Содержание к диссертации
Введение
1. Экономическое содержание системы управленческого учета в организациях газовой промышленности. 10
1.1 Управленческий учет в системе экономической информации организации . 10
1.2 Взаимосвязь управленческого учета с технико-экономическими особенностями организаций газовой отрасли. 30
2. Организация и методология управленческого учета в газовой промышленности. 49
2.1 Классификация затрат как методическая основа калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете. 49
2.2 Учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности. 89
2.3 Взаимосвязь данных бухгалтерского и управленческого учета в организациях газовой отрасли. 116
3. Бюджетирование и анализ расходов в организациях по добыче и транспортировке газа. 125
3.1 Экономический анализ в системе бюджетирования в организациях газовой промышленности . 125
3.2 Возможности использования бюджетного анализа в организациях по добыче и транспортировке газа. 146
3.3 Особенности применения функционально-стоимостного анализа в организациях газовой промышленности. 166
Заключение. 179
Литература. 186
Приложения. 204
- Управленческий учет в системе экономической информации организации
- Классификация затрат как методическая основа калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете.
- Экономический анализ в системе бюджетирования в организациях газовой промышленности
Введение к работе
В Российской Федерации к началу XXI века находится треть разведанных мировых запасов природного газа, добычей и транспортировкой которого занимается крупнейшая в мире газовая отрасль промышленности, обеспечивающая почти четверть мировой добычи газа. Отрасль дает половину производства и потребления первичных энергетических ресурсов в России и экспортирует более третьей части объема газа, потребляемого на внутреннем рынке России.
В России к настоящему времени создана крупнейшая в мире газовая промышленность, которая обеспечивает приблизительно пятую часть валютной выручки и до четверти налоговых поступлений в государственный бюджет. И это при том, что в ней работает лишь 0,6% общего числа занятых в национальном хозяйстве [41, с. 6].
Газовая промышленность играет и будет продолжать играть значительную роль в экономической жизни страны. Так, по оценкам Международного газового союза, мировой спрос на «голубое топливо» к 2030 г. возрастет на 3.8 - 4.7 трлн. кубометров. Из-за истощения морских газовых месторождений в Северном море, которыми владеют Нидерланды, Норвегия и Великобритания, возрастет зависимость Западной и Центральной Европы от импорта газа - она увеличится вдвое и составит 66% от общего потребления, в то время как Россия располагает крупнейшими запасами газа - 46,9 трлн. куб. м. Таким образом, в условиях реформирования экономики России, газовая отрасль имеет огромное значение, как в качестве дополнительного источника финансирования государственных реформ, так и геополитического фактора.
Экономические результаты деятельности любой отрасли зависят от того, насколько эффективно функционируют входящие в нее организации. Общепризнанным критерием эффективности текущей деятельности организаций считается прибыль под которой понимается превышение доходов от продажи товаров и услуг над затратами на производство и продажу этих то-
4 варов. Она исчисляется как разность между выручкой от реализации продукта хозяйственной деятельности и суммой затрат факторов производства на эту деятельность в денежном выражении.
В условиях регулирования государством цен на газ, реализуемый на внутреннем рынке, основным путем увеличения прибыли организаций газовой отрасли в части реализации газа на территории России является контроль за уровнем его себестоимости, обеспечения ее снижения.
Снижение себестоимости продукции (работ, услуг), которая представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию производится на основе соответствующих управленческих решений.
Управленческое решение, согласно теории разработки и принятия решений в менеджменте, - это осуществление выбора, производимое лицом, на то уполномоченным на основе установленных правил и подходов, исходя из ряда имеющихся вариантов [167, с. 32].
При этом выбор имеющихся вариантов происходит на основе информации, имеющейся у руководителя.
Важнейшей составной частью экономической информации в современных условиях являются данные управленческого учета. В отличие от финансового учета и отчетности, предназначенных в первую очередь для собственников, инвесторов и третьих лиц, они нужны менеджерам организации, тем, кто распоряжается тратой ресурсов или сам осуществляет эти затраты.
Организация и методы управленческого учета во многом зависят от особенностей производства и управления на том или ином предприятии. В нашей стране за последнее время издано ряд книг, учебников, учебных и практических пособий по управленческому учету, излагающих в основном но зарубежным изданиям его сущность, методы и системы. Однако все они написаны с ориентацией на предприятия обрабатывающих отраслей про-
5 мышленности, изготавливающих разнообразные ассортимент продукции, работ, услуг. Монографий, диссертаций и других научных разработок по управленческому учету в добывающих отраслях промышленности, по существу, нет. Отсутствуют они в газовой промышленности. Между тем, эта важнейшая для России отрасль остро нуждается в совершенствовании экономических методов управления и необходимой для этого информации. Все это делает научные исследования проблем управленческого учета в газовой промышленности актуальными в теоретическом и практическом отношениях. Указанные обстоятельства обусловили выбор темы диссертации и основные направления ее разработки.
Управленческий учет выделяется в общей системе учета на предприятии, прежде всего персонифицированностью подготовки информации, знанием конкретных задач, потребителей информации, формируемой данным видом учета, отсутствием обязательных внешних правил формирования информации. Его можно охарактеризовать как оперативный целевой учет для руководителей, направленный на информационное обеспечение принятия обоснованных управленческих решений.
Необходимо отметить, что в настоящее время в газовой отрасли отсутствуют серьезные исследования по управленческому учету, которые важны и нужны для решения управленческих задач в организациях, осуществляющих добычу, транспортировку и переработку газа. На практике в ряде случаев используют лишь его отдельные элементы, хотя многие специалисты считают, что решения существующих проблем газовой отрасли разработка и внедрение системы управленческого учета имеет важное значение.
Поэтому попытка определения методологических подходов и принципов построения системы управленческого учета в организациях газовой отрасли делают выбранную автором тему актуальной.
Цель диссертационного исследования заключается в разработке методики осуществления и организационных принципов внедрения, построения и использования системы управленческого учета и калькулирования себестои-
мости в организациях добычи и транспортировки газа.
Для достижения вышеуказанной цели диссертационного исследования необходимо решение следующих задач.
определение целей, задач и места управленческого учета в общей системе учета на предприятии;
изучение основных особенностей газовой отрасли с целью применения управленческого учета;
изучение способов и возможностей внедрения методов управленческого учета в организациях газовой промышленности;
анализ принципов учета затрат по центрам ответственности с целью определения перспектив их применения в газовой отрасли;
определение перспектив и способов внедрения бюджетирования в организациях этой отрасли;
определение основных подходов и особенностей калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях добычи и транспортировки газа;
определение перспектив использования функционально-стоимостного анализа в организациях добычи и транспортировки газа.
Предметом исследования данной диссертационной работы являются проблемы организации, разработки и внедрения систем управленческого учета в организациях по добыче и транспортировке газа.
Объектом исследования являлась организация бухгалтерского (управленческого) учета в организациях газового комплекса на примере крупнейшего дочернего общества ОАО "Газпром" ООО "Сургутгазпром", Тюменского управления магистральных газопроводов, Сургутского линейно-производственного управления и других предприятий этой отрасли.
Теоретической основой для диссертации являлись разработки отечественных и зарубежных ученых по управленческому учету и калькулированию себестоимости, периодические издания по управленческому учету и калькулированию себестоимости России и США.
В данной работе использованы нормативные акты, положения, утвержденные исполнительными органами Российской Федерации, международными органами по стандартизации бухгалтерского учета.
Вопросы, рассмотренные в данной диссертационной работе, разрабатывались и излагались в трудах зарубежных ученых: Энтони Р., Дж. Рис,
^^ Ч-/
Хорнгрен Ч.Т., Форстер Дж., Мидлтон Д., Э. Маейр, Р.Манн, Р.В. Вилл, Х.И. Фольмут, А. Дайле, Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл и др. Ряд положений диссертации основываются на трудах отечественных ученых: А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, М.А. Бахрушиной, В.Б. Ивашкевича, С.А. Николаевой, А.Д. Шеремета и др.
В процессе работы использовались как методы эмпирического исследования - наблюдение, сравнение, измерение, эксперимент, так и методы теоретического исследования - абстрагирование, анализ и синтез, индукция и дедукция, моделирование, восхождение от абстрактного к конкретному.
Научная новизна положений, выводов и заключений, представленных в диссертации заключается в следующем:
разработана и обоснована концепция о роли управленческого учета и его месте в системе планово-учетной информации на предприятии;
определена взаимосвязь бухгалтерского, финансового, налогового, производственного и управленческого видов учетов в организациях газового комплекса;
обосновано понятие управленческого учета применительно к особенностям современного бизнеса;
конкретизировано понятие «центр ответственности за затраты» для отделения центра ответственности затрат от центра затрат;
разработаны организационные принципы и последовательность действий при построении систем управленческого учета в организациях газовой отрасли;
определен перечень мест возникновения затрат и центров ответственности применительно к организации по транспортировке газа;
обоснована возможность использования систем простого и развитого ди-рект-костинга в организациях по транспортировке газа;
уточнен состав, классификация затрат и порядок калькулирования себестоимости в организациях по добыче и транспортировке газа;
определены организационные принципы и методология бюджетирования в организациях газовой отрасли;
- определены методологические принципы и перспективы использования
функционально-стоимостного анализа в организациях по добыче и транспор
тировке газа.
Практическая значимость выполненного исследования заключается в разработке методологических и теоретических основ концепции управленческого учета, возможных к использованию как при разработке нормативных документов, регламентирующих элементы управленческого учета в организациях газовой отрасли, так и при практическом применении, внедрении систем управленческого учета на предприятиях газовой отрасли.
Апробация и реализация результатов исследования. Отдельные предложения и рекомендации диссертационной работы были внедрены в Тюменском управлении магистральных газопроводов, Ноябрьском управлении магистральных газопроводов, Сургутском линейно-производственном управлении ООО "Сургутгазпром" и др.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, приложений и списка литературы, включающего 230 наименований.
Во введении обоснована актуальность темы, определены цель и задачи исследования.
В первой главе разрабатываются положения о целях, задачах и месте управленческого учета в общей системе экономической информации на предприятии. Здесь же рассмотрены взаимосвязь управленческого учета и особенностей управленческого учета, определена методика внедрения системы управленческого учета в организациях по добыче и транспортировке газа.
Во второй главе освещены вопросы классификации затрат и калькулирования себестоимости добычи и транспортировке газа, определены основные положения по учету затрат и результатов деятельности в разрезе мест возникновения затрат и центров ответственности.
В третьей главе затронуты проблемы методологии бюджетирования и бюджетного анализа и освещены перспективы использования функционально-стоимостного анализа в организациях газовой отрасли.
В заключении подведены итоги исследования и приведены итоговые положения по перспективам использования и внедрения системы управленческого учета в организациях по добыче и транспортировке газа.
10 1. Экономическое содержание системы управленческого учета в организациях газовой промышленности
Управленческий учет в системе экономической информации организации
Поскольку управленческий учет как самостоятельно действующая система, сформировался сравнительно недавно, до сих пор не существует единого мнения по определению этого понятия.
Международными стандартами управленческий учет сформулирован как процесс измерения, идентификации, накопления, подготовки, анализа и передачи информации, используемой управленческим звеном для планирования, оценки и контроля работы организации [120, с. 55].
Известный английский профессор Колин Друри отмечает, что термин управленческий учет означает подготовку информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера, такой, как принятие решения, планирование, контроль и регулирование [57, с. 25].
Р. Энтони и Дж. Рис полагают, что управленческий учет - это процесс в рамках организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций [221, с. 269].
Исходя из позиции Ч.Т. Хорнгрена и Дж. Фостера управленческий учет - это индентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими либо объектами. Синонимом управленческого учета является внутренний учет [204, с. 8]. Нидлз Б., Колдвелл Дж, Андерсон Г. выделяют значение управленческого учета в качестве основной системы коммуникации учета и анализа затрат, а также управленческого учета внутри хозяйственной единицы [163, с. 41].
Мюллер Г., Гернон X., Миик Г. считают, что управленческий учет, называемый иногда производственным или учетом затрат на производство, представляет собой процесс подготовки информации, необходимой менеджерам для планирования и контроля текущей производственно-коммерческой деятельности [130, с. 57].
Таким образом, очевидно, что практически у каждого из зарубежных (англоязычных) специалистов есть свое видение определения управленческого учета. Кроме того, во многих зарубежных странах, существуют разные термины для определения системы или процесса учета для информационного обеспечения принятия управленческих решений.
Так, в теории и практике управления немецкими предприятиями до по следнего времени отсутствовало понятие управленческого учета. Бухгалте рия здесь подразделяется на финансовую (Finanzbuchhaltung) и производст венную (Betriebsabrechnung). Немецкие ученые заимствовали в англий ском языке термин «controlling» для определения системы управления про цессом достижения конечных целей и результатов деятельности, в которой решаются вопросы учета, анализа, планирования и контроля. Французские специалисты решают задачи обеспечения руководства компанией в системе «маржинального учета».
В Российской Федерации термин «Управленческий учет» закреплен Методическими рекомендациями по организации и ведению управленческого учета, разработанными и утвержденными Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Согласно данным Методическим рекомендациям под управленческим учетом понимается процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления финансовой и производственной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения.
Однако в отечественной теории и практике существует также множество вариантов формулировок и определений управленческого учета.
Так, согласно мнению профессора А.Д. Шеремета, управленческий учет - это подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации [191, с. 17].
Карпова Т.П. считает, что управленческий учет - это составная часть информационной системы предприятия. Сущность управленческого учета -интегрированная система учета затрат и доходов, планирования, контроля и анализа, систематизирующая информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия [87, с. 28]. Бахрушина М.А. определяет управленческий учет как самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, которое обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений [35, с. 12].
Согласно взгляду Валебниковой Н.В. и Василевич И.П., управленческий учет - это часть управленческих информационных систем [31].
Пашигореева Г.И. и Савченко О.С. считают, что управленческий учет представляет собой информационно-вычислительную систему, объединяющую совокупность форм и методов планирования, учета, анализа, направленную на формирование альтернативных вариантов функционирования организации и предназначенную для информационного обеспечения процесса принятия решений по ее управлению [153].
Риполь-Сарагоси Ф.Б. и Моргунов Р.В. представляют сущность управленческого учета как интегрированную систему учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует ин 13 формацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия [170, с. 159].
Лебедев В.Г. и Дроздова Т.Г. считают, что управленческий учет объединяет в целостную систему планирование, учет и анализ затрат по видам, местам их формирования и объектам калькулирования, нормативный учет затрат на базе полной и сокращенной себестоимости, методы ее калькулирования, планирование, учет и анализ производственных инвестиций [189, с. 119].
Палий В.Ф. полагает, что управленческий учет - новая отрасль знания. Он объединяет несколько прикладных экономических наук: планирование, организацию и управление производством, нормирование, бухгалтерский и управленческий учет, управленческий анализ и ряд других [150].
Согласно Николаевой О.Е. и Шишковой Т.В. управленческий учет в развитых странах представляет собой относительно обособленную подсистему бухгалтерского учета, которая охватывает все виды учетной информации для внутреннего пользования руководством на всех уровнях управления предприятием [135, с. 20].
Ульянов И.П., Попова Л.В. считают, что управленческий учет охватывает информацию, предназначенную для менеджеров предприятия. Управленческий учет выходит за рамки функций и представлений, которые традиционно относятся к бухгалтерскому учету. Основное предназначение бухгалтерского учета состоит в том, чтобы дать руководству предприятия и менеджерам отдельных служб объективную и достоверную информацию о производстве, содействовать выявлению резервов повышения его эффективности, обеспечить анализ затрат и доходов. Информация управленческого учета является конфиденциальной и охраняется от конкурентов [187, с. 30-32].
Классификация затрат как методическая основа калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете.
В непростых экономических условиях газовой отрасли, описанных выше, требуется непрерывное совершенствование хозяйственного механизма с целью повышения его рентабельности. Прибыль предприятий газовой отрасли может служить не только средством расширения производственной деятельности, платежей в бюджет, но и индикатором финансовой устойчивости организаций, способствующим росту капитализации компании, созданием положительного имиджа, и, как следствие, облегчением доступа к дешевым кредитным ресурсам.
При рыночной экономике организации независимо определяют планы и нормативы по прибыли, себестоимости, объему выручки. Себестоимость продукции, работ и услуг выступает одним из основных экономических показателей, так как от ее размера зависит объем прибыли.
В газодобывающих организациях и предприятиях по транспортировке газа себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг является обобщающим показателем оценки их деятельности при анализе выполнения плана прибыли. Это определяется тем, что себестоимость продукции зависит от таких значительных факторов повышения рентабельности производства, как совершенствование технологий использования производственных ресурсов, технический прогресс, производительность труда, улучшение качества продукции, работ, услуг. Следовательно, себестоимость продукции (работ, услуг) является качественным показателем, в котором концентрированно отражаются результаты хозяйственной деятельности предприятия, его достижения и существующие резервы. Вследствие этого обоснованная характеристика и точное определение себестоимости продукции (работ, услуг) имеют большое практическое и научное значение. В производственном процессе предприятия газовой отрасли используют средства труда, предметы труда и живой труд. В обобщенном виде себестоимость продукции (работ, услуг) складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) сырья, природных ресурсов, топлива, энергии, материалов, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на производство и реализацию.
Исчисление себестоимости необходимо для оценки выполненного плана по данному показателю, соблюдения своего рода внутрихозяйственного хозрасчета, определения рентабельности производства в целом и отдельных видов продукции, выполненных работ и оказанных услуг, определения производственных цен на продукцию, работы и услуги, выявления резервов снижения себестоимости, организационно-технических мероприятий, расчета экономической эффективности внедрения новой техники, обоснования решений об освоении новых производств и секторов рынка.
Одним из основных элементов управленческого учета является калькулирование себестоимости. Калькуляция существовала не всегда, и ее появление тесно связано с развитием производственных сил общества. Современные ученые трактуют калькулирование как систему экономических расчетов себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг).
По мнению профессора Ивашкевича В.Б. «с позиции управленческого учета калькулирование стоит рассматривать как исчисление себестоимости материальных результатов деятельности организации и ее подразделений для целей управления производством, экономического обоснования цен, плановых показателей и проектных предложений» [73, с. 201]. В организациях по добыче и транспортировке газа процесс калькулирования заключается в соизмерении затрат с общей базой объектов калькулирования. К данным объектам калькулирования на предприятиях добычи и транспортировке газа могут выступать не только объем полученной готовой продукции основного произ 51 водства, такой как газ, газовый конденсат и прочие продукты газопереработки, и не только объем оказанных услуг по транспортировке газа, газового конденсата, но и объем работ, услуг многочисленных вспомогательных подразделений, объем заготовленных материальных ресурсов, транспортных услуг, информационных услуг и т.п. Следует отметить, что на большинстве предприятий газовой отрасли калькуляции используют чаше всего для определения себестоимости товарной продукции, работ, услуг. Вместе с тем по-нашему мнению, необходимо широко использовать калькуляции и для измерения затрат мероприятий технического прогресса, например, процессов автоматизации и механизации, мероприятий социально-культурного характера, инвестиционных и иных мероприятий.
При использовании калькуляций на предприятиях газовой отрасли их необходимо четко различать на три вида: калькуляция себестоимости добытого газа, готовой продукции, калькуляция мероприятий, как комплекса процессов и работ, например, себестоимость услуг по транспортировке газа, работ, услуг вспомогательных подразделений, калькуляция цены.
Калькуляция цены отличается от двух предыдущих видов калькуляций тем, что помимо себестоимости готовой продукции (работ, услуг) она включает в себя еще и определенный процент рентабельности.
Калькулирование себестоимости добытого газа, работ, услуг является основным в системе калькуляционных расчетов на предприятиях газовой отрасли. При учете и группировке затрат предприятий газовой отрасли необходимо учитывать, что в большинстве случаев затраты связаны с различными объектами калькулирования. Данное обстоятельство требует разделения всех расходов отчетного периода на добытый газ, виды другой продукции, работ, услуг предприятий добычи и транспортировки газа. В то время как прямые затраты относятся непосредственно в себестоимость конкретных видов продукции (работ, услуг) предприятий газовой отрасли, то косвенные издержки прежде всего подлежат распределению по видам деятельности согласно выбранному базису. Следует заметить, что в настоящее время на предприятиях газовой отрасли необходимо уделять большое внимание этой сложной в методологическом плане задаче, при этом выбор и обоснование баз распределения косвенных издержек необходимо осуществлять с учетом специфики расходов, связи расходов с базой их распределения, а также целевого назначения калькуляций.
При калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг) в любой отрасли, в том числе предприятий газовой промышленности возникает необходимость распределения затрат по времени при распределении затрат по возмещению стоимости основных средств, расходов будущих периодов, резервных списаний и начислений. В пределах отчетного периода данные расходы зависят не столько от величины данных издержек, сколько от временного промежутка списания их величины на себестоимость продукции (работ, услуг). При учете данных расходов необходимо учитывать, что часть из них, например, амортизация, расходы на ремонт могут относится на затраты равномерно в течение определенного времени, другие, могут списываться пропорционального количеству выпущенной продукции (работ, услуг) и т.д.
Калькулирование и производственный учет на предприятиях газовой отрасли должны быть составными частями одной системы, предназначенной для отображения единого процесса формирования фактической себестоимости за определенный отчетный период, с использованием единого перечня статей и элементов расходов.
Калькулирование себестоимости единицы вида готовой продукции (работ, услуг) предприятий газовой отрасли дает возможность определить рентабельность их производства, позволяет сформировать правильную политику ценообразования. Калькуляции себестоимости могут использоваться на предприятиях газовой отрасли для обоснования решений об освоении новых месторождений, о выборе между собственным изготовлением продукции (работ, услуг) вспомогательных подразделений и приобретением этой продукции (работ, услуг) на стороне. Данные калькуляций также могут использоваться и для бухгалтерского учета и оценки приобретенного оборудования, материалов, объектов строительства и монтажа, мероприятий по сохранению окружающей среды.
В процессе калькулирования необходимо учитывать, что затраты, входящие в себестоимость продукции (работ, услуг) предприятий газовой отрасли не одинаковы как по составу, так и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты связаны с управлением и обслуживанием производства (расходы на обеспечение производственного процесса всем необходимым, на содержание аппарата управления и т.д.), другие затраты непосредственно связаны с добычей газа и выполнением работ (затраты материально-производственных запасов, расходы на оплату труда), третьи же расходы, не имея непосредственного отношения к производственному процессу, например, расходы обслуживающих производств и хозяйств, все же подлежат включению в издержки производства согласно действующим правилам бухгалтерского и налогового учета. Кроме того, некоторые затраты прямо включаются в себестоимость конкретных объектов, работ, услуг, а другие, в связи с производством нескольких видов изделий подлежат распределению между ними. При этом на одни затраты может влиять один руководитель, а на другие затраты - другой.
Экономический анализ в системе бюджетирования в организациях газовой промышленности
Одна из основных особенностей газовой отрасли, подлежащих учету в процессе построения системы управленческого учета, состоит в том, что существенная часть затрат и доходов являются независящими от управленческих решений, так как основная величина затрат в газодобывающей подотрасли зависит от удаленности месторождения и дебита скважин, а основная величина затрат на предприятиях отрасли транспорта газа зависит в большей степени от протяженности трассы, нежели чем от иных факторов. Данная особенность газовой отрасли предопределяет широкое использование метода бюджетирования в системе управленческого учета организации газовой отрасли.
Согласно определению Института дипломированных бухгалтеров по управленческому учету США, бюджет - это количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определенного периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута и (или) расходы, которые должны быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения этой цели [191, с. 87]. Бюджетирование как метод финансового планирования в нашей стране регламентировано Методическими рекомендациями по разработке финансовой политики предприятия, утвержденными Приказом Минэкономики России №118 от 01.10.1997 г. В соответствии с данными рекомендациями в состав финансового плана входят: прогноз прибылей и убытков, прогноз движения (потока) наличных средств, прогноз баланса активов и пассивов, бюджет фонда оплаты труда, бюджет материальных затрат, бюджет потребления энергии, бюджет амортизации, бюджет прочих расходов, бюджет погашения кредитов, налоговый бюджет [73, с. 449].
Согласно приведенной классификации главный (сводный) бюджет организации состоит из двух основных бюджетов: операционного и финансового.
В операционном бюджете предприятий газовой отрасли хозяйственная деятельность организации отражается через систему технико-экономических показателей, фиксирующих характеристики отдельных стадий и сторон производственно-хозяйственной деятельности организации. Финансовый бюджет трансформирует количественные оценки доходов и расходов операционного бюджета в денежные. Финансовый бюджет должен состоять из под-бюджетов, определенных в таблице 12.
Особую роль в организациях по добыче и транспортировке газа играют статичные и скользящие бюджеты. Статичный (фиксированный) бюджет предприятий газовой промышленности должен представлять собой бюджет, который рассчитан на определенный уровень деловой активности предприятия (определенный уровень продаж), т.е. доходы и расходы в нем планируются исходя из одного уровня реализации. Его противоположностью является гибкий бюджет, который может учитывать изменение уровня деловой активности или иных доминирующих входных данных. Суть использования скользящего бюджета состоит в составлении ежеквартальных бюджетов на целый год вперед, когда каждые три месяца бюджетные суммы за прошедший квартал опускаются, величины на последующие три квартала при необходимости пересматриваются, а суммы на предстоящий четвертый квартал добавляются к бюджету.
Главный бюджет, подвиды главного бюджета, фактически являются детализированным финансовым планом производственно-хозяйственной деятельности организации газовой отрасли на определенный период времени. Таким образом, на начальном этапе бюджет играет роль норматива, а на конечном этапе он выступает инструментом контроля, при помощи которого оценивается результаты работы. Бюджетирование призвано обеспечить координацию, стимулирование, контроль и оценку производственно-финансовой деятельности предприятий.
Каждый отдел в организации отвечает за свой участок работы и вместе с тем зависит от работы других отделов. В процессе бюджетирования путем координации их усилий достигается согласованность работы всех подразделений организации.
Процесс составления бюджета, особенно если в нем принимают участие непосредственные исполнители этого бюджета, является сильным средством мотивации менеджеров. Исполнители данного бюджета будут стремиться достигнуть те цели, которые они сами же себе поставили. Стимулирующая роль бюджетирования увеличивается, если менеджеры и исполнители заранее знают о размерах премий, выплачиваемых при выполнении плана. Контроль в системе бюджетирования заключается в сравнении фактических показателей с плановыми с целью выявления размера отклонений с последующим анализом данных отклонений. Основная задача контроля заключается в выявлении скрытых резервов и неэффективных отклонений, вызванных несоблюдением технологии, некачественным сырьем и т.д.
Посредством контроля и выявления отклонений фактических данных от бюджетных возможна оценка работы менеджера за отчетный период, на основе чего принимается решение о поощрение при благоприятных результатах, или же наоборот, применение санкций за неудовлетворительные итоги работы.
