Содержание к диссертации
Введение
1. ОСНОВЫ ТЕОРИИ И ПРАКТИКИ АУДИТОРСКОГО КОНТРОЛЯ
1.1 Сущность аудита в системе контроля 11
1.2 Назначение и различие внутреннего и внешнего аудита 24
1.3 Методы сбора доказательств о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности
экономических субъектов 39
2. ОРГАНИЗАЦИЯ И МЕТОДИКА ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ АУДИТА В СИСТЕМЕ ПРЕДПРИЯТИЙ МОЛОЧНОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ
2.1. Отраслевые аспекты молочной промышленности и их влияние на организацию учёта и контроля 58
2.2. Оценка системы внутреннего контроля 77
2.3. Принципы организации и современное состояние внешнего аудита на предприятиях молочной промышленности 91
3. МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ РАЗВИТИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО И ВНЕШНЕГО АУДИТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ МОЛОЧНОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ
3.1. Совершенствование методики оценки эффективности системы внутреннего контроля 104
3.2. Основные направления формирования внешнего аудита 119
3.3. Методика автоматизированного процесса внутреннего аудита на предприятиях молочной промышленности 136
3.4. Повышение качества оперативного контроля учета использования сырья и готовой продукции в молочной промышленности 150
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 162
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 167
ПРИЛОЖЕНИЯ 176
- Сущность аудита в системе контроля
- Отраслевые аспекты молочной промышленности и их влияние на организацию учёта и контроля
- Совершенствование методики оценки эффективности системы внутреннего контроля
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях рынка довольно интенсивно создается новая система контроля, приспособленная для рыночных отношений - система аудита. Практика реформирования экономики перерабатывающей отрасли и изменение учетной политики в ней диктуют необходимость искания новых форм организации контроля, за хозяйственной деятельностью предприятий и достоверностью данных учета и отчетности. Поэтому формы, организация, методы и техника аудиторского контроля должны непрерывно совершенствоваться с тем, чтобы постоянно и полно соответствовать изменившимся хозяйственным условиям, способствовать минимизации ошибок предпринимательской деятельности, выявлять и предотвращать негативные отклонения.
Проблемы организации различных аспектов внутреннего и внешнего аудита исследовали многие ученые-экономисты: Р. А. Алборов, Н. Г. Белов, В.В. Бурцев, Ю. А. Данилевский, Д.Н. Письменная, В. И. Подольский, В. В. Скобара, В. П. Суйц, Я. В. Соколов, А. А. Терехов и другие.
Среди зарубежных ученых, внесших значительный вклад в развитие аудита, следует отметить таких, как Р. Адаме, Э.А. Арене, Ж. Леворж, Дж.К. Лоббек, Додж Рой и ряд других авторов.
Вместе с тем, в новых условиях хозяйствования ряд вопросов изучаемой проблемы не получил полного решения применительно к предприятиям, специализирующимся на переработке молочной продукции. Прежде всего требуют дополнительного исследования проблемы практического использования наиболее эффективных методов и систем контроля на предприятиях. Недостаточно разработаны также вопросы документального оформления учета сырья и готовой продукции. В связи с этим, проведенное исследование, посвященное решению вышеуказанных вопросов, является вполне актуальным в научном отношении и востребовано хозяйственной практикой.
Актуальность проблемы, а также недостаточная теоретическая и практическая разработанность многих ее сторон, предопределили выбор темы настоящего диссертационного исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке методических основ и системы практических рекомендаций по осуществлению аудиторского контроля, обеспечивающих эффективное функционирование предприятий данной отрасли в современных условиях хозяйствования.
В соответствии с поставленной целью были определены и решены следующие задачи исследования:
определить теоретические и методологические основы внутреннего и внешнего аудита, раскрыть его сущность и значение в системе контроля;
обосновать методы сбора доказательств о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в молочной промышленности;
— установить влияние отраслевых технологических особенностей на
организацию учета и контроля;
исследовать организацию и методику оценки системы внутреннего контроля, разработать предложения по улучшению эффективности работы контрольных служб в молочной промышленности;
изучить практику аудиторского контроля в молочной промышленности и сформулировать практические рекомендации по его дальнейшему развитию.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась система аудиторского контроля на предприятиях молочной промышленности. Объектом исследования являются предприятия молочной промышленности Брянской области.
Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой работы послужили научные труды ведущих отечествен-
ных и зарубежных ученых-экономистов по развитию системы аудиторского контроля.
Информационную базу исследования составили данные Брянского областного управления сельского хозяйства, Комитета по статистике, данные бухгалтерского учета и отчетности молокоперерабатывающих предприятий, а также законодательные и нормативные акты.
В процессе работы применялись наиболее распространенные приемы и методы экономических исследований: наблюдение, монографический, обобщение, абстрактно-логический, расчетно-конструктивный, экономико-статистический, анкетирование, графический, сопоставление, детализация и др.
Научная новизна. Научная новизна результатов исследования заключается в совершенствовании методики основных направлений внешнего аудита, оценки эффективности системы внутреннего контроля, систематизации наиболее общих их специфических особенностей, и предложений по внедрению практических рекомендаций развития аудиторского контроля в молочной промышленности.
Научная новизна подтверждена следующими научными результатами:
уточнено теоретическое обоснование сущности и значения аудита в системе контроля, назначение аудиторского контроля и его виды, предложены усовершенствованные методы и способы сбора аудиторских доказательств применительно к предприятиям молочной промышленности;
предложена система аналитических процедур при аудите предприятий молочной промышленности во взаимосвязи показателей объектов аудита, выявлены факторы изменения и оценки потенциальных возможностей их повышения;
предложены элементы взаимосвязи службы внутреннего аудита со структурными подразделениями предприятий молочной промышленности;
обоснован состав издержек производства при формировании себестоимости молочной продукции, в основу которых положены организационно-технологические особенности производства, определено влияние производственного цикла в молочной отрасли на систему учета и контроля;
предложены показатели эффективности инвентаризационной работы, использование которых позволит определить качество инвентаризации, усилит контроль над мерами, связанными с обеспечением сохранности собственности предприятий молочной промышленности;
разработаны регламенты организации службы внутреннего аудита на предприятиях молочной переработки, обоснованы рекомендации по применению методики автоматизированного процесса внутреннего аудита на предприятиях молочной промышленности;
предложена математическая модель оценки эффективности внутреннего контроля с учетом характеристики молочной отрасли, позволяющая расширить постановку задачи и получить характеристику системы аудита;
обоснованы принципы организации и функционирования внешнего аудита в молочной отрасли, построена схема этапов аудиторской проверки налогообложения прибыли, определено влияние ошибок по счетам расчетов на финансовый результат, предложена методика порядка учета расчетов за аудиторские услуги;
предложена модель методики аудита затрат на производство молочной продукции, которая позволит исключить вероятность возникновения ошибочного подхода при определенных процедурах, определен прогноз развития аудита потребности в аудиторских кадрах и информационном обеспечении;
- спроектированы первичные документы по учету расхода сырья, материалов и выхода готовой продукции при нормативном методе учета затрат, усовершенствован производственный отчет об использовании сырья, рекомендована методика учета использования возвратных отходов и производственных потерь на предприятиях молочной промышленности.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту.
Обоснование сущности аудита, его роли и места в системе контроля. Определение аналитических процедур аудита предприятий молочной промышленности, предложение приемов и способов аудита для сбора аудиторских доказательств.
Разработка организационного механизма создания службы внутреннего аудита в молочной промышленности и внутрихозяйственных регламентов внутреннего аудита. Оценка системы внутреннего аудита и разработка показателей эффективности инвентаризационной работы.
Обоснование необходимости применения математической модели для оценки эффективности внутреннего аудита. Предложение методики автоматизации внутреннего аудита в молочной промышленности.
Разработка модели аудита затрат на производство молочной продукции. Обоснование рекомендаций по совершенствованию оперативного контроля учета сырья и готовой продукции в молочной промышленности.
Совершенствование классификации консультационных услуг аудита. Построение этапов аудита налогообложения прибыли в молочной промышленности.
Практическая значимость работы. Практическая значимость полученных результатов заключается в разработке предложений по совершенствованию системы аудиторского контроля в молочной промышленности. Их реализация позволит:
осуществить формирование рациональной и эффективной системы внутреннего и внешнего аудита;
повысить эффективность контроля с целью предупреждения нарушений, злоупотреблений в молочной промышленности;
более обоснованно формировать издержки производства и достоверно исчислять себестоимость продукции с целью обеспечения возможности решения задач управления производственным процессом предприятий молочной промышленности;
внести изменения в методические материалы по осуществлению контрольно-ревизионной работы, использовать их в практической деятельности и учебном процессе;
обеспечить достоверность показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятий молочной промышленности;
улучшить финансовое состояние предприятий за счет сокращения штрафных санкций из-за неправильного ведения учета и осуществления расчетов.
Апробация и внедрение результатов исследования. Выводы и результаты исследования, изложенные в диссертации, неоднократно рассматривались в ходе проведения научных конференций молодых ученых и специалистов, проходивших в Брянской государственной сельскохозяйственной академии, в Брянском государственном университете, Нижегородском коммерческом университете. Основные рекомендации, разработанные в диссертации, использованы в практической деятельности предприятий молочной промышленности Брянской области: ЗАО «Суземский сыродел», СПК «Почеп-молоко», СПК «Сыр Стародубский», ОАО «Унеч-ский маслозавод», ОАО «Комаричимолпром», ОАО «Брянский молочный комбинат», ОАО «Красногорский сырзавод», ОАО «Клетнянский сырза-вод». Полученные результаты исследования применяются в процессе обучения студентов по дисциплине «Аудит» в Брянской государственной
сельскохозяйственной академии. Отдельные положения использованы при разработке учебных программ по дисциплинам «Аудит» и «Бухгалтерский учет».
Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в 9 работах, общим объемом 1,35 п.л., (в т.ч. 1,00 п.л. - авторских).
Структура работы. Цель и задачи диссертационного исследования определили структуру данной работы, изложенной на 175 страницах машинописного текста и состоящей из введения, трех глав и заключения, списка использованных источников, включающего 147 наименований. Работа иллюстрирована 28 таблицами, 12 рисунками и 24 приложениями.
Сущность аудита в системе контроля
Одним из основных элементов хозяйственного механизма является контроль. В ряде работ ученых отмечалась важная роль хозяйственного или экономического контроля в жизни общества. В последние десятилетия значение контроля недооценивалось. Создание многоукладной экономики предпринимательских структур в агропромышленном комплексе, расширение сельскохозяйственного товаропроизводства, их адаптация к новой системе экономических отношений и возрастание риска в хозяйственной деятельности требуют принципиально новых подходов к развитию экономического контроля.
Деятельность организаций и предприятий любой организационно-правовой формы собственности должна подвергаться контролю. Контроль -это функция управления (одна из функций). Любой вид управления не возможен без контроля. Просто немыслимо никакое управление без проверки выполнения принятых решений, установленных требований. И тем более немыслимо никакое управление капиталом без текущего и последующего контроля за его состоянием, без профессионального выбора инвестиций, без проверок и анализа бухгалтерской отчетности.
В современном понимании управления контроль позволяет не только принимать управленческие решения, но и постоянно выявлять фактическое состояние дел на управляемых объектах, в том числе в хозяйственных системах различной степени сложности и структуризации. По мнению многих авторов, в этой связи, контроль представляет собой систему наблюдения, проверки процесса функционирования и фактического состояния, оценки обоснованности и эффективности управленческих решений, результатов их выполнения, установление отклонений от требований этих решений [122]. Контроль, в годы административной системы был одновременно государственно-ведомственным и государственно-вневедомственным. В настоящее время назрела необходимость разграничить сферу финансового контроля [67]. Новые реалии в системе контроля вызваны существенным расширением круга физических и юридических лиц, заинтересованных в достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности хозяйственных формирований с различной формой собственности и перспективах их развития.
Практика функционирования системы финансового контроля вобрала в себя государственный, ведомственный и вневедомственный контроль, независимый внешний финансовый контроль (аудит) и внутрихозяйственный контроль (рис. 1 ).
Каждый из видов контроля выполняет только ему присущую роль, способствует развитию нормального функционирования рыночных отношений. Ликвидация, ущемление прав или ограничение деятельности любого из них нарушает регулируемые рынком спрос и предложение на проведение кон трольной работы, равновесие между всеми видами контроля и приводит к отрицательным последствиям для всего контроля.
Отраслевые аспекты молочной промышленности и их влияние на организацию учёта и контроля
Молокоперерабатывающая промышленность является ведущей отраслью пищевой промышленности Брянской области. Она производит молоч ные продукты (цельномолочные, кисломолочные, масло животное, сыры, сухое молоко и другие) для внутреннего потребления и частичного вывоза в другие регионы России. В структуре пищевой промышленности на долю мо-локоперерабатывающей приходится (1998 - 2002 гг.) от 18 до 22 %.
На 1 января 2003 года в молочной промышленности работало Брянской области 23 молокоперерабатывающих предприятия. Все они расположены в крупных районных центрах. Предприятия имеют высокий уровень специализации производства (таблица 4).
Узкоспециализированных предприятий молочной промышленности в области нет. Имея сравнительно высокий коэффициент специализации на том или ином виде продукции, каждое предприятие выпускает разнообразный ассортимент молокопродуктов. Производством цельномолочной продукции в 2002 году занимались все молокоперерабатывающие предприятия области (за исключением ОАО «Мглинский маслозавод» и СПК «Навля
молоко»). Это связано, прежде всего, с необходимостью обеспечивать городское население цельномолочными продуктами, их малым сроком хранения и, следовательно, невозможностью транспортировки на большие расстояния. Городские молочные заводы, специализируясь на производстве цельномолочной продукции, производят значительное количество масла животного и сыра. Выпуская 48 % цельномолочной продукции области, они произвели 24% масла животного и 5 % сыров жирных. Маслодельные предприятия, выпустив 57 % масла животного, произвели 12 % цельномолочной продукции. Группой сыродельных предприятий, кроме приоритетного вида продукции (сыры), объем производства которого составил 77%, было произведено 7 % масла животного и 5 % цельномолочной продукции области. Разнообразен ассортимент и у маслосыродельных предприятий. Выпуская значительное количество сыров (47 %) и масла животного (33 %), заводы маслосыродель-ного направления произвели 9 % цельномолочной продукции области. Возникновение дефицита сырья в результате резкого снижения производства и закупок молока в последние годы привело к недоиспользованию производственных мощностей всех молокоперерабатывающих предприятий Брянской области (приложение 2).
Предприятия данной отрасли в настоящее время имеют две организационно-правовые формы собственности: ОАО и СПК (за исключением ЗАО «Суземский сыродел»). Следует отметить, что за период с 1992 по 2000 гг. многие молочные комбинаты и заводы изменили свою форму собственности в результате их реорганизации. Более наглядно это представлено в таблице 5.
Наибольшее значение для работы внутренних и внешних аудиторов имеет информация, базирующаяся на учетных данных. Место аудита в информационной системе предприятия показано на рисунке 3.
Без современного бухгалтерского учета, оперативного и достоверного, отвечающего требованиям законодательства, невозможно эффективное функционирование рынка капитала. Требование достоверности бухгалтерской отчетности определено в нормативных документах. Например, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденным Приказом МФ РФ от 06.07.99 г. № 43-н (п. 3. ст. 6): «Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная
Совершенствование методики оценки эффективности системы внутреннего контроля
Организация системы внутреннего контроля на предприятиях молочной промышленности, как показывают исследования теории и практики, проведенные в предыдущих главах, требует совершенствования. Оно заключается, прежде всего, в восприятии внутреннего контроля как системы контрольных функций управленческого персонала и специалистов предприятия. Функции сотрудников по контролю затрат и выходу продукции молочной промышленности, процесса реализации и другие должны быть теоретически обоснованы, скоординированы, взаимоучтены. Документы, регламентирующие порядок осуществления контрольных функций служб и предусматривающие ответственность за их невыполнение, обязаны обобщать практический опыт и особенности производства конкретного предприятия.
Следует учесть мнения авторов Письменной Д. Н., Медведева В. В., Федяева А. Н.[9] относительно направления деятельности федеральных органов управления в развитии аудита в момент составления оптимальной схемы функционирования агропромышленного комплекса и распространить его на наш предмет исследования. Разработка порядка организации службы внутреннего контроля молочной промышленности должна состоять из: «законодательного регулирования; нормативно-методического обеспечения; исполнения действующих правовых норм, кадрового обеспечения».
Первое направление включает: организационную схему перерабатывающего предприятия с учетом службы внутреннего контроля; приказ руководителя организации о создании службы внутреннего контроля; Положение о службе внутреннего контроля; внесение записей в Устав предприятия о наличии службы внутреннего контроля; должностную инструкцию внутреннего контролера (права, обязанности, ответственность). Второе направление — стандарты по осуществлению проверок службой внутреннего контроля; проект формы представления отчета внутреннего контролера руководству (акционерам) молокоперерабатывающего предприятия. Третье направление -определение требований к внутреннему контролеру (образование, профессиональная квалификация — аттестат Минфина РФ по общему аудиту, опыт работы - желательно опыт работы главным бухгалтером). К вышеназванным требованиям должны добавляться знания особенностей производства молочной отрасли.
Орган управления перерабатывающего предприятия находится перед выбором: создавать отдел внутреннего контроля либо распределить функции внутреннего контроля между имеющимися подразделениями предприятия, осуществляющими контроль - руководителями основного и вспомогательного производств, бухгалтерией, планово-экономическим отделом; ревизионной комиссией и другими. Создание нового самостоятельного подразделения требует вложений финансовых ресурсов. Орган управления должен принимать решение с учетом, на наш взгляд, следующих факторов: масштаб деятельности организации; обеспечение организации квалифицированными кадрами, с одной стороны способными возглавлять и работать в новом подразделении, с другой стороны при отказе от создания отдела внутреннего контроля, готовыми выполнять дополнительные контрольные функции.
Цель службы внутреннего контроля определяется руководством молочного комбината и направлена на поддержание стабильного экономического контроля над работой различных низовых звеньев управления производством.
Для решения вопроса о требующих затратах на организацию службы внутреннего контроля мы попробовали рассчитать, во что обойдется молоко-перерабатывающему предприятию введение в штатное расписание дополнительно единиц работников учетно-экономической службы. Взяв за основу среднемесячную заработную плату работника учетно-экономической службы рассмотренных молочных предприятий - 1 500 рублей, мы условно допустили, что такой оклад согласно штатному расписанию будут иметь внутренние контролеры в ОАО «Унечский маслозавод». Предполагается, что служба внутреннего контроля будет состоять из двух специалистов: главного аудитора и аудитора основного производства.
