Содержание к диссертации
Введение
I. Внутренний аудит в системе управления коммерческим банком
1.1 Место, роль и значение внутреннего аудита в системе корпоративного управления коммерческими банками 9
1.2 Сущность внутреннего аудита в коммерческих банках 33
1.3 Критический анализ состояния правового и нормативного регулирования внутреннего аудита в коммерческих банках 47
II. Организация внутреннего аудита в коммерческом банке
2.1 Организационные формы проведения внутреннего аудита в коммерческих банках 57
2.2 Особенности организации внутреннего аудита дочерних структур в составе корпоративной структуры коммерческого банка... 65
2.3 Внутренний аудит и переход российских коммерческих банков на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) 78
III. Методические основы внутреннего аудита в коммерческих банках
3.1 Методы и методика аудита 89
3.2 Внутренний аудит собственного капитала банка 112
3.3 Внутренний аудит рисков банковской деятельности 146
Заключение 168
Список литературы 173
Приложения 185
- Место, роль и значение внутреннего аудита в системе корпоративного управления коммерческими банками
- Организационные формы проведения внутреннего аудита в коммерческих банках
- Внутренний аудит собственного капитала банка
Введение к работе
Коммерческие банки являются важным звеном экономики страны, играют роль финансовых посредников в сфере денежно-кредитных отношений. В последние годы они вполне успешно решают задачи по четкому и бесперебойному выполнению расчетных функций; обеспечению валютного регулирования и валютного контроля; совершению операций с драгоценными металлами и ценными бумагами.
Вместе с тем банковская система России остается все еще недостаточно развитой и надежной. Подтверждением этому являются многие факты в том числе и кризисные события на финансовом рынке России в июле-августе 2004 года, после чего около тридцати банков были лишены лицензий на осуществление банковских операций, а к ряду коммерческих банков ЦБ РФ предъявил различные санкции за невыполнение установленных нормативов и других нарушений в их деятельности.
Немаловажными причинами недостатков в функционировании банковского сектора следует считать отсутствие эффективной системы корпоративного управления в коммерческих банках России, незрелость отношений в вопросах взаимодействия собственников и менеджмента при ведении банковского бизнеса, невнимание собственников к ведению дел в коммерческих банках, либо использование их лишь как инструмента получения выгоды. Вследствие этого в коммерческих банках и по настоящее время высокому риску подвергаются средства не только клиентов, кредиторов, вкладчиков, но и государства.
В этой связи актуально продолжать работу по совершенствованию банковского законодательства, стимулированию развития системы корпоративного управления и усилению контроля за деятельностью коммерческих банков.
В мировой банковской практике к концу двадцатого века сложилось четыре взаимосвязанных и взаимодополняющих вида контроля за деятельностью коммерческих банков: пруденциальный надзор, внешний аудит, система внутреннего контроля и внутренний аудит.
Вместе с тем необходимо отметить, что к сожалению степень научного осмысления и полнота практического использования каждого из этих видов контроля остаются далеко не одинаковыми.
Например, отсутствие четкости1 в определении сущности и различий внутреннего аудита, системы внутреннего контроля в управлении коммерческими банками нередко приводит к тому, что они порой рассматриваются как субституты (заменители друг друга). Это имеет место потому, что вопросы сущности, методов, места и роли внутреннего аудита в управлении коммерческим банком до последнего времени не были системно и комплексно исследованы в научном аспекте. Таким образом, они часто остаются не понятыми даже специалистами, а внутренний аудит и поныне продолжает оставаться недооцененным инструментом управления.
При таком положении дел, вряд ли можно ожидать высокой эффективности управления российскими коммерческими банками, достаточной защищенности интересов вкладчиков, кредиторов, инвесторов, собственников и наличия надежной банковской системы страны вообще.
Важность решения указанных проблем обусловливается и тем, что Россия стремиться стать частью мировой финансовой системы, а это невозможно без упорядочения отношений на уровне каждого банка в отдельности.
Недостаточная разработанность вопросов теории внутреннего аудита, соотношения его с другими видами контроля, недостатки в использовании внутреннего аудита в практической работе коммерческих банков и определяют і актуальность темы данного диссертационного исследования.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью настоящего исследования является теоретическое обоснование методологических принципов и разработка методических рекомендаций по совершенствованию внутреннего аудита в коммерческих банках. Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения ряда научных и практических задач, а именно: • уточнить концептуальные основы внутреннего аудита;
• определить место и роль внутреннего аудита в системе корпоративного управления коммерческими банками с позиций требований теории и современной і мировой практики корпоративного управления, научных основ управления и интересов собственников коммерческих банков;
• раскрыть сущность внутреннего аудита в условиях системного финансового контроля институциональных участников банковского дела и оценить состояние нормативно-правового обеспечения внутреннего аудита в современных российских условиях;
і
• дать рекомендации по совершенствованию организационных форм проведения внутреннего аудита в коммерческих банках;
• разработать основы методологии проведения внутреннего аудита;
• разработать методику проведения внутреннего аудита собственного капитала, рисков в коммерческих банках.
Предметом исследования являются методологические и организационные проблемы внутреннего аудита, а также вопросы более эффективного его использования в системе корпоративного управления коммерческими банками.
Объектом исследования избраны коммерческие банки, имеющие разветвленную филиальную сеть и предоставляющие широкий спектр банковских услуг, в их числе: АКБ «Возрождение» (ОАО), АКБ «ЦентроКредит» (ЗАО), АКБ «Номос-банк» (ЗАО), АКБ «Инвестсбербанк» (ОАО), АКБ «Век» (ЗАО) и др.
Теоретической и методологической основой исследования являются работы отечественных ученых и специалистов в области банковского дела и аудита: Андреева В.Д., Белоглазовой Г.Н., Бурцева В.В., Данилевского Ю.А., Заварихина Н.М., Козловой Е.П., Крикунова А.В., Лаврушина О.И., Мамоновой И.Д., Мельник М.В., Молоткова О.В., Ольховой Р.Г., Панкова В.В., Петровой В.И., Петрова А.Ю., Подольского В.И., Романова А.Н., Рыбина В.И., Скобары В.В., Смирновой Л.Р., Соколинской HiE., Соколова Я.В„ Сотниковой Л.В, Суйца В.П., Терехова А.А., Фадейкиной Н.В., Шапигузова СМ., Шеремета А.Д., Ширинской З.Г., Шнейдмана Л.З. и других.
В числе зарубежных авторов, научные работы которых использовались в процессе исследования, следует назвать: Аренса А., Дефлиза Ф.Л, Доджа Р., Лоббека Дж. К., Монтгомери Р., Нидлза Б., Паркера Л.Д., Робертсона Дж., Роуз Питера С, Синки Дж. Ф. мл., Тимоти У. Кох, Энтони. Р.Н.
В исследовании широко использовались законы, Постановления Правительства РФ, Положения Центрального банка РФ; рекомендации ряда отечественных и зарубежных правительственных и неправительственных организаций Института внутренних аудиторов США, Комитета по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров, Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), Базельского комитета по банковскому надзору, Комитета по международным стандартам финансовой отчетности, Института профессиональных бухгалтеров РФ, Института внутренних аудиторов России и ряда других организаций. і
Методологической основой работы является диалектический метод, системный подход к исследуемым процессам и явлениям, приемы диалектической и формальной логики. В зависимости от характера решаемых задач использовался широкий набор методов: дедукция, индукция, сравнения, систематизация и обобщение теоретических и практических материалов, сводки и группировки, аналитические процедуры и другие методы.
Диссертационная работа выполнена в рамках раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» паспорта специальности ВАК 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика- п.2.1 «Методология и технология аудита».
Научная новизна диссертационного исследования заключается в обосновании комплекса теоретико-методологических положений по определению сущности внутреннего аудита и его использованию в системе корпоративного управления коммерческими банками.
В результате проведенного исследования сформулированы следующие положения, которые характеризуют его научную новизну и выносятся на защиту:
• обоснована функциональная база внутреннего аудита в управлении коммерческими банками, исходя из концепции поддержания баланса интересов его участников;
• раскрыта сущность внутреннего аудита в коммерческих банках с позиций информированности заинтересованных лиц;
• определено назначение внутреннего аудита в контексте взаимосвязи и взаимообусловленности элементов системы финансового контроля: пруденциального надзора, системы внутреннего контроля и внешнего аудита;
• приведены рекомендации по совершенствованию организационных подходов к проведению внутреннего аудита в коммерческих банках и их дочерних структурах в целях повышения эффективности инвестированных вложений собственников;
• определены концептуальные основы методики внутреннего аудита;
• разработана рабочая методика проведения внутреннего аудита в отношении собственного капитала, рисков, доходов и расходов коммерческих банков.
Теоретическая и практическая значимость работы. Результаты, полученные в ходе исследования, будут способствовать более широкому использованию внутреннего аудита в корпоративном управлении коммерческими банками. Теоретические положения диссертации могут быть использованы Центральным банком РФ при разработке методических документов в области внутреннего контроля и внутреннего аудита. Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что его концептуальные положения могут найти применение при решении вопросов совершенствования методологии и разработке методик внутреннего аудита собственного капитала, рисков банковской деятельности, доходности и прибыльности банков.
Отдельные результаты настоящего диссертационного исследования используются в деятельности ряда коммерческих банков г. Москвы: АКБ «Номос-банк» (ЗАО), АКБ «Инвестсбербанк» (ОАО), АКБ «Век» (ЗАО).
Апробация работы. Основные положения данной работы были обсуждены на конференциях «Татуровские чтения» 2003 и 2004 годов, по итогам которых были опубликованы статьи в сборниках научных трудов. Работа прошла апробацию в учебном процессе при проведении научных семинаров по курсу «Аудит в банках» в магистратуре экономического факультета МГУ им. М.В.Ломоносова.
Публикации. Результаты диссертационного исследования отражены в семи научных статьях общим объемом 14,7 п.л., в том числе автора - 7,85 п.л.
Место, роль и значение внутреннего аудита в системе корпоративного управления коммерческими банками
Интеграционные процессы в мировой экономике предопределяют развитие крупных и сложных организационных структур и форм управления общественным производством таких как транснациональные компании, корпорации, холдинговые группы, вертикально-интегрированные системы, концерны и т.п. Все это в значительной степени обусловливает усложнение и самих технологий управления хозяйствующими субъектами, в том числе и коммерческими банками.
Для управления деятельностью коммерческих банков в мире сложилась довольно четкая система видов контроля. Она включает в себя четыре взаимосвязанных и взаимодополняющих направления: пруденциальный контроль, внешний аудит, систему внутреннего контроля и внутренний аудит.. Все виды контроля призваны играть свою роль в системе управления коммерческим банком. К сожалению, как с позиции теоретической разработанности, так и практики использования отдельных видов контроля, наименьшее внимание уделяется именно внутреннему аудиту. Вопросы места, роли и значения внутреннего аудита в управлении коммерческими банками остаются во многом недоосмысленными, непонятыми, а внутренний аудит просто недооцененным инструментом управления.
Вместе с тем, внутренний аудит представляет собой исключительно сложное, многоплановое, динамично развивающееся явление.
Начиная с конца 90-х годов прошлого века вопросам корпоративного управления стало уделяться большое внимание не только в экономически развитых странах, но и во всем мировом сообществе. Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) установила ряд стандартов корпоративного управления и разработала Руководство, которое может быть использовано государственными органами для оценки и принятия мер «по управления в своих странах, а также иными сторонами, такими как фондовые биржи, инвесторы, корпорации и т.д., играющими важную роль в деле совершенствования практики корпоративного управления» .
В соответствии с рекомендациями общепризнанной в мире организации, занятой разработкой положений по корпоративному управлению в банках -Базельского комитета по банковскому надзору , органы банковского надзора должны быть заинтересованы в обеспечении эффективной системы корпоративного управления в каждой кредитной организации.
В свою очередь внутренний аудит является неотъемлемым атрибутом эффективного корпоративного управления, а значит и банковского надзора.
Корпоративное управление включает системы определения целей компании и средства их достижения, а также разработку механизмов контроля. Надлежащее корпоративное управление должно обеспечить Наблюдательному совету (Совету директоров) и менеДжменту соответствующие стимулы для достижения целей, в которых заинтересована компания и акционеры. Кроме того, оно также должно способствовать осуществлению действенного контроля.
В рекомендациях Базельского комитета по банковскому надзору «Совершенствование корпоративного управления в кредитных организациях» (Базель, сентябрь 1999г.), п.21 отмечается, что аудиторы играют важную роль в процессе корпоративного управления, а «эффективность Совета и менеджмента может быть повышена при выполнении следующих условий:
1) признание особой важности функции аудита на всех уровнях управления банком;
2) принятие мер по усилению независимости аудиторов и их статуса;
«Принципы корпоративного управления в странах ОЭСР» от 21.06.1999г. (с последними дополнениями апрель, 2004г.)
Базельский комитет по банковскому надзору- комитет органов банковского надзора созданный в 1975 году Управляющими центральных банков Группы десяти стран. В него входят высокопоставленные представители органов банковского надзора и центральных банков из Бельгии, Канады, Франции, Германии, Италии, Японии, Люксембурга, Нидерландов, Швеции, Швейцарии, Великобритании и США. Сейчас туда входит и Япония. Как правило, заседания Комитета проводятся в Банке международных расчетов в Базеле, где расположен его постоянно действующий секретариат.
3) своевременное и эффективное реагирование на все выводы и заключения аудиторов;
4) обеспечение независимости главного аудитора через его подчиненность непосредственно Совету директоров, либо Комитету по аудиту;
5) привлечение внешних аудиторов для оценки эффективности процедур внутреннего контроля;
6) требование своевременного устранения менеджментом банка недостатков выявленных аудиторами».
В специальном документе Базельского комитета «Внутренний аудит в банках и взаимоотношения надзорных органов и аудиторов» (август 2001 года) впервые в мировой практике был обозначен целостный взгляд на вопросы организации внутреннего аудита, а также определен вектор практических подходов к определению его места и роли в системе корпоративного управления не только коммерческих банков, но и всех хозяйствующих структур.
Организационные формы проведения внутреннего аудита в коммерческих банках
При решении вопросов организации внутреннего аудита, должна быть учтена специфика деятельности данного банка, то есть, особенности его деятельности. К числу таких особенностей, прежде всего, относятся:
объемы активов, пассивов, собственного капитала;
специализация банка;
разнообразие направлений деятельности и видов совершаемых операций;
разветвленность филиальной сети;
надежность используемых информационных технологий;
отлаженность системы внутреннего контроля и т.д.
Исключительно важным признаком, характеризующим уровень корпоративного управления в коммерческом банке, является наличие соответствующего руководящего состава, который бы в полной мере удовлетворял всем критериям профессиональной подготовки и имел безупречную деловую репутацию. Решение вопросов организации внутреннего аудита в коммерческих банках является исключительной прерогативой Наблюдательного совета (Совета директоров) банка. Наблюдательный совет утверждает бюджет средств, выделяемых на эти цели, определяет выбор организационных форм проведения внутреннего аудита, осуществляет подбор и согласование кандидатур на должность руководителя соответствующей структуры, тем самым, по существу, определяет основные параметры внутреннего аудита в банке. Наблюдательный совет принимает деятельное участие в ходе разработки и утверждения Положения об оргструктуре, которой поручено осуществлять функции внутреннего аудита в банке. В данном Положении следует определять:
важность функции внутреннего аудита на всех уровнях управления коммерческим банком;
статус данного подразделения, независимость главного аудитора через подчиненность его непосредственно Наблюдательному совету (Совету директоров) или Комитету по аудиту;
функции и задачи внутреннего аудита, особенно в части оценки и мониторинга системы внутреннего контроля в банке;
меры по своевременному и эффективному реагированию на выводы и предложения аудиторов;
требования по оперативному устранению менеджментом недостатков, выявленных аудиторами.
Важное место в организации внутреннего аудита в коммерческих банках принадлежит Комитету по аудиту. В соответствии с требованиями, вытекающими из рекомендаций Базельского комитета по банковскому надзору «Совершенствование корпоративного управления в кредитных организациях» (Базель, сентябрь, 1999г.), во всех крупных банках Наблюдательным советам (Советам директоров) следует создавать Комитеты по аудиту.
К функциональным обязанностям Комитета по аудиту следует тносить надзор за работой внутренних и внешних аудиторов банка, утверждение решений о назначении аудиторов, предоставление рекомендаций Наблюдательному совету об отстранении их от работы, утверждение объема и периодичности проведения аудита, требования к руководству банка осуществления соответствующих мероприятий по своевременному исправлению недостатков в области контроля, устранения нарушений политики банка, законодательства и нормативных требований.
Рабочими органами по проведению внутреннего аудита в коммерческих банках являются создаваемые для этих целей структурные подразделения, привлекаемые для выполнения этих работ сторонние организации или специалисты (консультанты).
Собственные структуры внутреннего аудита в коммерческих банках могут иметь статус департаментов, управлений, самостоятельных служб, отделов. В отдельных случаях выполнение этих работ может поручаться отдельным специалистам.
Привлеченными (сторонними) структурами для проведения внутреннего аудита чаще всего бывают крупные консалтинговые или аудиторские фирмы, их принято называть продавцами (провайдерами) аутсорсинговых услуг. Эти фирмы должны иметь безупречную репутацию, располагать штатом экспертов, имеющих соответствующие профессиональные знания и опыт работы.
Виды организационных структур, используемых в системе корпоративного управления коммерческих банков, и варианты их подчинения приведены на рис. 3.
В большинстве зарубежных стран сложилась практика, при которой ни один крупный, активно работающий на международной арене банк как правило не использует аутсорсинг выполнения всех работ по внутреннему аудиту или для решения их значительной части. Такая ситуация предполагает, чтобы департамент внутреннего аудита в банке был достаточно компетентным для анализа и проверки всех основных видов деятельности и оценки эффективности і функционирования внутреннего контроля по этим видам деятельности. Привлечение внешних экспертов становится наиболее целесообразным для проверок, по которым имеющийся персонал департамента внутреннего аудита некомпетентен, недостаточно компетентен или необходимо мнение независимого стороннего эксперта по данному вопросу. Руководителю департамента внутреннего аудита в таких случаях должен координировать работу привлеченных экспертов и собственных сотрудников так, чтобы знания и опыт экспертов в полной мере использовались в деятельности его департамента.
Внутренний аудит собственного капитала банка
Собственный капитал представляет собой экономическую основу деятельности коммерческого банка, он призван обеспечивать самостоятельность и финансовую устойчивость его функционирования. В связи с этим вопросы состояния и движения собственного капитала должны всегда находиться в центре внимания процессов управления коммерческим банком. Актуальность внутреннего аудита собственного капитала возрастает и в связи с новыми требованиями Положения Базельского комитета по банковском надзору (Соглашение «Базель-П»)14, в соответствии с которыми повышаются требования к капиталу банков, усложняется система оценки необходимого уровня капитала в зависимости от характера деятельности и рисков банков.
Важнейшими требованиями, предъявляемыми заинтересованными лицами к собственному капиталу банка являются:
обеспечение интересов акционеров, посредством наращения капитала;
соблюдение интересов вкладчиков и поглощение убытков, не покрытых текущими доходами банка;
сохранение платежеспособности за счет созданных резервов для покрытия кредитных, процентных, рыночных и иных рисков;
возмещение убытков и выполнение обязательств перед инвесторами и кредиторами.
Несмотря на то, что информация о состоянии собственного капитала банка важна не только акционерам, но и кредиторам, инвесторам, вкладчикам, налоговым органам, тем не менее, методика внутреннего аудита собственного капитала в коммерческом банке все же должна быть, прежде всего, сориентирована на интересы акционеров, участников, то есть основных заказчиков внутреннего аудита. Аудит собственного капитала с позиции интересов других заказчиков, естественно, должен иметь несколько иную направленность и эти задачи должен решать внешний аудит.
При разработке методики внутреннего аудита следует исходить из широких теоретических взглядов на вопросы формирования собственного капитала, роли и места его в деятельности банка, методов оценки, минимальной нормы наращения капитала и цены привлекаемого капитала. К настоящему времени в науке имеется большое количество разнообразных подходов и концепций к пониманию сущности капитала и его роли в управлении. Тем более, что вопросы концепций капитала имеют довольно длительную историю своего формирования и развития. Ныне наиболее распространенными считаются: физическая (величина активов, имущество) и финансовая (величина средств собственников) концепции капитала. Для собственников в процессе проведения внутреннего аудита, конечно, наибольшую полезность, приобретают подходы, вытекающие из финансовой концепции капитала, поскольку, базируясь на ее положениях, можно определить соответствующую часть капитала коммерческого банка, принадлежащую каждому собственнику (акционеру). Нельзя не обратить внимание на то, что в теоретических исследованиях вопросов оценки и структуры собственного капитала все больше начинают приниматься во внимание и многие другие подходы к определению сущности собственного капитала, в частности:
- теория собственности; суть которой состоит в том, что при образовании предприятия, его чистая стоимость для собственников соответствует сумме вложенных в деятельность средств, которые в процессе функционирования предприятия увеличиваются на сумму дополнительных инвестиций, накопленной чистой прибыли и уменьшаются на величину изымаемых собственниками средств из оборота.
- теория предприятия; рассматривает предприятие, фирму, прежде всего, как социальное образование, деятельность которого призвана удовлетворять интересы многих социальных групп людей, в том числе: работников и партнеров предприятия, налоговые органы, общественность.
- теория хозяйствующей единицы, является концепцией, при которой деятельность предприятия рассматривается отдельно от его собственников, а в основу ее положено именно отделение собственников от непосредственного управления предприятием. При ней средства, причитающиеся кредиторам, определяются независимо от оценки фирмы, а средства акционеров соответствуют первоначально инвестируемой сумме средств и величине реинвестируемой прибыли с учетом последних переоценок.
- теория остаточного капитала; состоит в том, что изменения оценки долей всех остальных (кроме акционеров) вкладчиков капитала отражаются на величине остаточного капитала для держателей обыкновенных акций. Данная теория сориентирована на обеспечение информацией держателей обыкновенных акций для принятия инвестиционных решений. В соответствии с ней капитал держателей обыкновенных акций должен в балансе представляться отдельно от капитала других акционеров и вкладчиков.
