процессами.
Учетно-аналитическое обеспечение молочного комплекса детализируется в разрезе бизнес-процессов, в основу которых заложены основные составляющие рентабельности молочного скотоводства.
Основными принципами формирования данного обеспечения являются системный подход, вариативность подходов к разработке отдельных управленческих решений, комплексный характер формирования управленческих решений, учет специфических особенностей молочного скотоводства.
Разнообразие источников данных и необходимость их использования объясняется потребностью по-разному хранить информацию в зависимости от стоящих перед организацией задач.
Данные в систему могут заноситься как вручную, так и автоматизировано. На этапе первоначальной фиксации данные поступают через системы сбора и обработки информации в базы данных. Поскольку источники данных, как правило, не согласованы друг с другом, то для анализа таких данных требуется их объединение и преобразование. Поэтому на следующем этапе решается задача консолидации данных, их преобразования, в результате чего они поступают в аналитические базы данных. Последние и есть те основные источники, из которых формируется учетно-аналитическое обеспечение управления молочного скотоводства [28]. Необходимость использования в молочном скотоводстве учетно-аналитической системы объясняется рядом причин, среди которых стремление к общей реорганизации бизнес-процессов, желание повысить качество деловой информации, поддержать стратегическое планирование и принимать высокоэффективные решения.
Формирование информационной базы с целью удобства, актуальности и достоверности внутренней управленческой отчетности - это трудоемкий процесс. Разработка управленческой отчетности - это организаторская, а не экономическая задача, и она требует системного подхода. Для создания грамотной управленческой отчетности в молочном скотоводстве, по нашему мнению, необходимо провести следующие мероприятия, в основу которых положены принципы составления внутренней отчетности.
1. Составить список руководителей, которым необходимо пользоваться управленческой отчетностью. Для руководителей того или иного уровня управления в зависимости от организационной структуры предприятия внутрихозяйственная отчетность содержит только подконтрольные им показатели, на динамику которых они могут оказывать влияние.
2. Составить матрицу для управленческой отчетности: пользователи отчетов / виды отчетов. В таблице 29 показаны необходимая информация для принятия управленческих решений, вид отчета.
Представленные в матрице отчеты рассматриваются как заявка управленческих служб на получение сведений, полезных для управления себестоимостью продукции животноводства. В соответствии с этой заявкой нами предусмотрена детализация затрат на производство по всем основным бизнес-процессам (ступеням аналитического учета): местам возникновения затрат, носителям затрат, статьям себестоимости, видам материалов и формам оплаты труда. По тем же направлениям должны быть детализированы показатели планов, бюджетов, смет, норм и нормативов.
3. Определить содержание информационной базы для составления управленческих отчетов. Все показатели как финансовой, так и управленческой отчетности подкреплены соответствующими документами и регистрами, которые обеспечивают им юридическое обоснование. Вопрос интеграции управленческого и бухгалтерского учетов важен и актуален, поскольку зачастую именно бухгалтерский учет максимально формализован и регламентирован в части стандартов по порядку и способу отражения информации [66]. Поэтому ключевая задача внедрения управленческого учета заключается не в полном объединении учетных систем предприятия, а в обеспечении наиболее тесной интеграции между ними. При этом применительно к бухгалтерскому учету и финансовой отчетности важно придерживаться принципа горизонтальной интеграции с ними управленческого учета, предполагающего сопоставимость данных в учетных блоках [57]. Следует отметить, что при формировании информационной базы используются и данные зоотехнического учета, по которым управленческие службы цехов смогут объективно оценить животное, провести отбор и подбор, составить план осеменения, отелов. Таким образом, информационная база для составления управленческих отчетов в молочном скотоводстве формируется в результате ведения различных видов учета (рисунок 30).
4. Исходя из ранее определенной структуры нужных отчетов, определить, на каких участках, кто и на основе каких документов их может вводить и в какие таблицы. Основные финансовые показатели обычно поступают в управленческую отчетность из бухгалтерии. Они недостаточно оперативны, однако хорошо поддаются проверке. Остальные данные должны попадать в управленческий отчет по принципу: кто с данными работает, тот их и вносит.
Похожие диссертации на Совершенствование управленческого учета в молочном скотоводстве
-
