Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Внутренний аудит в коммерческом банке, его сущность, отличительные особенности 9
1.1. Особенности внутреннего аудита в коммерческом банке 9
1.2. Задачи и цели внутреннего аудита в коммерческом банке 14
1.3. Место внутреннего аудита в системе внутреннего контроля коммерческого банка . 17
1.4. Связь служб внутреннего аудита с другими подразделениями банка 25
Глава 2. Организация внутреннего аудита в коммерческом банке 28
2.1. Нормативно-методические документы, регламентирующие внутренний аудит в коммерческом банке 28
2.2. Организация проведения внутреннего аудита в коммерческом банке 39
2.3. Особенности проведения внутреннего аудита филиалов коммерческого банка . 43
2.4. Этические принципы проведения внутреннего аудита 47
Глава 3. Методика проведения внутреннего аудита 51
3.1. Внутренний аудит постановки бухгалтерского учета и внутреннего контроля . 51
3.2. Внутренний аудит расчетных и кассовых операций 56
3.3. Внутренний аудит хозяйственных операций банка 80
3.4. Анализ обоснованности использования фондов и резервов банка 97
3.5. Внутренний аудит неторговых операций 100
3.6. Внутренний аудит операций с ценными бумагами 107
3.7. Внутренний аудит кредитных операций 112
3.8. Внутренний аудит валютных операций 120
3.9. Внутренний аудит формирования финансовых результатов и налогообложения . 128
3.10. Внутренний аудит бухгалтерской и финансовой отчетности 133
3.11. Подготовка отчетов аудиторами, разработка рекомендаций и мероприятий по их реализации 137
Заключение 141
Библиографический список использованной литературы 144
Приложения 165
- Особенности внутреннего аудита в коммерческом банке
- Нормативно-методические документы, регламентирующие внутренний аудит в коммерческом банке
- Внутренний аудит расчетных и кассовых операций
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Вхождение экономики России в рынок вызвало появление различных форм предпринимательства, выраженное в развитии акционерных, арендных и совместных предприятий, а также коммерческих банков и других структур. В современных условиях, когда укреплению экономических связей между банками и предприятиями часто препятствует отсутствие доверия партнеров друг к другу, особо остро проявляется потребность в достоверной экономической информации, в которой заинтересованы все без исключения участники хозяйственного оборота независимо от форм собственности.
Таким образом, сложились объективные предпосылки, и возникла острая необходимость в проведении независимого контроля всех коммерческих структур или, иными словами, в аудиторских услугах.
Целью реформирования банковской системы России сегодня является создание устойчивого, пользующегося доверием экономических агентов банковского сектора, эффективно и в полной мере выполняющего функции финансового посредничества, способствующего развитию экономики в целом.
Практическими задачами Центрального Банка России, решение которых будет способствовать достижению поставленных стратегических целей реформирования банковской системы, стали укрепление финансового состояния жизнеспособных банков и выведение с рынка проблемных, рост капитализации и консолидация кредитных организаций, переход на международные стандарты учета и повышение прозрачности банковской системы, ликвидация разрыва между коммерческими банками и реальным сектором экономики. В результате действия перечисленных факторов, вопрос адекватной условиям современного рынка постановки внутреннего аудита в коммерческих банках приобретает особое значение.
Актуальность диссертационного исследования обусловлена его высокой практической значимостью, так как сейчас активно формируется новая
психология собственников банков, не желающих оставаться в стороне от процессов управления банками, активно берущихся за решение вопросов стратегического управления, всеобъемлющего и эффективного контроля за их деятельностью.
При этом, вопросам регламентирования и методологии внутреннего аудита коммерческих банков со стороны Центрального Банка России и других государственных органов внимания уделяется крайне мало.
Недостаточная разработанность многих теоретически вопросов внутреннего аудита в коммерческих банках, не регламентированность и его высокая практическая значимость определили актуальность данной проблемы, что и обусловило выбор автором темы исследования «Внутренний аудит в коммерческом банке», постановку цели и задач исследования, формирование его структуры.
Состояние и степень разработанности проблемы. В отношении методологии внутреннего аудита можно отметить, что западная экономическая мысль достаточно активно обсуждает данный вопрос. Такие зарубежные ученые, как: Филин А. Дефлиз (США), Генри Р. Дженик (США), Винсент М.О'Рейлли (США), Маррей П. Хирш (США), Дж. Робертсон (США), Э.А. Арене (США), Дж. К. Лоббек (США), Р. Адаме (Великобритания), Дж. Уайтхед (Великобритания), Дж. Хойл (Великобритания) раскрывают в своих работах понятия внешнего (независимого) и внутреннего аудита и описывают возможные способы их организации.
В отечественной литературе информации по этой проблематике незаслуженно мало. Роль коммерческих банков в современной экономике России обусловила внимание ученых к исследованию различных проблем в области банковского аудита, но при этом именно внутренний аудит не привлекает достаточного внимания ученых. Проблеме аудита в банковской сфере посвящены работы следующих отечественных авторов: Соколинской Н.Э., Ахтембекова АН., Ширинской З.Г., Нестеровой Т.Н., Белоглазовой Г.Н. Про внутренний аудит банков автору исследования известны работы таких
ученых как: Кочмолы В.К., Заимусской Е.Р., Лазаревой Н.А., Чубаровой Г.П., а про технологию внутреннего аудита предприятий работы Богомолова A.M., Голощапова Н. А. и Макальской А.К.
Таким образом, актуальность темы обусловлена, как недостаточностью теоретических исследований данного вопроса, так и его большой практической значимостью.
Целью проводимого исследования является обоснование методологических основ и разработка практических рекомендаций по осуществлению внутреннего аудита в коммерческом банке.
Для достижения целей исследования поставлены следующие задачи:
проанализировать сущность, задачи и цели внутреннего аудита, как структурной единицы внутреннего контроля банка, выявить его специфические особенности;
обобщить и систематизировать нормативно-правовую базу внутреннего аудита;
обосновать необходимость и определить основные направления совершенствования внутреннего аудита коммерческого банка, как важнейшего условия повышения стабильности банковской системы России;
предложить меры по совершенствованию организации внутреннего аудита в коммерческом банке;
разработать практические рекомендации по методике проведения внутреннего аудита в коммерческом банке.
Предметом данного исследования являются организация и методика, теория и практика внутреннего аудита в коммерческом банке. В диссертации рассматриваются взаимосвязь с другими подразделениями, цели и задачи управления внутреннего аудита коммерческого банка.
Объектом исследования явилась практическая деятельность Управления внутреннего аудита «Внешторгбанка» России. Разработка методологических основ проведения внутреннего аудита составляет сущность самой работы.
В качестве инструментария на разных этапах исследования, в зависимости от характера разрабатываемых задач, использовались методы наблюдения, сопоставления и обобщения теоретических и практических материалов. Исследования проводились с применением системного подхода к изучению круга рассматриваемых проблем, статистических методов, логического и сравнительного анализа.
Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды в области теории и организации общего аудита и аудита банков отечественных авторов, таких как: Шеремета А.Д., Суйца В.П., Соколинской Н.Э., Ширинской З.Г., Нестеровой Т.Н., Кочмолы В.К., Заимусской Е.Р., Лазаревой Н.А., Чубаровой Г.П., Богомолова A.M., Голощапова Н.А., Белоглазовой Г.Н. и зарубежных ученых-экономистов: Филина А. Дефлиза (США), Генри Р. Дженика (США), Винсента М.О'Рейлли (США), Маррея П. Хирша (США), Дж. Робертсона (США), Э.А. Аренса (США), Дж. К. Лоббека (США), Р. Адамса (Великобритания), Дж. Уайтхеда (Великобритания), Дж. Хойла (Великобритания) и многие другие.
Работа базировалась на использовании основных законодательных актов и нормативных актов Центрального Банка РФ, Правительства РФ по организации бухгалтерского учета, внутреннего контроля и аудита в кредитных организациях, текущих публикаций статистических данных и методических рекомендаций Центрального Банка РФ, рекомендаций Базельского Комитета, международных стандартов внутреннего аудита, директив Европейского Союза. Информационной основой диссертационной работы явились материалы, полученные в ходе непосредственного участия автора в аудиторских проверках структурных подразделений «Внешторгбанка» России, а также опыт работы в службе внутреннего контроля нескольких коммерческих банков.
Научная новизна работы. В ходе исследования получены следующие наиболее значимые результаты:
1) определено содержание внутреннего аудита, его место и роль в системе внутреннего контроля коммерческого банка;
разработана классификация направлений деятельности внутренних аудиторов;
разработаны методические подходы к проведению внутреннего аудита основной деятельности и хозяйственных операций коммерческого банка;
разработана методика оценки качества системы внутреннего контроля за осуществлением кредитных операций и операций по расчетно-кассовому обслуживанию для определения ее эффективности и достаточности;
даны рекомендации по организации внутреннего аудита в банках с широкой филиальной сетью.
Практическая значимость проведенного исследования состоит в разработке методологии аудиторских проверок, способствующей повышению эффективности внутреннего аудита в коммерческих банках на основе совершенствования его внутренних регламентов.
Наиболее значимыми для практики являются следующие результаты диссертационной работы: обоснована сущность внутреннего аудита в коммерческом банке, его роль и место в системе внутреннего контроля; разработаны внутренние регламенты внутреннего аудита; систематизирована внутрибанковская нормативная база внутреннего аудита; предложена методика проведения внутреннего аудита в банках с широкой филиальной сетью.
Реализация результатов исследования будет способствовать совершенствованию организации внутреннего аудита в коммерческих банках, что на практике позволило:
повысить качество и эффективность внутреннего аудита;
повысить профессионализм и уровень ответственности персонала;
повысить управляемость удаленных от головной организации подразделений банка (филиалов);
повысить имидж коммерческого банка.
Научные результаты, полученные в ходе диссертационного исследования, могут быть полезны руководителям контрольных служб банка и рядовым сотрудникам, участвующим в проверках. Предложенная методика
рекомендована к использованию при разработке нормативно-методических материалов, затрагивающих проблемы внутреннего аудита в коммерческих банках.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования доложены и обсуждены на научно-практической конференции «Татуровские чтения», а также на международной конференции студентов и аспирантов по фундаментальным наукам «Ломоносов-2001», проводимыми экономическим факультетом МГУ имени М.В. Ломоносова в 2001 году.
Методические разработки по осуществлению внутреннего аудита используются в практической деятельности специалистов управления внутреннего аудита «Внешторгбанка» России, а также специалистами других контрольных служб банка. Кроме того, результаты исследования нашли практическое применение в деятельности службы внутреннего контроля АКБ «Соцкомбанк» и ЗАО КБ «МБХХС».
Публикации. Общее число публикаций по теме диссертации составляет 4 наименования объемом 2,3 печатного листа.
Структура работы. Диссертация состоит из вводного раздела, трех глав, заключения и списка использованной литературы. Поставленная цель и задачи исследования предопределили следующую логику работы: от рассмотрения особенностей и нормативно - правовой базы внутреннего аудита в коммерческом банке к рассмотрению технологии, методов, этапов и приемов внутреннего аудита основной деятельности и хозяйственных операций банка.
Особенности внутреннего аудита в коммерческом банке
В экономически развитых государствах внутреннему аудиту уделяется такое же пристальное внимание, как и внешнему аудиту. Но если можно сказать, что становление внешнего аудита в России уже состоялось, то отечественный внутренний аудит и в профессиональном, и в законодательном, и в институциональном аспектах сегодня находится еще в «зачаточном» состоянии.
Международный институт внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors, США) определяет «внутренний аудит как независимую деятельность по проверке и оценке работы организации в ее интересах» [173, С. 6]. В перечне терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, одобренных Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации, внутренний аудит трактуется, как «организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля» . Другие отечественные авторы характеризуют внутренний аудит, как «составную часть общего аудита, организованную на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированную его внутренними документами по соблюдению установленного порядка ведения бухгалтерского учета, охраны собственности и надежности функционирования системы внутреннего контроля» [118, С.6]. В целях взаимодополнения вышеуказанных определений (отражающих американскую и российскую ученые школы) целесообразно их логически совместить. В результате получим, что внутренний аудит - это регламентированная внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемая представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации.
В коммерческом банке, на наш взгляд, внутренний аудит означает процесс уменьшения до приемлемого уровня банковских рисков, включая мероприятия по поддержанию его имиджа.
Аудит в коммерческих банках существенно отличается от аудита на других хозяйствующих субъектах. Особенности внутрибанковского аудита возникают вследствие действия следующих факторов.
особой природы рисков, вязанных с банковскими сделками;
масштаба банковских операций и возможности возникновения значительных убытков за короткое время;
полной зависимости от компьютерных систем, обслуживающих сделки;
весьма динамичного развития новых продуктов и банковских услуг, которым не всегда соответствует параллельное развитие бухгалтерского учета, аудита и законодательной базы.
Следует отметить, что внутренний аудит в России не регламентирован. В последние два года предпринимаются первые попытки создания и внедрения стандартов внутреннего аудита, в основу которых, естественно, ложатся международные стандарты внутреннего аудита. Так, Экспертным комитетом при Центральном Банке Российской Федерации по банковскому аудиту подготавливается руководство по практическому применению Стандартов аудита для проведения аудиторских проверок в кредитных организациях. «При разработке указанного руководства Экспертный комитет, как правило, не будет разрабатывать новых стандартов, отличных от Стандартов аудита. Экспертный комитет подготовит соответствующее руководство по применению Стандартов аудита в форме пояснительного и прочего материала» [86].
В настоящее время действуют следующие основополагающие нормативные акты, определяющие общие принципы организации аудита и внутреннего контроля в коммерческих банках:
1. Положение ЦБ РФ № 64 от 10.09.1997 г. «Об аудиторской деятельности в банковской системе Российской Федерации» [43];
2. Положение № 509 от 28.08.1997 г. «Об организации внутреннего контроля в банках» [42];
3. Положение № 10-П от 23.12.1997 г. «О порядке составления и представления в Банк России аудиторского заключения по результатам проверки деятельности кредитной организации за год»;
4. Федеральный Закон № 119-ФЗ от 07.08.2001 г. «Об аудиторской деятельности» [17];
5. Правила (стандарты) аудиторской деятельности.
Однако, перечисленные выше нормативные документы не регламентируют проведение внутреннего аудита в коммерческих банках, поэтому ныне действующие стандарты аудита, на наш взгляд, могут использоваться внутренним аудитом в кредитных организациях в той степени, в которой они применимы для такого аудита в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Нормативно-методические документы, регламентирующие внутренний аудит в коммерческом банке
Решение об организации отдела (управления) внутреннего аудита принимается Правлением банка, которое составляет и утверждает соответствующее Положение о нем, а также должностные инструкции начальника отдела и специалистов отдела внутреннего аудита.
Внутренний аудит, на наш взгляд, должен быть четко регламентирован. Поэтому коммерческими банками разрабатываются следующие основные внутренние Положения и инструкции:
1. Положение об управлении (отделе) внутреннего аудита (примерное Положение об управлении внутреннего аудита приведено в приложении 4) определяет обособленное место внутреннего аудита в системе управления коммерческим банком, его цели и задачи, ответственность и взаимоотношения с другими функциональными службами и подразделениями. Основной принцип деятельности внутреннего аудита -независимость - определен четким установлением прав, обязанностей и ответственности, подотчетностью и подчиненностью только руководителю банка.
2. Положение о службе внутреннего контроля разрабатывается в соответствии с Приказом ЦБ РФ № 02-372 от 28.08.1997 г. «О введении в действие Положения «Об организации внутреннего контроля в банках»» и определяет порядок формирования службы, принципы ее организации и полномочия по осуществлению поставленных целей и задач.
3. Должностные инструкции специалистов службы внутреннего аудита (см. приложения 5,6) регламентируют права, обязанности и ответственность специалистов отдела (службы), а также их квалификационные требования.
4. Календарные и индивидуальные планы содержат виды работ отдела внутреннего аудита в целом и его специалистов.
5. Методические руководства по вопросам аудиторских проверок включают систему приемов и процедур проверки обоснованности и законности, полноты и своевременности, достоверности и реальности операции.
В составе методического обеспечения внутреннего аудита должны быть представлены:
1) нормы, правила, руководства по процедурам внутреннего аудита;
2) методические рекомендации по процессу внутреннего аудита и получению аудиторских доказательств;
3) критерии определения полноты информационного обеспечения по каждому виду внутренней проверки;
4) методические рекомендации по использованию нормативно-правовых актов, введению и применению внутрибанковских регламентов;
5) методические рекомендации по реализации результатов аудиторской проверки внутреннего аудита и внедрению решений и предложений руководству;
6) отчеты внутренних аудиторов о проведенных проверках, консультациях и выданных рекомендациях.
6. Стандарты внутреннего аудита, обеспечивающие соблюдение требований действующего законодательства. Сюда включаются стандарты, регулирующие конкретные направления и отдельные стадии внутреннего аудита, а также профессиональные стандарты внутреннего аудита.
В международной практике понятие аудиторских стандартов определено как система норм и нормативов, регулирующих внутренние и внешние отношения аудиторов. Другими словами, это алгоритм последовательно разработанных норм и нормативов, расписание от первого шага аудитора, вступившего в правоотношения с хозяйствующим субъектом, до последнего. Исходя из этого видно, что необходимы общие стандарты по проведению внутреннего аудита и в учреждениях банка.
Основой внутреннего аудита, руководящим правилом в работе внутренних аудиторов являются стандарты профессиональной деятельности. По нашему мнению, если не соблюдены эти стандарты, то функционирование отдела внутреннего аудита не будет соответствовать своей главной цели, а следовательно, будет не эффективным и нецелесообразным.
В соответствии с системным подходом стандарты, на наш взгляд, должны содержать следующие разделы: «Независимость», «Профессионализм», «Осуществление внутреннего аудита», «Управление внутренним аудитом». В каждом из разделов соответственно есть подразделы.
Независимость означает, что внутренние аудиторы независимы, когда они могут выполнять свою работу свободно (беспристрастно) и объективно. Независимость внутреннего аудитора определяется его статусом (то есть функциями и подчинением) отдела внутреннего аудита, правами и обязанностями внутреннего аудитора, в том числе доступом к высшему руководству. Следовательно, в раздел «Независимость» должны быть включены следующие стандарты:
1. Организационный статус отдела внутреннего аудита. Орган внутреннего аудита не должен быть подотчетен исполнительным органам управления. В противном случае нарушается объективность внутреннего аудитора при проверке деятельности лиц, если он находится в их подчинении. Организационный статус должен быть достаточным для гарантии широкого поля действия внутренних аудиторов, адекватного обсуждения и эффективных действий по результатам и рекомендациям аудита.
Внутренний аудит расчетных и кассовых операций
Работу целесообразно начинать с проверки учредительных документов, учетных и отчетных данных о формировании уставного капитала, которая осуществляется в следующей последовательности:
1) проверка наличия и формы учредительных документов;
2) соответствие содержания учредительных документов требованиям законодательных и нормативных актов;
3) полнота и соблюдение сроков внесения уставного капитала;
4) проверка денежной оценки стоимости имущества, вносимого учредителями в оплату акций при учреждении акционерного общества;
5) проверка налогообложения средств, переданных в уставный капитал кредитной организации ее учредителями;
6) проверка законности видов деятельности;
7) соответствие размера уставного капитала данным учредительных документов и законодательству РФ;
8) полнота и правильность формирования уставного капитала;
9) соблюдение законодательно установленных сроков для окончательных расчетов по оплате уставного капитала;
10) оценка правильности отражения в учете формирования уставного капитала;
11) установление реальности внесения сумм в уставный капитал;
12) обоснованность изменений величины уставного капитала.
Аудитору необходимо обращать внимание на следующие моменты: 1.Увеличение уставного капитала может происходить только посредством эмиссии акций.
2. Не допускается формирование уставного капитала за счет нематериальных активов и ценных бумаг, а также за счет заемных и привлеченных средств, что установлено Инструкцией ЦБ РФ № 75-И от 23.07.1998 г. «О порядке применения Федеральных законов, регламентирующих процедуру регистрации кредитных организаций и лицензирования банковской деятельности». Кроме того, не допускается формирование уставного капитала в иностранной валюте, т.е. на балансовых счетах 102, 103 могут числиться только рубли, что регламентируется Федеральным законом «О банках и банковской деятельности». При этом важно проверить правильность денежной оценки вкладов участников. Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества, а в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной оценке. Например, если номинальная стоимость вносимого в оплату акций имущества составляет более двухсот установленных федеральным законом минимальных размеров оплаты труда, то необходимо установить, проводилась ли независимая экспертная оценка. Следует также отметить, что взнос в уставный капитал со ссудных счетов запрещен.
3. В соответствии с требованиями ЦБ РФ банкам запрещено в период между регистрацией проспекта эмиссии и полной оплатой уставного капитала объявлять и выплачивать дивиденды по ранее выплаченным акциям.
4. ЦБ РФ установлено, что количество реализованных ценных бумаг не должно превышать то их количество, которое предполагалось и было указано в регистрационных документах выпуска (в штуках).
5. В случае если банк решает выпустить акции в бумажной форме, он обязан делать это на типографских бланках, что установлено постановлением
Правительства РФ № 376 от 03.06.1992 г. 6. Доплата за акции, которая поступает после регистрации отчета об итогах выпуска, сразу приходуется банком в уставный капитал минуя счета 603 «Расчеты с дебиторами и кредиторами».
7. Движение по счетам уставного капитала закрытого акционерного общества может происходить за счет переуступки, что в обязательном порядке оформляется протоколом собрания акционеров. При этом надо помнить, что Федеральным законом «О банках и банковской деятельности» не допускается выход учредителей из состава акционеров в течении трех лет.
8. Налог на операции с ценными бумагами взимается в размере 0,8 % от номинальной суммы выпуска. При этом в случае отказа в регистрации эмиссии налог не возвращается. При этом Законом «О налоге на операции с ценными бумагами» № 2023-1 от 12.12.1991 г. (в редакции Федерального закона № 69-ФЗ от 30.05.2001 г.) определен перечень объектов, освобождаемых от налога .
9. Следует иметь в виду, что средства учредителей, вносимые в уставные фонды в порядке, установленном законодательством РФ, не облагаются НДС. Не облагаются НДС также средства, полученные в виде пая (доли) в натуральной или денежной форме при ликвидации или реорганизации кредитной организации, в размере, не превышающем их уставный фонд, а также пай (долю) юридических лиц.
10. При учреждении кредитной организации не допускается реализация акций выше номинала. Что касается реализации акций всех выпусков, то она должна проводиться по цене не ниже номинала.
